如何做好PPP項目合同管理審計

■戴永勝

PPP（Public－Private－Partnership）項目，即政府與社會資本合作模式項目，指的是在基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)領(lǐng)域，對符合條件且采取政府與社會資本合作模式的項目。這種項目通常由社會資本一方承擔設(shè)計、建設(shè)、運營、維護基礎(chǔ)設(shè)施等大部分工作，并通過“使用者付費”及必要的“政府付費”獲得合理投資回報。政府部門負責對基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)的價格和質(zhì)量進行監(jiān)管，以保證公共利益最大化。

在PPP項目中，項目參與方通過簽訂一系列合同來確立和調(diào)整彼此之間的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，這些合同構(gòu)成了PPP項目的合同體系。PPP項目合同管理的好壞，與PPP項目能否在全生命周期內(nèi)順利實施息息相關(guān)。

本文筆者站在審計角度，從介紹PPP項目合同體系的構(gòu)成入手，重點闡述PPP項目合同管理審計的內(nèi)涵、內(nèi)容和重點。

一、PPP項目合同體系的構(gòu)成

根據(jù)項目特點的不同，PPP項目相應(yīng)的合同體系也不盡相同。PPP項目的基本合同通常包括PPP項目合同、股東協(xié)議、履約合同、融資合同和保險合同等。

（一）PPP項目合同

PPP項目合同是項目實施機構(gòu)與中選社會資本簽訂(若需要成立專門項目公司，則由項目實施機構(gòu)與項目公司簽訂)的約定項目合作主要內(nèi)容和雙方基本權(quán)利義務(wù)的協(xié)議。其目的是在項目實施機構(gòu)與社會資本之間合理分配項目風險，明確雙方的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，保障雙方能夠依據(jù)合同約定合理主張權(quán)利、妥善履行義務(wù)，確保項目全生命周期內(nèi)的順利實施。PPP項目合同是其他合同產(chǎn)生的基礎(chǔ)，也是整個PPP項目合同體系的核心。

（二）股東協(xié)議

股東協(xié)議由項目公司的股東簽訂，用以在股東之間建立長期的、有約束力的合約關(guān)系。股東協(xié)議通常包括以下主要條款：前提條件，項目公司的設(shè)立和融資，項目公司的經(jīng)營范圍，股東權(quán)利，履行PPP項目合同的股東承諾，股東的商業(yè)計劃，股權(quán)轉(zhuǎn)讓，股東會、董事會、監(jiān)事會組成及其職權(quán)范圍，股息分配、違約、終止及終止后處理機制，不可抗力，適用法律和爭議解決等。

（三）履約合同

履約合同是項目公司為確保項目全生命周期內(nèi)的順利實施、保障能夠依據(jù)合同約定合理主張權(quán)利、妥善履行義務(wù)，將自身不具備條件完成的事項，如項目設(shè)計、采購、施工、運營服務(wù)及原材料供應(yīng)等，外包給具備條件的承包商、運營商、供應(yīng)商等所簽訂的合同。主要包括工程承包合同、運營服務(wù)合同、原料供應(yīng)合同以及產(chǎn)品或服務(wù)購買合同等。

（四）融資合同

從廣義上講，融資合同包括項目公司與貸款方簽訂的項目貸款合同、擔保人就項目貸款與貸款方簽訂的擔保合同、政府與貸款方和項目公司簽訂的直接介入?yún)f(xié)議等多個合同。其中，項目貸款合同是最主要的融資合同，一般包括陳述與保證、前提條件、償還貸款、擔保與保障、抵銷、違約、適用法律與爭議解決等條款。同時，出于貸款安全性的考慮，貸款方往往要求項目公司以其財產(chǎn)或其他權(quán)益進行抵押或質(zhì)押，或由其母公司提供某種形式的擔保，或由政府作出某種承諾，這些融資保障措施通常會在擔保合同、直接介入?yún)f(xié)議以及PPP項目合同中具體體現(xiàn)。

（五）保險合同

由于PPP項目通常資金規(guī)模大、生命周期長，負責項目實施的項目公司及其他相關(guān)參與方需要對項目融資、建設(shè)、運營等不同階段、不同類型的風險分別投保。通?？赡苌婕暗谋ｋU種類包括貨物運輸險、建筑工程險、針對設(shè)計或其他專業(yè)服務(wù)的專業(yè)保障險、針對間接損失的保險、第三人責任險、政治風險保險等。

（六）其他合同

PPP項目中還可能會涉及其他的合同，如與專業(yè)中介機構(gòu)簽署的投資、法律、技術(shù)、財務(wù)、稅務(wù)等方面的咨詢服務(wù)合同等。

二、PPP項目合同管理審計的內(nèi)涵

PPP項目合同作為合同雙方具有法律效力的文件，是明確雙方責任、權(quán)利、義務(wù)的協(xié)議，對保證項目全生命周期內(nèi)的順利實施至關(guān)重要。項目參與各方必須建立行之有效的合同管理制度，嚴格合同管理。同時，審計部門要切實加強合同管理的審計，確保項目的有序進行。

