中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果評(píng)估與定位研判

陳小亮

(中國(guó)社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)研究所,北京 100836)

一、問題的提出

從2008年中央首次提出“結(jié)構(gòu)性減稅”到現(xiàn)在已經(jīng)過去了10年，期間中國(guó)出臺(tái)了大量減稅降費(fèi)政策。一方面，圍繞促進(jìn)投資、擴(kuò)大消費(fèi)、調(diào)整結(jié)構(gòu)等事項(xiàng)出臺(tái)了一系列結(jié)構(gòu)性減稅舉措；另一方面，從2012年1月1日開始在上海的部分行業(yè)試點(diǎn)推行營(yíng)改增，隨后試點(diǎn)的地域范圍和行業(yè)范圍不斷擴(kuò)大，并于2016年5月1日在全國(guó)所有地區(qū)和所有行業(yè)全面推行營(yíng)改增。不僅如此，2016年以來(lái)，中央還大力倡導(dǎo)并推行普遍性減稅降費(fèi)政策，減稅和降費(fèi)成為了社會(huì)各界關(guān)注的兩大焦點(diǎn)。在國(guó)內(nèi)宏觀經(jīng)濟(jì)企穩(wěn)回升勢(shì)頭尚不穩(wěn)固、同時(shí)特朗普正在推行美國(guó)歷史上最大規(guī)模的減稅計(jì)劃的大環(huán)境下，中國(guó)需要明確是否有必要繼續(xù)推行減稅降費(fèi)政策甚至加大政策力度，如果應(yīng)對(duì)失策很可能會(huì)造成經(jīng)濟(jì)下行壓力加大和資本外流風(fēng)險(xiǎn)加劇等后果?？梢?，很有必要對(duì)過去10年間中國(guó)減稅降費(fèi)政策的整體效果*關(guān)于減稅降費(fèi)政策的效果，一般有兩層含義：第一，減稅降費(fèi)政策對(duì)稅負(fù)的影響。第二，減稅降費(fèi)政策對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)及其各方面產(chǎn)生的影響。本文的分析主要圍繞第一個(gè)層面展開。進(jìn)行科學(xué)評(píng)估，并且在此基礎(chǔ)上對(duì)下一步的政策定位進(jìn)行合理預(yù)判。

已經(jīng)有不少文獻(xiàn)對(duì)中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果進(jìn)行了研究。第一類文獻(xiàn)聚焦于研究結(jié)構(gòu)性減稅的政策效果。賈康和程瑜[1]研究了結(jié)構(gòu)性減稅對(duì)2008—2010年全國(guó)稅收收入的影響，發(fā)現(xiàn)稅收增速有下降趨勢(shì)。趙惠敏和藺大勇[2]以及莫蘭瓊[3]等研究了結(jié)構(gòu)性減稅對(duì)小微企業(yè)稅負(fù)的影響，結(jié)果表明小微企業(yè)稅負(fù)有所減輕，但是減稅政策的力度有待進(jìn)一步提高。范竹青[4]則研究了結(jié)構(gòu)性減稅對(duì)福建稅收收入的影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)稅收占GDP的比重不僅沒有下降，反而從2008年的14.6%升至2011年的15.3%。第二類文獻(xiàn)聚焦于研究營(yíng)改增的減稅效果。范子英和彭飛[5]基于投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)營(yíng)改增在上下游不同產(chǎn)業(yè)的減稅效應(yīng)存在明顯差別，而且營(yíng)改增企業(yè)的平均稅負(fù)沒有明顯下降。魏彧和李漢文[6]、譚偉等[7]、袁慶祿和劉翠俠[8]、楊志安和李寶鋒[9]等分別研究了營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)業(yè)、銀行業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)等行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)有所減輕，但是銀行業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)的稅負(fù)卻有所加重。此外，吳明[10]考察了營(yíng)改增對(duì)浙江中小微企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的減稅效果，李遠(yuǎn)慧和羅穎[11]考察了營(yíng)改增對(duì)北京市A股上市公司所得稅和流轉(zhuǎn)稅的減稅效果，結(jié)果發(fā)現(xiàn)營(yíng)改增對(duì)不同企業(yè)的減稅效果并不相同，而其根源則在于不同企業(yè)所屬的行業(yè)存在差異性。

