房地產土增稅的清算及其稅收籌劃風險

姜麗芹

摘要：土地增值稅是房地產企業(yè)在開發(fā)房地產項目中主要繳納的稅種之一，由于房地產項目成本種類較多，土地增值稅計算復雜、清算難度大，所以易給企業(yè)帶來稅收籌劃風險。本文對房地產土地增值稅的清算要點進行分析，并對土地增值稅的納稅籌劃風險與對策進行研究探討。

關鍵詞：房地產；土地增值稅；清算；稅收籌劃風險

一、房地產土地增值稅的清算要點

土地增值稅清算是指納稅人在符合清算條件之后，根據相關稅法和政策規(guī)定，對房地產開發(fā)項目應繳納的土地增值稅稅額進行計算，辦理相關清算手續(xù)，結清稅款。我國一直重視對房地產行業(yè)的宏觀調控，所以在稅法上規(guī)定土地增值稅的繳納采取預繳與清算兩種形式，先按照預售階段房地產項目的銷售收入預繳土地增值稅，而后在滿足清算條件下進行土地增值稅清算。在進行土地增值稅的清算過程中，應把握好以下要點：

（一）界定清算條件

房地產土地增值稅的清算應滿足以下條件：在房地產項目建設竣工、完成銷售，或轉讓土地使用權，或轉讓整體未竣工決算項目的情況下進行土地增值稅清算；在房地產項目轉讓85%以上的已竣工驗收建筑面積，并且在三年銷售許可內未完成銷售，未辦理過土地增值稅清算的情況下必須及時進行清算；在清算過程中，需從收入和成本費用中剔除未轉讓的房地產；若在清算過后銷售清算之前未轉讓的房地產，則要按照舊房及建筑物轉讓的相關政策繳納和清算土地增值稅。

（二）準確計算收入

在土地增值稅清算時，要準確計算房地產轉讓獲取的銷售價款及相關收益等收入，收入既包括貨幣收入，也包括實物收入和其他收入。房地產收入的確認必須以完整可靠的資料作為依據，包括立項報告、銷售許可證、銷售合同、銷售發(fā)票、測繪合同等資料，在確定時應注意以下幾點：按照房地產商品房銷售發(fā)票上的金額確定收入；若房地產商品房銷售發(fā)票上的金額不是全額銷售收入，則要根據銷售合同約定條款確定收入；在預收房款之后，若因實際測量面積與合同中約定面積不一致而出現房款補退問題，則應在土地增值稅計算時進行調整；若發(fā)生債務抵償、拆遷換建、職工福利購房等房地產轉讓行為，則要在評估該轉讓房地產價值的基礎上，作為非貨幣資產確認收入。

（三）確定可扣除金額項目

土地增值稅清算要合法合理確定可扣除金額項目，包括開發(fā)土地成本、土地使用權成本、新建房屋以及配套設施成本與費用、與轉讓房地產有關的稅金以及其他符合規(guī)定的扣除項目。其中，開發(fā)成本所占比重較大，是房地產企業(yè)進行土地增值稅納稅籌劃的重要部分，在清算時必須以獲取土地征用及拆遷補償費、基礎設施費、前期工程費、公共配套設施費、建筑安裝工程費、開發(fā)間接費的相關合法憑證為基本條件，且保證各項費用均真實發(fā)生，從而確?？煽鄢痤~項目的確認能夠通過稅務機關的審核。

二、基于房地產土地增值稅清算的稅收籌劃風險與對策

（一）銷售定價的稅收籌劃風險與對策

我國針對普通標準住宅項目制定了稅收優(yōu)惠政策，大部分房地產企業(yè)為了享受到稅收優(yōu)惠政策，而將房地產項目認定為普通標準住宅進行土地增值稅申報。但是，經過稅務機關的調查，企業(yè)可能存在著不符合普通標準住宅認定條件的情況，給企業(yè)帶來稅收籌劃風險。為此，房地產企業(yè)要全面掌握有關土地增值稅的相關稅法和政策，制定合法合理的稅收籌劃方案，充分利用優(yōu)惠稅收政策，達到降低企業(yè)稅負的目的。在銷售定價時，若企業(yè)將銷售價格定位越低，則土地增值稅繳納金額也會越小，若企業(yè)將銷售價格定位越高，則土地增值稅繳納金額也會越大。但必須注意的是，企業(yè)應綜合考慮利潤目標、房地產市場供求現狀、房產項目所處地段等因素確定銷售定價，而不能只從降低稅負的角度過度控制銷售定價。

