現(xiàn)行激勵(lì)企業(yè)研發(fā)重點(diǎn)稅收優(yōu)惠政策實(shí)踐分析

◎文/陳林峰 唐財(cái)斌 周 彬

一、我國(guó)現(xiàn)行激勵(lì)企業(yè)研發(fā)主要稅收優(yōu)惠政策及成效

我國(guó)現(xiàn)行激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的稅收政策包括：對(duì)創(chuàng)投企業(yè)優(yōu)惠、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除、固定資產(chǎn)加速折舊；技術(shù)成果轉(zhuǎn)化、高新技術(shù)企業(yè)、軟件集成電路產(chǎn)業(yè)稅收減免多項(xiàng)優(yōu)惠，從實(shí)施效果看，以高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠、軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)所得稅優(yōu)惠、研發(fā)費(fèi)用計(jì)價(jià)扣除所得稅優(yōu)惠為主體的直接優(yōu)惠力度最大，成效最為顯著。因此，將上述三種稅收優(yōu)惠政策作為重點(diǎn)分析對(duì)象。高新技術(shù)企業(yè)、軟件集成電路產(chǎn)業(yè)整體優(yōu)惠、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策構(gòu)成鼓勵(lì)企業(yè)研發(fā)的“三駕馬車(chē)”，三項(xiàng)優(yōu)惠政策構(gòu)成當(dāng)前我國(guó)鼓勵(lì)企業(yè)研發(fā)重點(diǎn)政策，前兩項(xiàng)是對(duì)研發(fā)投入集中度高的科技企業(yè)給予企業(yè)所得稅整體稅率優(yōu)惠，偏重對(duì)具有創(chuàng)新成果的科技企業(yè)進(jìn)行鼓勵(lì)，后者是聚焦企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的普惠性政策。

（一）高新技術(shù)企業(yè)政策調(diào)整及其成效

2008年實(shí)施的企業(yè)所得稅法規(guī)定對(duì)高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。而高新技術(shù)企業(yè)的判定指標(biāo)包括：是否擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)、產(chǎn)品（服務(wù)）是否屬于 《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍、研發(fā)投入的強(qiáng)度、科技成果轉(zhuǎn)化水平、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例等。2008年高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的實(shí)施，對(duì)推動(dòng)科技企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新發(fā)揮了重要作用。2016年為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和企業(yè)新型業(yè)態(tài)的不斷發(fā)展，進(jìn)一步推進(jìn)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略深入實(shí)施，科技部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)2008年頒布實(shí)施的 《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》進(jìn)行了較大幅度的修訂和完善，在堅(jiān)持創(chuàng)新導(dǎo)向的基礎(chǔ)上，認(rèn)定口徑向中小科技企業(yè)傾斜，激勵(lì)市場(chǎng)主體增加研發(fā)投入，更加強(qiáng)化后續(xù)監(jiān)督管理。此次修訂的內(nèi)容主要有五個(gè)方面：

一是調(diào)整 “研發(fā)費(fèi)用占銷(xiāo)售收入比例”指標(biāo)。為了使更多中小企業(yè)享受到高新技術(shù)企業(yè)政策優(yōu)惠，將最近一年銷(xiāo)售收入小于5000萬(wàn)元（含）的企業(yè)研發(fā)費(fèi)用總額占同期銷(xiāo)售收入總額的比例由6%調(diào)整為5%。

二是調(diào)整 “科技人員占比”指標(biāo)。為更加適應(yīng)企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的發(fā)展需求，不再?gòu)?qiáng)調(diào)科技人員學(xué)歷，而是強(qiáng)調(diào)實(shí)際從事研發(fā)人力資本的投入。即：將原“具有大學(xué)專(zhuān)科以上學(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%以上”的條件，調(diào)整為 “企業(yè)從事研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的比例不低于10%”。

三是調(diào)整認(rèn)定條件中對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的要求。鼓勵(lì)企業(yè)自主研發(fā)，避免知識(shí)產(chǎn)權(quán)濫用。即取消原有“近三年內(nèi)”獲得知識(shí)產(chǎn)權(quán)的限制，同時(shí)取消原有 “5年以上獨(dú)占許可”獲得知識(shí)產(chǎn)權(quán)的方式。