上述已有文獻(xiàn)對(duì)我們把握過去10年間中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果大有裨益，但是仍然存在以下四點(diǎn)不足：第一，已有文獻(xiàn)主要考察的是減稅政策的效果，而對(duì)近年來(lái)中央推行的降費(fèi)政策的關(guān)注相對(duì)較少。第二，已有文獻(xiàn)大都專門研究了結(jié)構(gòu)性減稅或營(yíng)改增等某類政策的減稅效果，尤其是某類政策在特定行業(yè)或特定地區(qū)的減稅效果，鮮有文獻(xiàn)對(duì)中國(guó)減稅降費(fèi)政策的整體效果進(jìn)行全面評(píng)估。第三，從2008年的結(jié)構(gòu)性減稅到營(yíng)改增的試點(diǎn)和全面推行，再到全面減稅降費(fèi)，中國(guó)減稅降費(fèi)的力度和覆蓋范圍越來(lái)越大，而已有文獻(xiàn)通常只關(guān)注少數(shù)幾年的政策效果，而沒有對(duì)過去10年間減稅降費(fèi)的效果進(jìn)行對(duì)比分析。第四，已有文獻(xiàn)大都只是局限于分析國(guó)內(nèi)減稅降費(fèi)政策的效果，而沒有進(jìn)行國(guó)際對(duì)比，難以客觀判斷中國(guó)減稅降費(fèi)力度和政策效果的大小。為了彌補(bǔ)已有研究的不足，本文選擇宏觀稅負(fù)作為測(cè)度指標(biāo)，通過歷史對(duì)比和國(guó)際對(duì)比，全面評(píng)估2008—2017年中國(guó)減稅降費(fèi)政策效果。之所以選擇宏觀稅負(fù)作為測(cè)度指標(biāo)，是因?yàn)楹暧^稅負(fù)能夠同時(shí)體現(xiàn)減稅政策和降費(fèi)政策效果。具體而言，宏觀稅負(fù)是指政府總收入占GDP的比重，其中，政府總收入不僅包括政府的各類稅收收入，還包括各類非稅收入，因而宏觀稅負(fù)既能夠涵蓋政府面向各類行業(yè)、企業(yè)和家庭的減稅政策效果，又能夠涵蓋政府推行的各種降費(fèi)政策效果。潘孝珍[12]也曾經(jīng)使用宏觀稅負(fù)測(cè)度了減稅的效果，但只是考察了2010年之前結(jié)構(gòu)性減稅的效果。本文不僅將研究時(shí)間范圍拓展在2008—2017年，而且對(duì)結(jié)構(gòu)性減稅、營(yíng)改增和全面減稅降費(fèi)政策的效果進(jìn)行整體評(píng)估。此外，本文還將中國(guó)與美國(guó)歷史上減稅政策的效果進(jìn)行對(duì)比，旨在更加全面地評(píng)估過去10年間中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果，并在此基礎(chǔ)上對(duì)未來(lái)減稅降費(fèi)政策的必要性、面臨的困難以及應(yīng)對(duì)之策進(jìn)行深入探討。

