中國(guó)上市公司舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告現(xiàn)狀及防范建議

吳 瑾

(汶上縣財(cái)政局，山東 汶上 272501)

1 引言

發(fā)生在1720年英國(guó)的南海泡沫事件，讓無(wú)數(shù)投資者領(lǐng)略到了資本市場(chǎng)的強(qiáng)大與恐怖，由于缺乏對(duì)內(nèi)部信息的監(jiān)管和披露，導(dǎo)致產(chǎn)生了大量的經(jīng)濟(jì)泡沫，進(jìn)而破裂，股價(jià)暴跌。在這次事件中，不僅無(wú)數(shù)股東承受了巨大的損失，就連作為南海公司擔(dān)保的英國(guó)政府信用也瀕臨破產(chǎn)。美國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展的較為成熟，也出現(xiàn)如安然事件、世通事件等性質(zhì)嚴(yán)重的財(cái)務(wù)舞弊行為。在我國(guó)也存在著各式各樣的財(cái)務(wù)舞弊，如銀廣夏事件、云南綠大地事件等，這些財(cái)務(wù)舞弊的出現(xiàn)，嚴(yán)重地阻礙了資本市場(chǎng)的發(fā)展。因此，無(wú)論是從理論還是從實(shí)際的角度，分析財(cái)務(wù)舞弊行為并對(duì)其進(jìn)行防范，具有重要意義。

2 基本概念

對(duì)于舞弊的定義，理論界尚未形成一個(gè)統(tǒng)一的觀點(diǎn)，其在《辭?！分械慕忉屖牵何璞?，指玩弄手段做壞事，常稱營(yíng)私舞弊，即用欺騙手段干違法亂紀(jì)的勾當(dāng)?！俄f伯斯特新大學(xué)詞典》則認(rèn)為：舞弊是一種故意掩蓋事實(shí)真相的行為，它以誘使他人喪失有價(jià)值的財(cái)務(wù)或法定權(quán)力為目的。《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則(第1141號(hào))》對(duì)舞弊這樣定義：舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。從上述定義可以看出，舞弊包括的范圍比較寬泛，本文關(guān)注的則是由管理層舞弊導(dǎo)致的上市公司出現(xiàn)的舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告現(xiàn)象，因?yàn)檫@種舞弊可能導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)后果是最嚴(yán)重的。

3 財(cái)務(wù)舞弊動(dòng)因

舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告作為公司舞弊的行為之一，其產(chǎn)生的動(dòng)因也符合舞弊動(dòng)因理論。舞弊動(dòng)因理論闡述了舞弊產(chǎn)生需要符合的特征，包括舞弊冰山理論、舞弊三角形理論、舞弊GONE理論和舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子理論，以舞弊三角形理論為例，該理論認(rèn)為壓力、機(jī)會(huì)和借口是導(dǎo)致舞弊產(chǎn)生的最主要的三個(gè)因素，如果一個(gè)公司滿足三方面的因素特征，說(shuō)明該公司在一定程度上可能存在舞弊行為。本文認(rèn)為舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)生一方面取決于內(nèi)部的壓力、機(jī)會(huì)和借口和外部的壓力、機(jī)會(huì)。內(nèi)部的壓力包括來(lái)自股東必要投資回報(bào)率的壓力、來(lái)自更高管理層的業(yè)績(jī)壓力等；機(jī)會(huì)則包括內(nèi)部控制的監(jiān)管缺失，如獨(dú)立董事“不獨(dú)立”、內(nèi)部控制活動(dòng)缺失等；借口則是指公司管理層能夠通過(guò)合理的理由來(lái)掩飾自己的舞弊行為，包括法律條文規(guī)定不清晰、出發(fā)點(diǎn)是好的等。外部的壓力主要包括來(lái)自吸引投資的需要、擴(kuò)大影響力的需求等；機(jī)會(huì)則是外部監(jiān)管機(jī)制不完善，導(dǎo)致公司能夠逃避舞弊帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)和處罰；外部市場(chǎng)其他個(gè)體的經(jīng)濟(jì)行為則會(huì)導(dǎo)致形成一種不良的風(fēng)氣，致使逆向選擇的產(chǎn)生。

