視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理差異探討

姬聯(lián)偉

中圖分類(lèi)號(hào)：F253 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)：A 文章編號(hào)：1674-1145（ 2018） 9-327-02

摘 要：由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收制度間存在差異，視同銷(xiāo)售界定模糊，在各種稅種下的業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理方法均有不同，視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理可直接影響到企業(yè)的會(huì)計(jì)及稅額核算，本文在分析稅法和會(huì)計(jì)規(guī)定差異基礎(chǔ)上，對(duì)其會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理差異進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：視同銷(xiāo)售 會(huì)計(jì)處理 稅務(wù)處理

視同銷(xiāo)售是稅收概念用于規(guī)范企業(yè)納稅行為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)視同銷(xiāo)售并未形成明確規(guī)定，其會(huì)計(jì)處理也沒(méi)有具體規(guī)定，使得在實(shí)際的處理中存在很大不同。視同銷(xiāo)售行為是從會(huì)計(jì)和稅法兩方面來(lái)講的，會(huì)計(jì)上認(rèn)為其行為結(jié)果不符合常規(guī)收入定義，稅法上認(rèn)為其行為類(lèi)似銷(xiāo)售行為，應(yīng)繳納相關(guān)稅收。視同銷(xiāo)售的業(yè)務(wù)范圍差異較大，不同稅種對(duì)視同銷(xiāo)售行為進(jìn)行了不同的規(guī)定，并且其容易同一些非視同銷(xiāo)售的業(yè)務(wù)相混淆，增加了會(huì)計(jì)工作難度。

一、視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)稅務(wù)和會(huì)計(jì)規(guī)定差異

若業(yè)務(wù)在稅法上確認(rèn)需繳納相應(yīng)稅款并且在會(huì)計(jì)上也符合收入標(biāo)準(zhǔn)，則將這項(xiàng)業(yè)務(wù)作為銷(xiāo)售業(yè)務(wù)處理，若其不符合會(huì)計(jì)收入標(biāo)準(zhǔn)但稅法視為視同銷(xiāo)售，則在會(huì)計(jì)核算時(shí)需進(jìn)行仔細(xì)處理，增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、所得稅等其視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)稅法和會(huì)計(jì)規(guī)定皆有很大差異。

（一）消費(fèi)稅方面的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)

《消費(fèi)稅暫行條例》中規(guī)定納稅人生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品要在銷(xiāo)售時(shí)納稅，納稅人自產(chǎn)并用于連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品則不納稅，而用于其他方面，則需在移送使用時(shí)納稅。同時(shí)《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定其他方面即為視同銷(xiāo)售，是指在納稅人自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品并自用到生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品或是用于非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、在建工程、管理部門(mén)以及提供勞務(wù)、贊助、集資、樣品、廣告、職工福利、饋贈(zèng)、投資入股、抵償債務(wù)等。會(huì)計(jì)方面對(duì)消費(fèi)稅視同銷(xiāo)售的相關(guān)規(guī)定是在企業(yè)產(chǎn)生不符合收入標(biāo)準(zhǔn)業(yè)務(wù)時(shí)，不確認(rèn)收入且不計(jì)算損益，不會(huì)影響到會(huì)計(jì)利潤(rùn)；在企業(yè)發(fā)生符合收入條件業(yè)務(wù)時(shí)，則在會(huì)計(jì)上進(jìn)行銷(xiāo)售處理，計(jì)算銷(xiāo)售收入和損益，按照銷(xiāo)售行為計(jì)算各項(xiàng)稅費(fèi)。

（二）增值稅方面的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)