四是縮短公示時(shí)間。認(rèn)定企業(yè)在 “高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作網(wǎng)”上公示的時(shí)間由原15個(gè)工作日改為10個(gè)工作日，提高了工作效率。

五是增加對(duì)異地搬遷企業(yè)資質(zhì)互認(rèn)的相關(guān)內(nèi)容，明確跨認(rèn)定機(jī)構(gòu)管理區(qū)域整體遷移的高新技術(shù)企業(yè)，其高新技術(shù)企業(yè)資格有效期內(nèi)繼續(xù)有效。

從政策落實(shí)成效看，2009年全國(guó)高新技術(shù)企業(yè)25386戶(hù)，從業(yè)人員1003萬(wàn)人，企業(yè)總收入86192億元，享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠261億元，實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)6328億元。2015年全國(guó)高新技術(shù)企業(yè)76141戶(hù)，從業(yè)人員2045萬(wàn)人，企業(yè)總收入222234億元，享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠1116億元，實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)14894億元①，高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)值與國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值占比接近29%。稅收優(yōu)惠對(duì)我國(guó)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展起到了巨大的推動(dòng)作用，高新技術(shù)企業(yè)已經(jīng)成為我國(guó)企業(yè)創(chuàng)新的主力軍。

（二）軟件和集成電路企業(yè)優(yōu)惠政策調(diào)整及其成效

軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)是國(guó)家戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)，是國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)信息化的重要基礎(chǔ)。2008年國(guó)家出臺(tái)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕1 號(hào)）明確了軟件和集成電路企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，2012年國(guó)家出臺(tái) 《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕年27號(hào)）對(duì)軟件和集成電路企業(yè)優(yōu)惠政策進(jìn)行延續(xù)。優(yōu)惠政策核心主要包括：

1.新辦的集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)和軟件企業(yè)自獲利年度起實(shí)施企業(yè)所得稅 “兩免三減半”。

2.國(guó)家規(guī)劃布局內(nèi)的重點(diǎn)軟件企業(yè)和集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)，按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。

3.集成電路線(xiàn)寬小于0.8微米（含）的集成電路生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)認(rèn)定后，在2017年12月31日前自獲利年度起實(shí)施企業(yè)所得稅 “兩免三減半”。

4.集成電路線(xiàn)寬小于0.25微米或投資額超過(guò)80億元的集成電路生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)認(rèn)定后，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，其中經(jīng)營(yíng)期在15年以上的，在2017年12月31日前自獲利年度起實(shí)施企業(yè)所得稅 “五免五減半”。

為深入推進(jìn)簡(jiǎn)政放權(quán)，提高行政效率，國(guó)務(wù)院于2015年下發(fā)文件取消了集成電路生產(chǎn)企業(yè)、集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)、軟件企業(yè)、國(guó)家規(guī)劃布局內(nèi)的重點(diǎn)軟件企業(yè)和集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)的稅收優(yōu)惠資格認(rèn)定等非行政許可審批事項(xiàng)。在此背景下，為做好軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策落實(shí)工作，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、發(fā)展改革委、工業(yè)和信息化部于2016年5月聯(lián)合出臺(tái)了 《關(guān)于軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2016〕49號(hào)），調(diào)整、明確了取消行政審批后軟件、集成電路企業(yè)享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的三個(gè)問(wèn)題。一是保持優(yōu)惠政策本身穩(wěn)定性和連續(xù)性；二是取消事前審批，加強(qiáng)后續(xù)管理；三是明確了國(guó)家規(guī)劃布局內(nèi)的重點(diǎn)軟件、集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)的條件。

在軟件和集成電路企業(yè)稅收等一系列優(yōu)惠政策措施的扶持下，軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新活躍，向其他領(lǐng)域的輻射滲透作用日益顯著，已成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展的重要支撐。