4 舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告：主要類(lèi)型和手段

本文對(duì)中國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的相關(guān)案例進(jìn)行了分析，并結(jié)合舞弊審計(jì)準(zhǔn)則，認(rèn)為上市公司舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告的主要類(lèi)型主要有以下三類(lèi)：(1)虛假資產(chǎn)負(fù)債表類(lèi)，即舞弊行為僅直接導(dǎo)致對(duì)外公布的資產(chǎn)負(fù)債表存在重大錯(cuò)報(bào)，但不直接影響利潤(rùn)表；(2)虛假利潤(rùn)表類(lèi)，即舞弊行為直接導(dǎo)致對(duì)外公布的利潤(rùn)表存在重大錯(cuò)報(bào)，通常表現(xiàn)為利潤(rùn)虛假；(3)虛假披露類(lèi)，即舞弊行為僅直接導(dǎo)致對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)表附注存在虛假內(nèi)容，但不直接影響對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)表。前兩類(lèi)屬于表內(nèi)舞弊，第三類(lèi)屬于表外舞弊。

財(cái)務(wù)舞弊是一個(gè)系統(tǒng)性的行為，要想編制虛假的會(huì)計(jì)報(bào)表，需事前做大量的工作，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)各方面的互相吻合。筆者通過(guò)整理，認(rèn)為基本的財(cái)務(wù)手段主要有以下幾種：

(1)虛增資產(chǎn)。

資產(chǎn)是一個(gè)企業(yè)實(shí)力的有力證明，資產(chǎn)的變動(dòng)在一定程度上可以反映公司發(fā)展的趨勢(shì)。上市公司在進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊時(shí)，往往通過(guò)偽造相關(guān)材料虛增資產(chǎn)的獲取成本，或通過(guò)會(huì)計(jì)手段達(dá)到虛增資產(chǎn)的目標(biāo)，從而影響資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)數(shù)據(jù)。

(2)虛增收入與利潤(rùn)。

在我國(guó)，證券交易所對(duì)于公司上市在收入、利潤(rùn)等方面有著嚴(yán)格的準(zhǔn)入門(mén)檻。公司為求上市，或追求虛高的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)，往往會(huì)鋌而走險(xiǎn)，通過(guò)虛增收入與利潤(rùn)來(lái)體現(xiàn)公司的盈利能力，達(dá)到相應(yīng)的目標(biāo)。而要想實(shí)現(xiàn)虛增收入與利潤(rùn)的目標(biāo)，公司財(cái)務(wù)人員往往會(huì)通過(guò)隨意變更會(huì)計(jì)政策、不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變?cè)茸鞒龅呐袛?、故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)等方式來(lái)實(shí)現(xiàn)。

(3)虛假信息披露。

公司的虛假信息披露，包含故意隱瞞公司的重大交易事項(xiàng)和披露與事實(shí)嚴(yán)重相悖的重大事項(xiàng)。公司經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中會(huì)不可避免地遇到風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)或多或少都會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)產(chǎn)生影響。在披露虛假信息方面，企業(yè)往往會(huì)隱瞞可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額的事實(shí)，構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果或者隱瞞企業(yè)的對(duì)外擔(dān)保等信息。