（二）可扣除金額項目的稅收籌劃風險與對策

在房地產土地增值稅稅收籌劃中，部分企業(yè)錯誤地認為只要增大項目成本費用就可以增大可扣除項目，降低企業(yè)土地增值稅稅負。但是，這些項目成本費用支出不一定都在稅法和稅收政策規(guī)定的可扣除金額項目的范圍內，一旦稅務機關不認同企業(yè)的這種做法，就會給企業(yè)帶來逃稅、漏稅風險。為此，房地產企業(yè)必須明確可扣除金額項目的合法范圍，并與稅務機關保持良好的溝通。按照我國稅收優(yōu)惠政策規(guī)定，土地增值率超過20%，則要按照全部增值額乘以適用稅率繳納土地增值稅。而土地增值稅率未超過20%，則可享受免交土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策。換言之，在土地增值稅的稅收籌劃中，20%的增值率是籌劃的“臨界點”，企業(yè)可采取合法增加可扣除金額項目的方式達到節(jié)稅目的。

例如，A房地產企業(yè)開發(fā)住宅項目，房屋銷售收入總額為2000萬元，在稅法允許范圍內可扣的項目費用為1600萬元，增值額為400萬元。

案例分析：按照上述已發(fā)生的經濟活動繳納土地增值稅，由于土地增值率=400÷1600=25%，適用于30%的土地增值稅稅率，所以應繳納土地增值稅=400×30%=120萬元。對土地增值稅進行納稅籌劃，A企業(yè)可對住宅房屋進行裝修，裝修費用400萬元，如此一來使土地增值率=400÷2000=20%，符合免征土地增值稅的條件，降低了企業(yè)土地增值稅的稅收負擔。

（三）利息扣除的稅收籌劃風險與防范

房地產土地增值稅稅收籌劃利用利息支出進行籌劃，可能出現稅務機關與企業(yè)認定不一致的風險，稅務機關認為該項支出不符合扣除條件，但是企業(yè)卻持相反的觀點。在這種情況下，因認定差異的產生極易給房地產企業(yè)帶來經濟損失。為了避免利息扣除引發(fā)的稅收籌劃風險，企業(yè)不僅要與稅務機關建立起良好的稅企關系，而且還要在合法的范圍內進行稅收籌劃，具體方法包括：一是按照商業(yè)銀行同類同期貸款利率對可扣除的最大限額進行扣除，二是根據稅法規(guī)定，將利息費用與其他費用捆綁，在房地產開發(fā)成本10%以內扣除。在稅收籌劃時，企業(yè)可通過比較這兩種方式所帶來的節(jié)稅收益確定籌劃方案。

例如，A房地產企業(yè)在開發(fā)房地產項目的過程中，為獲取土地使用權支出2000萬元，建設房屋以及周邊配套設施支出2400萬元，可按轉讓房地產項目計算分攤利息的利息支出400萬元，且貸款利率未超過同期商業(yè)銀行貸款利率。

案例分析：在A企業(yè)開發(fā)房地產項目的土地增值稅清算中，采用第一種稅收籌劃方法，其可扣除的費用項目總額=400+（2000+2400）×5%=620萬元，但是要求A企業(yè)必須取得金融機構開具的相關證明；采用第二種稅收籌劃方法，其可扣除的費用項目總額=（2000+2400）×10% =440萬元。由此可見，應當選擇第一種方法更有利于在合法范圍內增大企業(yè)可扣除費用項目的金額。

三、結論

總而言之，房地產企業(yè)要全面掌握有關土地增值稅的稅法規(guī)定和稅收政策，在土地增值稅的清算與稅收籌劃工作中，積極與稅務機關保持良好的溝通關系，確保企業(yè)的稅收籌劃方案得到稅務機關的認可，有效降低土地增值稅稅收籌劃風險，從而幫助企業(yè)在合法合規(guī)的范圍內降低稅負、提高經濟利潤。

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