二、2008年以來(lái)中國(guó)減稅降費(fèi)政策的主要舉措

通過梳理歷年的政府工作報(bào)告和中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議文件可以發(fā)現(xiàn)，2008年以來(lái)中國(guó)的減稅歷程大致分為兩個(gè)階段：第一個(gè)階段是2008—2015年，該階段以出臺(tái)各類結(jié)構(gòu)性減稅政策為主要特征。第二個(gè)階段是2016年至今，該階段以全面推行營(yíng)改增和全面減稅降費(fèi)政策為主要特征。需要說明的是，嚴(yán)格來(lái)講，營(yíng)改增也是結(jié)構(gòu)性減稅的一部分，而且2012年1月1日就已經(jīng)開始營(yíng)改增試點(diǎn)，但是試點(diǎn)階段覆蓋的地區(qū)和行業(yè)有限，直到2016年5月1日才在全國(guó)范圍內(nèi)推行，此時(shí)營(yíng)改增的減稅效果才能更好地顯現(xiàn)，*范子英和彭飛[5]研究發(fā)現(xiàn)，“分步式”試點(diǎn)可能破壞了增值稅鏈條的完整性，不僅企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣會(huì)受到限制，而且增值稅企業(yè)的產(chǎn)業(yè)互聯(lián)程度也會(huì)受到?jīng)_擊，從而顯著減弱了營(yíng)改增的減稅效應(yīng)。因此，本文將2016年作為兩個(gè)階段的分界點(diǎn)。

(一)2008—2015年結(jié)構(gòu)性減稅的主要舉措

官方首次提出結(jié)構(gòu)性減稅這一概念是在2008年的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議上，在2009—2015年的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議和政府工作報(bào)告中亦頻繁提及，不過官方并沒有給出結(jié)構(gòu)性減稅的具體內(nèi)涵。目前學(xué)術(shù)界關(guān)于結(jié)構(gòu)性減稅的內(nèi)涵基本已達(dá)成共識(shí)，即有減有增，結(jié)構(gòu)性調(diào)整，但是關(guān)于結(jié)構(gòu)性減稅到底是否意味著降低政府總收入或降低宏觀稅負(fù)，并未達(dá)成共識(shí)。一部分學(xué)者認(rèn)為，結(jié)構(gòu)性減稅的最終目標(biāo)應(yīng)該是適度降低宏觀稅負(fù)，可參見錢凱[13]的綜述。另一部分學(xué)者則認(rèn)為，結(jié)構(gòu)性減稅應(yīng)該在保持政府總收入不變甚至適當(dāng)增加的前提下，削減特定納稅人的稅負(fù)或特定稅收項(xiàng)目，以避免政府債務(wù)擴(kuò)張引發(fā)的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)[14]。

為了實(shí)現(xiàn)擴(kuò)大投資、促進(jìn)消費(fèi)、調(diào)整結(jié)構(gòu)、改善民生等目的，2008—2015年中央出臺(tái)了諸多減稅政策。就擴(kuò)大投資而言，中央多次提高小微企業(yè)所得稅征稅門檻，并通過提高營(yíng)業(yè)稅和增值稅的起征點(diǎn)來(lái)降低企業(yè)稅負(fù)。就促進(jìn)消費(fèi)而言，中央通過降低小排量汽車的車輛購(gòu)置稅率，鼓勵(lì)居民購(gòu)買小排量汽車。不僅如此，中央還通過提高個(gè)人所得稅起征點(diǎn)、調(diào)整個(gè)人所得稅稅率等舉措減輕中低收入家庭的所得稅負(fù)擔(dān)，提高他們的收入水平進(jìn)而擴(kuò)大內(nèi)需。就調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)而言，一方面，中央出臺(tái)了針對(duì)集成電路和軟件等高科技產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠政策以促進(jìn)高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；另一方面，亦出臺(tái)了針對(duì)西部地區(qū)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策以促進(jìn)西部地區(qū)發(fā)展。