在《增值稅暫行條例》中將以下八項(xiàng)規(guī)定為銷(xiāo)售行為；銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物及將貨物交付他人代銷(xiāo)；設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)且實(shí)施統(tǒng)一核算的納稅人，在將貨物從其中一個(gè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移至其他機(jī)構(gòu)并用于銷(xiāo)售，將相關(guān)機(jī)構(gòu)在同一縣或市除外；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用在非增值應(yīng)稅項(xiàng)目，或用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工、購(gòu)進(jìn)貨物用作投資，將其提供于其他單位或個(gè)體工商戶(hù)，或無(wú)償贈(zèng)送于其他單位或個(gè)人。在稅法上根據(jù)這些業(yè)務(wù)是否產(chǎn)生增值而確定是否計(jì)征增值稅。在會(huì)計(jì)方面稅法中規(guī)定的八項(xiàng)情況不完全屬于銷(xiāo)售行為，對(duì)其中滿(mǎn)足收入確認(rèn)條件的項(xiàng)目在會(huì)計(jì)上進(jìn)行銷(xiāo)售處理，計(jì)算收入和損益，并計(jì)算需要繳納的各類(lèi)稅費(fèi)，而對(duì)于其中不滿(mǎn)足收入標(biāo)準(zhǔn)的則不進(jìn)行收入和損益計(jì)算，不會(huì)影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，但需計(jì)算相應(yīng)稅額。

（三）所得稅方面的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)

在《企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定除國(guó)務(wù)財(cái)政、稅務(wù)主管等部門(mén)列有其他規(guī)定外，企業(yè)產(chǎn)生的貨幣性資產(chǎn)交換，或?qū)⒇?cái)產(chǎn)、勞務(wù)和貨物用于贊助、集資、廣告、樣品、捐贈(zèng)、償債、利潤(rùn)分配、職工福利等皆視同為銷(xiāo)售貨物、提供勞務(wù)或轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)。主要強(qiáng)調(diào)了貨物所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移，在資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生改變時(shí)，則按照稅法規(guī)定視為視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)進(jìn)行處理。在會(huì)計(jì)方面主要根據(jù)收入標(biāo)準(zhǔn)判斷，在企業(yè)將貨物用于職工福利、捐贈(zèng)、市場(chǎng)推廣等情況時(shí)，按照稅法進(jìn)行納稅調(diào)整，在企業(yè)將貨物用于投資、股息分配、償債等情況時(shí)，由于滿(mǎn)足收入標(biāo)準(zhǔn)，則不會(huì)進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、視同銷(xiāo)售會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理差異

（一）貨物用在非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目

實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工貨物用于在建工程、管理部門(mén)等方面，此時(shí)貨物的資產(chǎn)形態(tài)改變，但企業(yè)沒(méi)有產(chǎn)生現(xiàn)金流入，僅發(fā)生了資產(chǎn)內(nèi)部轉(zhuǎn)移，因此在會(huì)計(jì)處理上會(huì)按成本轉(zhuǎn)賬而不進(jìn)行銷(xiāo)售處理。由于自產(chǎn)自用貨物含有進(jìn)項(xiàng)稅金，并且通過(guò)加工產(chǎn)生了增值，因此根據(jù)增值稅稅法規(guī)定，在貨物移送時(shí)要繳納增值稅，而貨物僅在企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移，其所有權(quán)并未發(fā)生改變，因此不需繳納所得稅。

（二）貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)

在企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工等貨物用于集體福利中時(shí)，貨物所有權(quán)范圍沒(méi)有改變，會(huì)計(jì)上不會(huì)進(jìn)行收入確認(rèn)，但會(huì)按照視同銷(xiāo)售進(jìn)行應(yīng)繳納增值稅計(jì)算，同時(shí)需要根據(jù)企業(yè)所得稅法計(jì)算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅，在會(huì)計(jì)處理上于期末對(duì)納稅進(jìn)行調(diào)整。外購(gòu)貨物用于集體福利中，貨物沒(méi)有發(fā)生增值，則將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，而所得稅處理同前，按照視同銷(xiāo)售處理。貨物用于個(gè)人消費(fèi)，需要按照視同銷(xiāo)售計(jì)算增值稅，并根據(jù)企業(yè)所得稅法計(jì)算需繳納所得稅，在會(huì)計(jì)處理上，將貨物用于個(gè)人消費(fèi)視同銷(xiāo)售，需要確認(rèn)收入并轉(zhuǎn)結(jié)成本。