2008年全國(guó)軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)企業(yè)16194戶(hù)，軟件業(yè)務(wù)收入7572億元。2016年全國(guó)軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)企業(yè)達(dá)到42764戶(hù)，軟件業(yè)務(wù)收入48511億元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)6021億元。

集成電路產(chǎn)業(yè)規(guī)模保持高速增長(zhǎng)，特別是2014年以來(lái)，集成電路產(chǎn)業(yè)銷(xiāo)售規(guī)模年均增速超過(guò)20%，截至2016年末，集成電路產(chǎn)業(yè)銷(xiāo)售規(guī)模首次突破4000億元，其中集成電路設(shè)計(jì)業(yè)、集成電路制造業(yè)、集成電路封裝測(cè)試業(yè)銷(xiāo)售額分別達(dá)到1644.3億元、1126.9億元和1564.3億元，集成電路設(shè)計(jì)業(yè)、集成電路制造業(yè)銷(xiāo)售增幅分別達(dá)到24.1%和25.1%。

（三）研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策調(diào)整及其成效

2008年實(shí)施的企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)。為規(guī)范企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的執(zhí)行，財(cái)政部、國(guó)稅總局下發(fā)文件，以國(guó)稅發(fā)〔2008〕116 號(hào) 以 及 財(cái) 稅〔2013〕70 號(hào)分別對(duì)相關(guān)政策進(jìn)行了進(jìn)一步明確。文件從加計(jì)扣除的適用對(duì)象、研發(fā)活動(dòng)的具體定義、研發(fā)費(fèi)用的具體范圍、不同的研發(fā)方式 （如合作開(kāi)發(fā)、委托研發(fā)、集團(tuán)集中研發(fā)）的執(zhí)行辦法、加計(jì)扣除的財(cái)務(wù)核算、加計(jì)扣除的稅收管理等方面，對(duì)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除問(wèn)題做出了系統(tǒng)而詳細(xì)的規(guī)定，使政策落地有了抓手。2008年開(kāi)始實(shí)施的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策對(duì)企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)起到了很大的推動(dòng)作用。

隨著企業(yè)研發(fā)活動(dòng)形式的不斷發(fā)展，原國(guó)稅發(fā)〔2008〕116 號(hào)文件的規(guī)定的局限性逐步顯現(xiàn)，如強(qiáng)調(diào)研發(fā)活動(dòng)必須是“兩個(gè)領(lǐng)域”內(nèi)的研發(fā)活動(dòng)，研發(fā)人員必須是在職和專(zhuān)職，研發(fā)設(shè)備的折舊必須是研發(fā)專(zhuān)用設(shè)備等等。為進(jìn)一步鼓勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入，2015年國(guó)務(wù)院第109次常務(wù)會(huì)議決定，進(jìn)一步完善企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策。隨后財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局和科技部聯(lián)合制定下發(fā)了財(cái)稅〔2015〕119 號(hào)文件，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了2015年第97號(hào)公告。兩個(gè)文件全面修訂完善了原研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，構(gòu)建了較為完整的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策和管理體系。主要變化包括：一是打破原政策“兩個(gè)領(lǐng)域”的限制，規(guī)定除“負(fù)面清單”規(guī)定的個(gè)別行業(yè)不得享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策外，一切符合研發(fā)活動(dòng)定義的研發(fā)支出均可享受加計(jì)扣除優(yōu)惠。二是擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用范圍。增加了人力成本方面中外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)，取消了過(guò)去對(duì)研發(fā)儀器、設(shè)備和無(wú)形資產(chǎn)“專(zhuān)門(mén)”用于研發(fā)活動(dòng)的限制，并增加了不超過(guò)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額10%的其他相關(guān)費(fèi)用項(xiàng)目。三是參照高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠中對(duì)委托研發(fā)的相關(guān)規(guī)定明確了對(duì)委托研發(fā)的處理。企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用并計(jì)算加計(jì)扣除，受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除，這一規(guī)定解決了受托方基于商業(yè)秘密考慮不提供支出明細(xì)的難題。四是明確了企業(yè)委托境外機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，不得加計(jì)扣除。此舉借鑒了美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，旨在鼓勵(lì)在本國(guó)境內(nèi)開(kāi)展相關(guān)的研發(fā)活動(dòng)。五是新增了關(guān)于創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)的內(nèi)容，即企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，可稅前加計(jì)扣除，對(duì)于推動(dòng)企業(yè)從事相關(guān)活動(dòng)具有重要的推動(dòng)作用。六是明確研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算與管理。取消了原來(lái)專(zhuān)帳管理的規(guī)定，要求企業(yè)在現(xiàn)有會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)上，按照研發(fā)科目設(shè)置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額。為加大對(duì)科技型中小企業(yè)的精準(zhǔn)支持力度，壯大科技型中小企業(yè)群體，培育新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)，2017年4月19日國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，自2017年1月1日至2019年12月31日，將科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例由50%提高至75%，進(jìn)一步激勵(lì)中小企業(yè)加大研發(fā)投入。