需要強(qiáng)調(diào)的是，中央出臺(tái)的結(jié)構(gòu)性減稅政策不僅包括減稅政策，還包括多類增稅政策，如表1所示，實(shí)施增稅政策的主要目的是調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、保護(hù)環(huán)境、節(jié)約資源和完善稅制等。第一，為了保護(hù)環(huán)境并且促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，中央對(duì)高耗能、高污染和資源性產(chǎn)品(簡(jiǎn)稱為“兩高一資”產(chǎn)品)實(shí)施結(jié)構(gòu)性增稅政策。尤其是在新常態(tài)以來(lái)，即便中國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)面臨下行壓力，中央也始終沒有放松對(duì)“兩高一資”產(chǎn)品的調(diào)控，并注重通過取消出口退稅和提高關(guān)稅等舉措防范相關(guān)產(chǎn)品的過量生產(chǎn)。第二，中央還相繼實(shí)施了燃油稅改革和資源稅改革，通過提高大排量乘用車消費(fèi)稅稅率以及土礦和原礦的資源稅征稅標(biāo)準(zhǔn)，更好地實(shí)現(xiàn)了保護(hù)環(huán)境、節(jié)約資源的目標(biāo)。具體而言，燃油稅改革有助于建立規(guī)范的稅費(fèi)體制和完善的價(jià)格機(jī)制，促進(jìn)節(jié)能減排和環(huán)境保護(hù)。與之類似，資源稅改革的核心是從量計(jì)征變?yōu)閺膬r(jià)計(jì)征，建立了稅收與資源價(jià)格直接掛鉤的調(diào)節(jié)機(jī)制，這不僅有利于調(diào)節(jié)資源收益，保障資源產(chǎn)業(yè)持續(xù)健康運(yùn)行，而且有利于提高資源利用效率，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。第三，中央從2010年12月1日起對(duì)外資相關(guān)企業(yè)以及外籍個(gè)人征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，從2011年1月28日起在上海和重慶開展了房產(chǎn)稅試點(diǎn)的推行，這些增稅政策的主要目的是完善稅制。尤其是房產(chǎn)稅試點(diǎn)的推行，為下一步在全國(guó)范圍內(nèi)開展房產(chǎn)稅的征收做好了準(zhǔn)備工作。

注：根據(jù)朱志鋼和張雅璇[15]以及相關(guān)政府部門的政策文件整理得到。

(二)2016年以來(lái)營(yíng)改增和全面減稅降費(fèi)政策的舉措

如表2所示，雖然營(yíng)改增從2012年1月1日就已經(jīng)開始試點(diǎn)，但是不論是行業(yè)范圍、地域范圍還是稅率，都是在2016年以來(lái)才發(fā)生了重大變化，因此，本文重點(diǎn)關(guān)注2016年以來(lái)營(yíng)改增的舉措，包括如下兩方面內(nèi)容：第一，營(yíng)改增所適用的地區(qū)范圍和行業(yè)范圍不斷擴(kuò)大，最終覆蓋全國(guó)。自2016年5月1日起，中央將試點(diǎn)范圍從北京、上海和廣州等10個(gè)省市擴(kuò)大到全國(guó)范圍，并且將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等行業(yè)全部納入其中。第二，增值稅的稅率檔次不斷簡(jiǎn)化、稅率不斷降低。就稅率檔次而言，從2017年7月1日起，中央將增值稅稅率由四檔減至三檔，取消了13%這一檔稅率；2018年政府工作報(bào)告進(jìn)一步指出，2018年增值稅率將會(huì)由三檔減至兩檔。就增值稅稅率而言，從2017年7月1日起，農(nóng)產(chǎn)品等行業(yè)的增值稅稅率從13%降至11%；從2018年5月1日起，制造業(yè)等行業(yè)的增值稅稅率從17%降至16%，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)等行業(yè)及農(nóng)產(chǎn)品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。

注：根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局等部門的相關(guān)文件整理得到。

同時(shí)，近年來(lái)降費(fèi)已經(jīng)成為了與減稅并重的工作。中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議確定的2016年和2017年的總基調(diào)為“降低企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)”，2018年的總基調(diào)為“繼續(xù)清理涉企收費(fèi)，加大對(duì)亂收費(fèi)的查處和整治力度”。政府工作報(bào)告也日益突出降費(fèi)的重要性。例如，2017年政府工作報(bào)告指出，“名目繁多的收費(fèi)使許多企業(yè)不堪重負(fù)，要大幅降低非稅負(fù)擔(dān)”，包括全面清理規(guī)范政府性基金、停征或減征涉企行政事業(yè)性收費(fèi)、減少政府定價(jià)的涉企經(jīng)營(yíng)性收費(fèi)、清理行政審批中介服務(wù)違規(guī)收費(fèi)等。