（一）PPP項目合同管理審計的概念

PPP項目合同管理審計是指對PPP項目所涉及的合同管理工作的合法性、規(guī)范性和效益性，合同的簽訂、履行情況、與合同相關(guān)的內(nèi)部控制制度的健全及有效性進行的審查、監(jiān)督和評價。

（二）PPP項目合同管理審計的意義

開展PPP項目合同管理審計，有利于完善合同條款；有利于PPP項目各參建方強化內(nèi)部控制機制，增強嚴格履行合同的責任感；有利于確保合同合法合規(guī)，避免或減少合同糾紛，防范合同風險；有利于依法維護合同當事人的合法權(quán)益。

（三）PPP項目合同管理審計的依據(jù)

PPP項目的合同體系包含較多的合同（PPP項目合同、股東協(xié)議、履約合同、融資合同和保險合同等），涉及的法律關(guān)系、法律問題也較為復雜。

我們開展合同管理審計時，首先必須厘清項目參與方簽訂這一系列合同所依據(jù)的規(guī)范性文件（這里是廣義的規(guī)范性文件，包括法律、法規(guī)、部門規(guī)章、地方性法規(guī)及相關(guān)文件等，以下同），再結(jié)合審計專業(yè)方面的規(guī)范性文件，真真做到依法審計。

1.PPP項目涉及的法律法規(guī)。

PPP從行為性質(zhì)上屬于政府向社會資本采購公共服務(wù)的民事法律行為，構(gòu)成民事主體之間的民事法律關(guān)系。同時，政府作為公共事務(wù)的管理者，在履行PPP項目的規(guī)劃、管理、監(jiān)督等行政職能時，與社會資本之間構(gòu)成行政法律關(guān)系。因此，我國PPP項目合同相關(guān)法律關(guān)系的確立和調(diào)整依據(jù)，主要是現(xiàn)行的民商法、行政法、經(jīng)濟法和社會法，包括《民法通則》、《合同法》、《預(yù)算法》、《政府采購法》、《公司法》、《擔保法》、《保險法》、《行政許可法》、《行政處罰法》、《行政復議法》、《民事訴訟法》、《仲裁法》、《行政訴訟法》、《會計法》、《土地管理法》、《建筑法》、《環(huán)境保護法》等，及相關(guān)法律的實施條例。

2.PPP項目涉及的部門規(guī)章及其它規(guī)范文件。

因我國針對PPP模式的立法現(xiàn)狀是缺乏上位法律的支持，法律層面僅有新修訂的《預(yù)算法》作為支撐，對PPP項目的相關(guān)規(guī)制則主要以行政法規(guī)、部門規(guī)章及政策文件為主。包括《特許經(jīng)營管理辦法》、《地方政府性債務(wù)管理意見》、《財政部推廣PPP模式的通知》、《深化預(yù)算管理制度改革的決定》、《存量債務(wù)納入預(yù)算管理清理甄別辦法》、《創(chuàng)新投融資機制鼓勵社會投資指導意見》、《財政部PPP模式操作指南》、《發(fā)改委PPP項目通用合同指南》、《政府購買服務(wù)管理辦法》、《財政部 PPP項目合同指南》、《財政承受能力論證指引》、《在公共服務(wù)領(lǐng)域推廣PPP模式指導意見》、《傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域?qū)嵤┱蜕鐣Y本合作項目工作導則》、《傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域政府和社會資本合作（PPP）項目庫管理辦法（試行）》、《關(guān)于推進傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域政府和社會資本合作（PPP）項目資產(chǎn)證券化相關(guān)工作的通知》等，及其他諸多部門規(guī)章和規(guī)范性文件。

三、PPP項目合同管理審計的內(nèi)容和重點

PPP項目合同是其他合同產(chǎn)生的基礎(chǔ)，也是整個PPP項目合同體系的核心。因此，筆者下面就合同管理審計內(nèi)容和重點主要針對PPP項目合同，從合同立項、合同簽訂、合同履行及合同終止等方面展開論述。

（一）合同立項審計

合同立項審計應(yīng)重點關(guān)注PPP項目合同所涉項目的合法性、項目合同簽訂前操作流程的合規(guī)性。

1.PPP項目合法性。審查項目是否列入政府PPP項目計劃；項目是否入省發(fā)改或財政部門PPP項目庫；項目是否適合采用PPP模式等。

2.PPP項目操作流程合規(guī)性。審查PPP項目合同簽訂之前，是否根據(jù)《財政部PPP模式操作指南》的要求（國家發(fā)改委、財政部關(guān)于PPP項目分別出臺許多部門規(guī)章、政策文件，兩部委的文件對PPP項目要求也不盡相同。本文筆者主要依據(jù)財政部的文件闡述），完成PPP項目操作流程中項目識別、項目準備、項目采購三個階段的主要工作，包括項目發(fā)起、項目篩選、物有所值評價、財政承載能力論證、管理架構(gòu)組建、實施方案編制、實施方案審核、資格預(yù)審、采購文件編制、響應(yīng)文件評審、談判與合同簽署等。