2011年至2015年期間，全國(guó)研究與試驗(yàn)發(fā)展（R&D）經(jīng)費(fèi)總支出為由8687億元增長(zhǎng)到14169.9億元，4年間增長(zhǎng)了63.1%，年均增速達(dá)到13%。研究與試驗(yàn)發(fā)展（R&D）經(jīng)費(fèi)投入強(qiáng)度逐年增長(zhǎng)，2015年末研究與試驗(yàn)發(fā)展（R&D）經(jīng)費(fèi)支出占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比重達(dá)到2.07%，較2011年提升0.29個(gè)百分點(diǎn)。其中規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)成為研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出的主力，2015年規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)R&D經(jīng)費(fèi)支出達(dá)到10013.9億元，占全國(guó)R&D經(jīng)費(fèi)支出的70.7%。規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)研發(fā)投入強(qiáng)度不斷增加，2015年規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)R&D經(jīng)費(fèi)支出與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入之比達(dá)到0.9%，較2011年提升了0.19個(gè)百分點(diǎn)，企業(yè)創(chuàng)新意識(shí)不斷增強(qiáng)。

二、激勵(lì)企業(yè)研發(fā)主要稅收政策存在問(wèn)題

（一）投資收益、政府補(bǔ)貼、土地出讓金收入影響高新技術(shù)企業(yè)享受優(yōu)惠

認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)的條件之一是高新技術(shù)產(chǎn)品 （服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上。其中“企業(yè)總收入”指所得稅法第六條規(guī)定的收入總額減不征稅收入。所得稅法第六條規(guī)定的收入總額包括：銷(xiāo)售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入?！痹趯?shí)踐中，有些高新技術(shù)企業(yè)某些年度會(huì)產(chǎn)生投資收益、政府補(bǔ)貼收入、大額土地出讓金收入，以投資收益為例：高新技術(shù)企業(yè)在發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓或分回被投資企業(yè)的股息紅利等事項(xiàng)時(shí)，因投資收益增加從而“總收入”被擴(kuò)大，導(dǎo)致高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入比例不足60%，因此，企業(yè)當(dāng)年不符合高新技術(shù)企業(yè)條件，需取消高新技術(shù)企業(yè)資格不能享受所得稅優(yōu)惠。同樣，企業(yè)取得一次性政府補(bǔ)貼收入和因搬遷產(chǎn)生的大額土地出讓金收入也會(huì)導(dǎo)致高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占總收入比例不足60%。上述收入不是企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)所得，高新技術(shù)企業(yè)對(duì)上述事項(xiàng)也無(wú)法事先控制，因上述事項(xiàng)無(wú)法享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠不是政府制定高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展優(yōu)惠政策的初衷。