(三)中國(guó)減稅政策與美國(guó)減稅政策的差異性

之所以選擇美國(guó)作為比較對(duì)象，是因?yàn)闅v史上美國(guó)曾經(jīng)實(shí)施過多輪大規(guī)模減稅計(jì)劃，并且取得了不錯(cuò)的效果，因而通常被當(dāng)作減稅的典型案例加以研究。由于中美兩國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)存在顯著的差異，這決定了兩國(guó)采取的減稅政策明顯不同，因而在比較中美兩國(guó)的減稅效果之前，先要把握兩國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的不同之處：第一，美國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)以所得稅等直接稅為主，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅是美國(guó)最主要的稅種。與之不同，中國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)以流轉(zhuǎn)稅為主。過去10年間，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅占中國(guó)稅收收入的比重只有25%—30%，考慮到宏觀稅負(fù)還包括各類非稅收入，因而所得稅占中國(guó)宏觀稅負(fù)的比重更低。相比之下，營(yíng)業(yè)稅、增值稅和關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅占比超過50%，是稅收收入的主要來(lái)源。第二，美國(guó)的稅收收入占政府總收入的80%左右。而中國(guó)的稅收收入占政府總收入的比重只有60%—65%，非稅收收入、政府性基金收入、社會(huì)保險(xiǎn)基金收入等占據(jù)了較大比重。

如表3所示，基于中美稅制結(jié)構(gòu)的差異，可以發(fā)現(xiàn)美國(guó)減稅的政策操作與中國(guó)存在顯著差別。一方面，美國(guó)采取的主要是減稅政策，而中國(guó)除了減稅，還要降費(fèi)；另一方面，美國(guó)減稅政策的覆蓋范圍較大，而中國(guó)在大多數(shù)時(shí)間里減稅降費(fèi)政策的覆蓋范圍偏小。由于企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅是美國(guó)最主要的稅種，而且是宏觀稅負(fù)的主要構(gòu)成部分，因此，美國(guó)減稅政策的覆蓋范圍較為廣泛。反觀中國(guó)，2016年以前中國(guó)的結(jié)構(gòu)性減稅政策主要針對(duì)的是小微企業(yè)所得稅等小稅種，覆蓋范圍較小。2016年之后，伴隨著營(yíng)改增的全面推行以及全面的減稅降費(fèi)，減稅降費(fèi)政策覆蓋的范圍才明顯擴(kuò)大。