5 防范財(cái)務(wù)舞弊建議

依據(jù)上問(wèn)所述，本文主要從內(nèi)外部?jī)煞矫鎸?duì)防范公司舞弊提供一些建議。

5.1 完善企業(yè)內(nèi)部控制確保財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量

公司治理是確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部制度安排。而對(duì)于企業(yè)而言，企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的完善是公司治理的根本。據(jù)此，本文認(rèn)為應(yīng)該采取以下幾種措施，進(jìn)一步推動(dòng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的防范：(1)應(yīng)建立健全嚴(yán)格的現(xiàn)代化企業(yè)管理制度，明確企業(yè)責(zé)任人，將最大股東到中小股東等所有財(cái)務(wù)信息需求者一視同仁，同享企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息，一同參與監(jiān)管，避免由于“一股獨(dú)大”對(duì)財(cái)務(wù)信息的控制而造成的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為；(2)由于大多數(shù)企業(yè)采取委托-代理的行為，針對(duì)此類(lèi)情況，為避免企業(yè)管理者的道德風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)采取獎(jiǎng)懲并舉的措施：首先，可以采取正面的激勵(lì)制度，將企業(yè)管理者的報(bào)酬與經(jīng)營(yíng)績(jī)效相掛鉤，將公司股權(quán)的一部分轉(zhuǎn)讓給管理者，使其因顧念個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益而放棄財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為；其次，加大對(duì)管理者也采取一定程度上的懲罰，并對(duì)其追究責(zé)任。

5.2 明確管理者法律責(zé)任嚴(yán)懲財(cái)務(wù)造假

從一系列財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的分析來(lái)看，最終的受益人或者說(shuō)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的最大“贏家”往往是企業(yè)的管理層。所以，從企業(yè)責(zé)任承擔(dān)者的角度來(lái)看，管理層應(yīng)該成為一切財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的責(zé)任承擔(dān)者。有些企業(yè)或者上市公司通過(guò)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告，減少持有的國(guó)有股份，私自霸占國(guó)有資產(chǎn)?；蛘咄ㄟ^(guò)財(cái)務(wù)造假對(duì)避開(kāi)政府監(jiān)管，偷減營(yíng)業(yè)收入，形成偷逃稅款的行為。所以，一旦發(fā)現(xiàn)有舞弊行為，應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)責(zé)任人及會(huì)計(jì)人員予以嚴(yán)厲查處，進(jìn)行行政處分，承擔(dān)刑事責(zé)任，同時(shí)加大經(jīng)濟(jì)處罰力度。面對(duì)巨大的懲罰力度，企業(yè)管理層也會(huì)權(quán)衡利弊，嚴(yán)格監(jiān)管企業(yè)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，從而達(dá)到了預(yù)期的效果。采取明確企業(yè)責(zé)任人的方式最重要的一點(diǎn)就是要對(duì)出現(xiàn)問(wèn)題的企業(yè)嚴(yán)格遵照懲處規(guī)范，使法律責(zé)任真真正正落到實(shí)處，并在行業(yè)內(nèi)擴(kuò)大影響力，達(dá)到以儆效尤的效果。

5.3 加大相關(guān)部門(mén)監(jiān)管力度

除了企業(yè)內(nèi)部控制下的審計(jì)監(jiān)管外，外部監(jiān)管也是監(jiān)管環(huán)節(jié)的重中之重。首先，國(guó)家政府部門(mén)可以設(shè)置多重監(jiān)管，層層篩查，不僅可以杜絕監(jiān)管疏忽之處，還可以防止由于企業(yè)賄賂相關(guān)審計(jì)人員而產(chǎn)生的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的包庇行為。其次，加大審查力度，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為嚴(yán)格監(jiān)管，尤其是曾經(jīng)出現(xiàn)過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的企業(yè)。第三，由于大多數(shù)的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的出現(xiàn)是因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師的包庇與縱容，所以，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)賬目進(jìn)行監(jiān)管和審查的同時(shí)，相關(guān)監(jiān)管部門(mén)應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行不定期的抽查，對(duì)包庇財(cái)務(wù)犯罪的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所采取嚴(yán)厲的處罰措施，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所和企業(yè)授意造成的包庇行為，應(yīng)對(duì)企業(yè)和事務(wù)所同時(shí)采取懲罰措施，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的包庇行為不再出現(xiàn)。最后，針對(duì)企業(yè)監(jiān)管的階段性漏查問(wèn)題，應(yīng)該采取延伸性的審計(jì)程序，將一切有可能出現(xiàn)的舞弊行為得以披露。

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