（二）高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠管理模式存在缺陷

按照現(xiàn)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法，高新技術(shù)認(rèn)定時(shí)高新技術(shù)產(chǎn)品收入占總收入比重按上年度指標(biāo)，取得高新技術(shù)企業(yè)資格后，在享受政策當(dāng)年高新技術(shù)產(chǎn)品占比指標(biāo)要達(dá)標(biāo)，已認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)，在資格有效期內(nèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在日常管理中發(fā)現(xiàn)某一年度不符合高新技術(shù)企業(yè)條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有單獨(dú)取消企業(yè)享受減免稅優(yōu)惠的權(quán)限，需要經(jīng)過(guò)提請(qǐng)高企認(rèn)定辦取消高新技術(shù)企業(yè)資格后才可以追繳稅款。取消高新技術(shù)企業(yè)資格后，次年納稅人想要享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠，需要重新提交資料辦理認(rèn)定手續(xù)，重新認(rèn)定需參考上年高新收入指標(biāo)，依舊無(wú)法取得高新技術(shù)企業(yè)資格，在給政企雙方增加政策成本的同時(shí)，企業(yè)會(huì)因某年的一項(xiàng)指標(biāo)不合格導(dǎo)致企業(yè)連續(xù)2年不能享受稅收優(yōu)惠。舉例來(lái)說(shuō)，某高新技術(shù)企業(yè)2016年度取得大額投資收益，導(dǎo)致企業(yè)2016年度高新收入占總收入比重?zé)o法達(dá)到60%，稅務(wù)機(jī)關(guān)按規(guī)定提請(qǐng)認(rèn)定辦取消高企資格，并追繳已享受的減免稅優(yōu)惠。2017年度企業(yè)重新申請(qǐng)認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)時(shí)，需要參考2016年度高新收入占總收入指標(biāo)，意味著企業(yè)2017年度無(wú)法取得高新技術(shù)企業(yè)資格，2016、2017 連續(xù)兩個(gè)年度無(wú)法享受高新技術(shù)企業(yè)減免稅。

（三）委外生產(chǎn)的產(chǎn)品是否可以納入企業(yè)高新技術(shù)產(chǎn)品需要明確

現(xiàn)行社會(huì)專(zhuān)業(yè)化分工越來(lái)越細(xì)致，某些專(zhuān)注研發(fā)的公司沒(méi)有生產(chǎn)能力或產(chǎn)能不足，產(chǎn)品往往委托代工企業(yè)生產(chǎn)，這種模式下如何認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)需政策明確。如某科技企業(yè)沒(méi)有足夠的生產(chǎn)線(xiàn)，通過(guò)研發(fā)獲得某項(xiàng)技術(shù)或生產(chǎn)工藝后，委托其他制造企業(yè)（代工企業(yè)）生產(chǎn)產(chǎn)品，原材料由該公司采購(gòu)，產(chǎn)品技術(shù)和配方也由該公司提供，委托生產(chǎn)企業(yè)提供人工和機(jī)器設(shè)備等。產(chǎn)品生產(chǎn)以后，生產(chǎn)公司給該公司開(kāi)具委托加工費(fèi)發(fā)票，該公司支付委托加工費(fèi)。產(chǎn)品由該公司對(duì)外銷(xiāo)售。假設(shè)這里產(chǎn)品是高新技術(shù)產(chǎn)品，則高新技術(shù)產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入能否算作企業(yè)當(dāng)年的高新技術(shù)產(chǎn)品收入需進(jìn)一步明確。

（四）委托研發(fā)加計(jì)扣除存在政策漏洞

一是給予研發(fā)出資方加計(jì)扣除企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，從研發(fā)活動(dòng)產(chǎn)業(yè)鏈源頭激勵(lì)研發(fā)活動(dòng)是明智的，但有的委托方只要求提供產(chǎn)品或服務(wù)，并不享有研發(fā)成果的專(zhuān)利權(quán)；有的委托研發(fā)的是受托方已有技術(shù)，合同簽訂時(shí)，研發(fā)投入已經(jīng)發(fā)生，研發(fā)成果已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。這兩種情況的實(shí)質(zhì)是委托方購(gòu)買(mǎi) “產(chǎn)品或服務(wù)”，在此情況下是否需要在委托方加計(jì)扣除值得商榷。

二是服務(wù)外包企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用存在政策漏洞，現(xiàn)行政策規(guī)定服務(wù)外包企業(yè)受境外企業(yè)委托開(kāi)發(fā)時(shí)，境內(nèi)企業(yè)作為受托方不得加計(jì)扣除。但與普通的境內(nèi)受托技術(shù)開(kāi)發(fā)不同，其委托方在境外，不存在重復(fù)享受加計(jì)扣除政策的問(wèn)題，同時(shí)考慮鼓勵(lì)境內(nèi)研發(fā)，應(yīng)對(duì)此項(xiàng)政策加以改進(jìn)。

