IPO審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制及對(duì)策研究

孫 康，孫海濤

（青島理工大學(xué)，山東青島266520）

一、引言

自2015年以來，中國(guó)公司上市熱情高漲，“IPO堰塞湖”現(xiàn)象嚴(yán)重，2016年底證監(jiān)會(huì)開始對(duì)IPO提速，2017年以來，證監(jiān)會(huì)月均核發(fā)近四十家公司進(jìn)行上市。面對(duì)如此高密度的上市節(jié)奏，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在公司的財(cái)務(wù)專項(xiàng)審查工作中的責(zé)任更為重大。如何保證上市企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)、可靠，內(nèi)部控制合法、合規(guī)，在高速上市節(jié)奏中保證上市企業(yè)的質(zhì)量，對(duì)IPO審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制成為最重要的環(huán)節(jié)。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念及特征

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)即審計(jì)人員對(duì)實(shí)質(zhì)上誤報(bào)的財(cái)務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以進(jìn)一步分為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。[1]審計(jì)主體、審計(jì)客體和外部環(huán)境三大基礎(chǔ)要素相互影響共同形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有普遍性、客觀性、潛在性和可控性等特征。[2]

三、IPO審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及成因

（一）審計(jì)主體

1.IPO審計(jì)業(yè)務(wù)更加復(fù)雜

IPO審計(jì)與一般審計(jì)相比，涉及更多的利益相關(guān)者主體，參與中介越多，要求質(zhì)量越高，越需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中讓出更多的時(shí)間與各利益群體溝通協(xié)調(diào)。同時(shí)，進(jìn)行IPO審計(jì)時(shí)需要審計(jì)企業(yè)三年的財(cái)務(wù)報(bào)表，要求的時(shí)間緊、任務(wù)重，增大了審計(jì)難度。特別是當(dāng)審計(jì)人員需要預(yù)防可能存在的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，就必須利用某些審計(jì)方法、程序以及審計(jì)溝通等手段來對(duì)其審計(jì)過程進(jìn)行盡職的調(diào)查，并合理評(píng)估項(xiàng)目存在的風(fēng)險(xiǎn)。由于在正常情況下一個(gè)IPO項(xiàng)目出具的往往都是標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅要識(shí)別出潛在的風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)調(diào)整大量項(xiàng)目，以達(dá)到保證審計(jì)報(bào)告的公允性。

2.IPO項(xiàng)目中注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性問題

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在企業(yè)IPO中扮演著復(fù)雜而又重要的角色，從三年財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)到招股說明書的編制，從驗(yàn)資報(bào)告的出具到企業(yè)財(cái)務(wù)、內(nèi)控等方面的咨詢。企業(yè)通常聘請(qǐng)?jiān)摃?huì)計(jì)事務(wù)所，是希望其能為企業(yè)出具一份標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，以保證企業(yè)能夠順利上市。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了獲取這個(gè)機(jī)會(huì)，便會(huì)同相關(guān)券商與律所相聯(lián)合達(dá)到其目的，從而降低了會(huì)計(jì)事務(wù)所的獨(dú)立性，進(jìn)一步提升了會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)客體

中國(guó)待上市企業(yè)普遍存在的問題即會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱，問題層出不窮。IPO審計(jì)除了需要審計(jì)三年的財(cái)務(wù)報(bào)告之外，還需要提供非經(jīng)常損益、差異比較、內(nèi)控鑒證、稅務(wù)報(bào)告四個(gè)報(bào)告。由于待上市企業(yè)財(cái)務(wù)核算、內(nèi)部控制未必嚴(yán)格按照最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)制度執(zhí)行，使得大量賬務(wù)存在不透明、不準(zhǔn)確、不合規(guī)等問題，許多企業(yè)存在會(huì)計(jì)估計(jì)不合理、收入跨期、表內(nèi)外業(yè)務(wù)混亂等現(xiàn)象，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系不符合邏輯，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不合理、不準(zhǔn)確、不能利用。這些都是需要會(huì)計(jì)事務(wù)所進(jìn)行輔導(dǎo)規(guī)范以確保審計(jì)業(yè)務(wù)的完成。同時(shí)由于既有賬目的混亂，調(diào)整后必然影響企業(yè)的利潤(rùn)，會(huì)帶來過高的稅務(wù)成本，這些是企業(yè)不愿意看到的，只能通過適度溝通找到調(diào)整方案。并且，企業(yè)由于自身的上市目的，可能會(huì)在現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下進(jìn)行合理或者過度的盈余管理。這些主動(dòng)或者被動(dòng)的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的修正、調(diào)整，都會(huì)形成潛在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）審計(jì)環(huán)境