（三）貨物、不動(dòng)產(chǎn)及土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送他人

此時(shí)在會(huì)計(jì)核算時(shí)不會(huì)確認(rèn)為收入，而根據(jù)所得稅相關(guān)規(guī)定，企業(yè)自產(chǎn)、委托加工、外購(gòu)貨物用于對(duì)外捐贈(zèng)，要將其按照視同銷(xiāo)售處理，以企業(yè)同類(lèi)型資產(chǎn)在同時(shí)期對(duì)外銷(xiāo)售的價(jià)格來(lái)計(jì)算銷(xiāo)售收入，并繳納企業(yè)所得稅，調(diào)整應(yīng)納稅所得額，在增值稅上計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。在會(huì)計(jì)處理上不進(jìn)行收入處理，直接按照成本轉(zhuǎn)賬。不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送時(shí)，企業(yè)沒(méi)有產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，會(huì)計(jì)核算不會(huì)計(jì)算收入，而根據(jù)企業(yè)所得稅有關(guān)法規(guī)，要按照視同銷(xiāo)售處理，計(jì)算應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅額，在期末對(duì)應(yīng)納稅所得額進(jìn)行調(diào)整。

（四）貨物交付他人代銷(xiāo)或代銷(xiāo)貨物

在委托代銷(xiāo)和受托代銷(xiāo)中根據(jù)買(mǎi)斷和收取手續(xù)費(fèi)行為方式不同，會(huì)計(jì)處理方法也有所不同，買(mǎi)斷方式進(jìn)行銷(xiāo)售時(shí)根據(jù)委托方和受托方協(xié)議，在委托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入，在收取手續(xù)費(fèi)方式進(jìn)行銷(xiāo)售時(shí)，雖然不是實(shí)質(zhì)性銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，但需要繳納增值稅。在會(huì)計(jì)處理中這兩種情況均為銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，滿(mǎn)足收入標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算收入。

（五）貨物用于非貨幣性資產(chǎn)交換

在進(jìn)行自產(chǎn)貨物、購(gòu)進(jìn)貨物的非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，同對(duì)外投資相同根據(jù)增值稅法，需要計(jì)算增值稅，同時(shí)由于貨物所有權(quán)產(chǎn)生了改變，因此在稅法中將其視為視同銷(xiāo)售，需要按照產(chǎn)品公允價(jià)值進(jìn)行應(yīng)稅收入計(jì)算，并計(jì)算應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。在會(huì)計(jì)處理方面，需要根據(jù)公允價(jià)值銷(xiāo)售和賬面價(jià)值進(jìn)行處理，若交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)同時(shí)換人或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值可靠計(jì)量時(shí)，則根據(jù)公允價(jià)值計(jì)算銷(xiāo)售收入，若不能同時(shí)滿(mǎn)足則以賬面成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。

（六）貨物分配給股東或投資者

將自產(chǎn)、委托加工、購(gòu)進(jìn)貨物，提供給股東或投資者時(shí)，沒(méi)有資金收入但清償了對(duì)外債務(wù)，與將貨物銷(xiāo)售后獲得貨幣資產(chǎn)，再分配利潤(rùn)給股東或投資者的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相同，根據(jù)增值稅法確認(rèn)為視同銷(xiāo)售，需要計(jì)算所需繳納的增值稅，并且根據(jù)企業(yè)所得稅法，需要確認(rèn)應(yīng)稅收入，計(jì)算應(yīng)繳納所得稅稅額。在會(huì)計(jì)處理上，將貨物分配給股東或投資者視為視同銷(xiāo)售，符合會(huì)計(jì)常規(guī)收入規(guī)定，確認(rèn)會(huì)計(jì)收入。

三、結(jié)語(yǔ)

由于稅法規(guī)定和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施中存在對(duì)同一業(yè)務(wù)不同規(guī)定情況，視同銷(xiāo)售主要是對(duì)實(shí)際工作中相同業(yè)務(wù)上的不同規(guī)定進(jìn)行區(qū)分，本文對(duì)多種視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了分析，并對(duì)稅務(wù)處理進(jìn)行了探討，以便于為會(huì)計(jì)人員工作提供參考。

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