（五）軟件企業(yè)優(yōu)惠政策設(shè)計(jì)存在漏洞

現(xiàn)行政策規(guī)定，我國(guó)境內(nèi)新辦的符合條件的軟件企業(yè)，從獲利年度開(kāi)始享受兩免三減半的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。過(guò)了減半期后，除國(guó)家規(guī)劃布局內(nèi)重點(diǎn)軟件企業(yè)外，其他軟件企業(yè)不再享受軟件企業(yè)方面的所得稅優(yōu)惠政策。新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的通知》（財(cái)稅〔2006〕1 號(hào)）規(guī)定執(zhí)行，即：①按照國(guó)家法律、法規(guī)以及有關(guān)規(guī)定在工商行政主管部門(mén)辦理設(shè)立登記，新注冊(cè)成立的企業(yè)。②新辦企業(yè)的權(quán)益性出資人實(shí)際出資中非貨幣性資產(chǎn)的累計(jì)出資額占新辦企業(yè)注冊(cè)資金的比例一般不得超過(guò)25%。雖然政策對(duì)新辦企業(yè)的界定有具體規(guī)定，但在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，軟件公司大多是人力資源密集型企業(yè)，輕資產(chǎn)，跨區(qū)域流動(dòng)非常強(qiáng)，許多軟件公司在享受兩免三減半定期優(yōu)惠結(jié)束后，跨區(qū)域注冊(cè)新公司，繼續(xù)享受新辦軟件企業(yè)優(yōu)惠。

（六）各項(xiàng)優(yōu)惠政策研發(fā)費(fèi)用核算口徑需統(tǒng)一

目前，綜合稅收和會(huì)計(jì)規(guī)定，存在三種研發(fā)費(fèi)用的歸集口徑，即會(huì)計(jì)核算口徑、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除口徑，而軟件和集成電路企業(yè)優(yōu)惠條件中的研發(fā)費(fèi)用歸集按照研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)核算口徑、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除口徑三種口徑之間存在較大差異，且按順序逐漸遞嚴(yán)。由于口徑差異，對(duì)既享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠又享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠的企業(yè)，需要研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，按兩項(xiàng)政策的執(zhí)行口徑分別建立兩套輔助賬，企業(yè)財(cái)務(wù)人員普遍反映輔助賬建立費(fèi)時(shí)費(fèi)力，不易掌握，企業(yè)核算容易混淆，同時(shí)稅務(wù)部門(mén)管理人員也反映核實(shí)困難。

三、完善相關(guān)政策建議

（一）進(jìn)一步明確高新技術(shù)企業(yè)總收入的核算口徑

對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件中，明確企業(yè)總收入的口徑為稅法規(guī)定的收入總額減去不征稅收入、投資受益、政府補(bǔ)貼收入、土地出讓金收入。為防止投資受益、政府補(bǔ)貼收入、土地出讓金收入等非高新技術(shù)收入“搭便車(chē)”享受15%稅率優(yōu)惠，應(yīng)在高新技術(shù)企業(yè)享受優(yōu)惠政策時(shí)，對(duì)投資受益、政府補(bǔ)貼收入、因搬遷產(chǎn)生的土地出讓所得單獨(dú)按企業(yè)所得稅法法定稅率征收企業(yè)所得稅。

（二）取消高新技術(shù)企業(yè)資格和享受優(yōu)惠的綁定

稅務(wù)機(jī)關(guān)日常管理中發(fā)現(xiàn)取得高新技術(shù)企業(yè)證書(shū)的納稅人如果在證書(shū)有效期內(nèi)的某個(gè)年度不符合高新技術(shù)企業(yè)條件，可以取消不符合條件當(dāng)年享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠的資格，但保留納稅人已取得的高新技術(shù)企業(yè)證書(shū)，在證書(shū)有效期內(nèi)的剩余年度如果符合高新技術(shù)企業(yè)條件可繼續(xù)享受優(yōu)惠政策。