1.法律制度不完善

我國(guó)當(dāng)前正處于一個(gè)從新股發(fā)行核準(zhǔn)制向注冊(cè)制過渡的階段，由于發(fā)行制度的改革，導(dǎo)致其相應(yīng)配套的信息披露制度、市場(chǎng)交易制度、定價(jià)制度等匹配不夠，沒有形成完善的法律體系，從客觀上增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。核準(zhǔn)制導(dǎo)致我國(guó)能上市的公司數(shù)量稀缺，這樣保證了上市公司的質(zhì)量，有利于保護(hù)廣大投資者。目前我國(guó)IPO的速度大大提升，這種速度的提升是在犧牲一定質(zhì)量的前提下進(jìn)行的，所以IPO放松的大環(huán)境下審計(jì)質(zhì)量下降和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)上升是有可能的。

2.尚未全面建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)體系

2006年中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的發(fā)布，標(biāo)志著我國(guó)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的初步建立。然而在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的全面深化推進(jìn)的過程中，依然存在很多問題。例如，成熟有效的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向方法尚未形成，不能根據(jù)不同客戶的行業(yè)和發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行有針對(duì)性的審計(jì)。配套信息資料亟需完善，若想快速全面了解客戶的行業(yè)及客戶本身經(jīng)營(yíng)發(fā)展?fàn)顩r，一個(gè)全面強(qiáng)大的資料系統(tǒng)不可或缺。

四、IPO審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制對(duì)策

（一）審計(jì)主體

1.完善審計(jì)質(zhì)量控制體系

在IPO審計(jì)中，由于涉及項(xiàng)目多，審計(jì)復(fù)雜，我們除了設(shè)計(jì)完善嚴(yán)格的表內(nèi)審計(jì)質(zhì)量體系外，還應(yīng)與具體企業(yè)行業(yè)結(jié)合，注重在表外尋找漏洞，加強(qiáng)表內(nèi)外之間的邏輯分析。首先，要把握IPO公司業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)的特定條件和環(huán)境，加強(qiáng)各方面的環(huán)境分析，對(duì)于把握IPO公司的業(yè)績(jī)起著至關(guān)重要的作用。對(duì)于企業(yè)盈利能力、發(fā)展前景、業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)的變動(dòng)分析，不能孤立地看待目標(biāo)企業(yè)某一個(gè)個(gè)體，要結(jié)合整個(gè)行業(yè)的具體情況具體分析。要考慮企業(yè)在整個(gè)行業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)地位，同時(shí)考慮其在上下游行業(yè)中的話語權(quán)，在整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈中衡量企業(yè)的發(fā)展前景以及可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，應(yīng)著重考慮企業(yè)中的核心技術(shù)以及自主創(chuàng)新地位，這對(duì)于企業(yè)在其產(chǎn)業(yè)鏈中的競(jìng)爭(zhēng)地位及持續(xù)發(fā)展能力尤為重要。從產(chǎn)業(yè)鏈角度聯(lián)系表內(nèi)外數(shù)據(jù)，有助于尋找企業(yè)財(cái)務(wù)漏洞，防范未知的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.創(chuàng)新委托關(guān)系

保證會(huì)計(jì)事務(wù)所的獨(dú)立性。目前在IPO項(xiàng)目中，會(huì)計(jì)事務(wù)所是由企業(yè)直接選擇聘請(qǐng)，這種委托關(guān)系下事務(wù)所的獨(dú)立性勢(shì)必會(huì)受企業(yè)影響。然而這種委托關(guān)系只能保障企業(yè)內(nèi)部利益相關(guān)者的利益，對(duì)于上市之后的外部投資者的利益卻不能保障。所以，我們可以考慮創(chuàng)新委托關(guān)系，突出間接聘請(qǐng)關(guān)系。由證監(jiān)會(huì)成立IPO審計(jì)委員會(huì)，委員會(huì)組成人員由監(jiān)管人員、債權(quán)人、投資人等利益相關(guān)者代表組成。會(huì)計(jì)事務(wù)所受審計(jì)委員會(huì)聘請(qǐng)并對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)，這樣可以避免企業(yè)管理層對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所的影響，保證事務(wù)所獨(dú)立性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)客體