（二）合同簽訂審計

合同簽訂審計應(yīng)重點關(guān)注PPP項目合同主體及客體的合規(guī)性、合同主要條款合規(guī)性。

1.PPP項目合同主體合規(guī)性。

PPP項目合同主體包括政府方和社會資本方。審計時，應(yīng)重點審查政府方是否是政府或其指定的有關(guān)職能部門或事業(yè)單位，由其代表政府來簽署PPP項目合同（國企和融資平臺不可作為簽約主體）；社會資本方是否是依法設(shè)立且有效存續(xù)的具有法人資格的企業(yè)，包括民營企業(yè)、國有企業(yè)、外國企業(yè)和外商投資企業(yè)（未剝離政府債務(wù)和融資功能的本地融資平臺公司不得作為社會資本方）。

2.PPP項目合同客體合規(guī)性。

PPP項目合同客體合規(guī)性審計主要從適合領(lǐng)域、運作方式、合作期限和融資模式方面開展。重點關(guān)注項目是否存在以下幾種合同客體不合規(guī)的情況：（1）項目不屬于公共產(chǎn)品或公共服務(wù)領(lǐng)域；（2）運作方式采用建設(shè)——移交（BT）方式實施；（3）合作期限低于 10年；（4）采用保底承諾、回購安排、明股實債等方式進行變相融資。

3.PPP項目合同主要條款合規(guī)性。

合同主要條款合規(guī)性審計時，應(yīng)審查PPP項目合同是否充分參考《財政部PPP項目合同指南（試行）》,結(jié)合PPP項目自身特點、個性需求及談判結(jié)果，充分借助專業(yè)力量，因地制宜的設(shè)置合同章節(jié)及主要條款。審計時，還應(yīng)重點關(guān)注以下幾方面內(nèi)容是否在合同主要條款有所體現(xiàn)：（1）從地方政府角度來看，訂立的合同要在風險分擔和利益分配方面兼顧公平與效率，詳盡規(guī)定了責任分擔、收益分享、風險分攤、項目監(jiān)督等多方面的內(nèi)容；（2）從社會資本角度來看，合同訂立時要預(yù)留調(diào)整和變更空間，根據(jù)市場環(huán)境和項目的變更設(shè)定動態(tài)調(diào)節(jié)機制，保證社會資本的收益率；（3）從不同類型項目合同訂立的特殊性來看，準經(jīng)營性項目合同的訂立要充分詳盡市場因素變化所導致的社會資本收益率降低的彌補機制，保證社會資本能夠取得合理的回報率；經(jīng)營性項目的合同應(yīng)重點關(guān)注收費機制、項目唯一性等方面違約的補償機制；公益性項目的合同訂立中應(yīng)重點關(guān)注政府購買的資金來源、償付機制及違約處罰機制。

（三）合同履行審計

合同履行審計時，應(yīng)審查項目參與方（政府方和社會資本方）是否按合同規(guī)定的條款認真全面履行各自義務(wù)；不能按期履行或不履行合同的主要原因、責任及造成的損失情況是否查清等。審計時，還應(yīng)重點關(guān)注政府方和社會資本方是否都能遵循契約精神，合同履行過程中做好了以下兩方面的工作：（1）從地方政府角度來看，地方政府應(yīng)充分履行項目監(jiān)督職能，確保社會資本履行合同條款，遵循契約精神，保證社會資本在履行項目出資、建設(shè)、工程質(zhì)量、工程進度和運營管理等方面的承諾，同時在項目運行過程中要避免因缺乏監(jiān)督導致的資產(chǎn)過度使用，致使在特許經(jīng)營期期滿后轉(zhuǎn)交的資產(chǎn)無法繼續(xù)進行使用；（2）從社會資本角度來看，政府方往往占據(jù)強勢地位，其尤其應(yīng)注重轉(zhuǎn)變觀念，避免單方面拒絕履行合同、變更合同條款及政府更迭引致的履諾風險。同時，政府方應(yīng)充分遵循契約精神，確保社會資本按時獲得足額補貼和收入。

（四）合同終止審計

合同終止審計時，應(yīng)審查是否按合同規(guī)定事項全部履行；當事一方不履行合同義務(wù)，或履行合同義務(wù)不符合規(guī)定的，是否承擔繼續(xù)履行、采取補救措施或者賠償損失、違約責任等。因不同事由導致的合同終止，在終止后的處理上有所不同。通常會涉及回購和回購補償兩方面的事項，審計時應(yīng)注意區(qū)分事由的種類，依據(jù)合同規(guī)定，給出恰當?shù)膶徲嫿ㄗh。