（三）進(jìn)一步明確委托代工生產(chǎn)模式下高新產(chǎn)品收入的歸屬

對(duì)技術(shù)研發(fā)企業(yè) （委托方）利用自己研發(fā)成果委托代工企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品應(yīng)界定為本企業(yè)的高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品，按照規(guī)定享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策。上述業(yè)務(wù)對(duì)代工企業(yè) （受托方）而言，雖可界定為高新技術(shù)產(chǎn)品收入，但享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注滿(mǎn)足認(rèn)定條件中兩個(gè)條件：一是研發(fā)費(fèi)用占銷(xiāo)售收入比例；二是擁有主要產(chǎn)品（服務(wù)）在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識(shí)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)。

（四）規(guī)范委托研發(fā)活動(dòng)享受加計(jì)扣除優(yōu)惠

一是應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分委托外部單位承擔(dān)部分研發(fā)工作和購(gòu)買(mǎi)外單位的技術(shù)成果。委托方只要求提供產(chǎn)品或服務(wù)，并不享有研發(fā)成果的專(zhuān)利權(quán)；或委托研發(fā)的是受托方已有技術(shù)，合同簽訂時(shí)，研發(fā)投入已經(jīng)發(fā)生，研發(fā)成果已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，這兩種情況的實(shí)質(zhì)是委托方購(gòu)買(mǎi) “產(chǎn)品或服務(wù)”。對(duì)上述情況應(yīng)明確委托方不得享受加計(jì)扣除優(yōu)惠。二是為鼓勵(lì)境內(nèi)研發(fā)，對(duì)服務(wù)外包企業(yè)接受境外企業(yè)委托開(kāi)發(fā)的投入，符合條件的境內(nèi)受托方可以享受加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠。

（五）進(jìn)一步改進(jìn)對(duì)軟件產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠方式

建議對(duì)新辦軟件企業(yè)定期減免稅改為對(duì)軟件企業(yè)實(shí)行低稅率優(yōu)惠。一方面給予軟件企業(yè)一個(gè)長(zhǎng)期的政策支持，利于軟件企業(yè)健康發(fā)展，同時(shí)堵塞軟件企業(yè)通過(guò)不斷注冊(cè)新企業(yè)逃避?chē)?guó)家稅收的政策漏洞。具體建議是對(duì)符合條件的軟件企業(yè)實(shí)行按法定稅率減半的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，通過(guò)降低稅率的方式與現(xiàn)行高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策、技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)政策優(yōu)惠方式無(wú)縫銜接。

（六）統(tǒng)一不同優(yōu)惠政策的研發(fā)費(fèi)用歸集核算口徑

為簡(jiǎn)化稅企雙方的征納成本，應(yīng)在會(huì)計(jì)對(duì)研發(fā)費(fèi)用歸集核算要求的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除與享受高新技術(shù)企業(yè)、軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠的研發(fā)費(fèi)用范圍口徑。上述優(yōu)惠政策從不同角度激勵(lì)企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，而研發(fā)投入是享受上述各類(lèi)優(yōu)惠政策的一個(gè)核心指標(biāo)條件，享受上述各項(xiàng)優(yōu)惠政策條件中的研發(fā)費(fèi)用歸集口徑?jīng)]有實(shí)質(zhì)不同，現(xiàn)行上述優(yōu)惠研發(fā)費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)卻各自為政，加大了企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算的難度和風(fēng)險(xiǎn)，增加了稅企雙方征納成本。因此，應(yīng)統(tǒng)籌研究享受上述政策的研發(fā)費(fèi)用歸集范圍、標(biāo)準(zhǔn)，力爭(zhēng)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，減輕政策執(zhí)行難度和風(fēng)險(xiǎn)。

注：

①數(shù)據(jù)來(lái)源：科技部《火炬中心2015統(tǒng)計(jì)公報(bào)》和國(guó)稅總局歷年匯算清繳數(shù)據(jù)資料。