強(qiáng)化企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立更為謹(jǐn)慎的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，會(huì)保證企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范的有效執(zhí)行。[3]企業(yè)要分析各環(huán)節(jié)存在的各種風(fēng)險(xiǎn)，貫徹執(zhí)行評(píng)估機(jī)制，做好風(fēng)險(xiǎn)的事前防范，事中控制和事后補(bǔ)救措施。事前風(fēng)險(xiǎn)以預(yù)防位置，明確崗位部門之間的權(quán)責(zé)關(guān)系，形成相互牽制、相互制約的管理體系。事中風(fēng)險(xiǎn)強(qiáng)調(diào)控制，要在日常管理中對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行定期和不定期的檢查。事后風(fēng)險(xiǎn)以補(bǔ)救為主，當(dāng)問題已經(jīng)產(chǎn)生后，盡快解決問題，縮小事故的影響范圍，同時(shí)反饋至事前、事中的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)督中，從源頭上解決問題?？傊髽I(yè)的風(fēng)險(xiǎn)控制依賴于內(nèi)部控制制度規(guī)范的有效執(zhí)行，依賴于事前、事中、事后風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估、防范。

（三）審計(jì)環(huán)境

1.完善相關(guān)法律法規(guī)

加強(qiáng)督促證監(jiān)會(huì)以及其他政府部門的監(jiān)管作用。建立健全問責(zé)制，對(duì)企業(yè)上市成功之后出現(xiàn)問題的，如問題在上市時(shí)已經(jīng)暴露，應(yīng)對(duì)上市時(shí)責(zé)任人進(jìn)行追溯懲罰。[4]

2.全面建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)體系

提高審計(jì)從業(yè)人員個(gè)人素質(zhì)。對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷更新變化，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的執(zhí)行細(xì)則需要適時(shí)增補(bǔ)，以適應(yīng)財(cái)務(wù)發(fā)展的需要。政府及中注協(xié)為加強(qiáng)從業(yè)人員素質(zhì)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的繼續(xù)教育出臺(tái)一系列制度和考試，并經(jīng)常舉辦專題講座進(jìn)行培訓(xùn)，這些舉措有力地提高了高端審計(jì)人才的素養(yǎng)。然而，對(duì)于更多的基層審計(jì)從業(yè)人員的培訓(xùn)教育，還應(yīng)繼續(xù)加強(qiáng)。應(yīng)繼續(xù)擴(kuò)大專題培訓(xùn)的廣度和力度，擴(kuò)大受眾面，提高整體從業(yè)人員水平。并且，在業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)規(guī)范的專題培訓(xùn)之外，應(yīng)同時(shí)關(guān)注職業(yè)道德、社會(huì)公德、行業(yè)操守等方面的培訓(xùn)。會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)積極響應(yīng)政府號(hào)召，從事務(wù)所長(zhǎng)遠(yuǎn)角度出發(fā)，鼓勵(lì)從業(yè)人員不斷學(xué)習(xí)，積極組織參加協(xié)會(huì)繼續(xù)教育，提高自己綜合業(yè)務(wù)水平。倡導(dǎo)所內(nèi)學(xué)習(xí)型氣氛，支持從業(yè)人員進(jìn)行學(xué)歷教育、學(xué)術(shù)論文的發(fā)表，把審計(jì)人員的工作與學(xué)習(xí)結(jié)合起來，提高自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力。

五、結(jié)語

綜上所述，IPO審計(jì)由于自身的復(fù)雜性、特殊性，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高于其他普通審計(jì)。為防控IPO審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要時(shí)刻將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作為審計(jì)的重要原則，以達(dá)到合理降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生概率。同時(shí)不斷提高自己的專業(yè)素養(yǎng)，堅(jiān)守注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性以及道德規(guī)范。隨著股票發(fā)行注冊(cè)制改革方案的確定，IPO審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用必將更加深化。[5]對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師，如何正確理解、系統(tǒng)掌握和合理運(yùn)用重要性等概念，制定科學(xué)的審計(jì)策略和選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，減少審計(jì)成本費(fèi)用、妥善提高審計(jì)效率具有重要意義。