表3 美國(guó)歷史上三輪代表性減稅政策的主要舉措

注：根據(jù)參考文獻(xiàn)[16]整理得到。

三、2008年以來(lái)中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果評(píng)估

本文評(píng)估減稅降費(fèi)政策效果的主要依據(jù)是宏觀稅負(fù)的走勢(shì)，宏觀稅負(fù)下降得越快，說明減稅降費(fèi)的效果越明顯。由于宏觀稅負(fù)等于政府總收入與GDP之比，因而計(jì)算宏觀稅負(fù)的關(guān)鍵是獲得政府總收入的數(shù)據(jù)。根據(jù)2014年修訂的《中華人民共和國(guó)新預(yù)算法》(后文簡(jiǎn)稱《新預(yù)算法》)，全口徑預(yù)算下的政府收入不只包括狹義的財(cái)政收入，而是包括“四本賬”，即：一般公共預(yù)算收入、政府性基金收入、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金收入，因而在分析中國(guó)所實(shí)施的減稅降費(fèi)政策對(duì)宏觀稅負(fù)的影響時(shí)，要綜合考慮四個(gè)方面的變化。而且，將“四本賬”相加來(lái)計(jì)算宏觀稅負(fù)時(shí)需要注意以下兩點(diǎn)：第一，中央公共財(cái)政收入調(diào)入政府性基金資金、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入調(diào)入公共財(cái)政資金、公共財(cái)政對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)基金的補(bǔ)助支出三部分內(nèi)容在“四本賬”之間是重復(fù)的，計(jì)算時(shí)需要將重復(fù)部分剔除。*按照財(cái)政部以往年份公布的《我國(guó)財(cái)政收入規(guī)模及國(guó)際比較》，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入調(diào)入公共財(cái)政資金、公共財(cái)政對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)基金的補(bǔ)助支出這兩項(xiàng)的數(shù)額極小，可以忽略不計(jì)。只需要將中央公共財(cái)政收入調(diào)入政府性基金資金剔除，即可較為準(zhǔn)確地計(jì)算政府總收入。第二，關(guān)于土地出讓金，在計(jì)算宏觀稅負(fù)時(shí)，本應(yīng)該將其考慮在內(nèi)[17]，但由于土地出讓金會(huì)隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)的走勢(shì)而大幅波動(dòng)，從而影響我們對(duì)減稅降費(fèi)政策效果的判斷，因此，本文將土地出讓金剔除在外。*例如，2014—2017年土地出讓金占GDP的比重分別為6.6%、4.5%、5.0%和6.3%，如果將土地出讓金考慮在內(nèi)，將會(huì)得出宏觀稅負(fù)在2015年顯著下滑，而2017年又出現(xiàn)反彈的結(jié)論。然而，2016年和2017年全面減稅降費(fèi)政策的實(shí)施起到了顯著成效，宏觀稅負(fù)的升高主要是因?yàn)橥恋爻鲎尳鹪黾铀拢@與減稅降費(fèi)政策是無(wú)關(guān)的。當(dāng)然，由于政府總收入既包括稅收收入，也包括非稅收入和各種基金收入，因此，在分析減稅降費(fèi)政策的效果時(shí)，既要從整體層面關(guān)注宏觀稅負(fù)的變化趨勢(shì)，也要關(guān)注每一項(xiàng)政府收入占GDP比重的變化趨勢(shì)，從而清晰判斷宏觀稅負(fù)產(chǎn)生變化的原因。

(一)2008—2015年中國(guó)結(jié)構(gòu)性減稅的效果欠佳

本文對(duì)宏觀稅負(fù)的計(jì)算結(jié)果以及“四本賬”的具體情況，如表4所示。雖然我們無(wú)法獲得2008年和2009年政府性基金收入、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金收入的數(shù)據(jù)，但是由于這兩年政府出臺(tái)的減稅降費(fèi)政策主要針對(duì)的是稅收收入，幾乎沒有涉及另外“三本賬”，因而2008年和2009年缺失的部分并不會(huì)影響本文的總體判斷。從表4中可以看出，2015年之前中國(guó)的宏觀稅負(fù)呈現(xiàn)出不斷加重的趨勢(shì)。截至2015年，中國(guó)的宏觀稅負(fù)已經(jīng)升至29.1%，比2010年高出了3.5個(gè)百分點(diǎn)之多。可見，2008—2015年所實(shí)施的結(jié)構(gòu)性減稅政策的整體效果并不理想。

從“四本賬”的具體構(gòu)成來(lái)看，宏觀稅負(fù)不降反升主要體現(xiàn)在兩大方面：第一，一般公共預(yù)算收入占GDP的比重不降反升。雖然2008年底中國(guó)就已經(jīng)開始推行結(jié)構(gòu)性減稅，但是稅收收入占GDP的比重仍然不斷升高，在2012年和2013年達(dá)到最高峰值，從2014年才開始步入下行通道。*2012年和2013年稅收收入占GDP的比重達(dá)到了18.6%，比2008年高出了1.6個(gè)百分點(diǎn)之多。雖然2014年和2015年，稅收收入占GDP的比重不斷下降，但是直到2015年底稅收收入占GDP的比重仍然居于18.1%的高位，比2008年還要高出1.1個(gè)百分點(diǎn)。而且，當(dāng)稅收收入占GDP比重出現(xiàn)下滑態(tài)勢(shì)時(shí)，非稅收入占GDP的比重不僅沒有下降，反而上漲得更加明顯。2013—2015年稅收收入占GDP的比重下降了0.5個(gè)百分點(diǎn)，而非稅收入占GDP的比重卻升高了0.9個(gè)百分點(diǎn)。其結(jié)果是，2008—2015年一般公共預(yù)算收入占GDP的比重始終處于上行通道，期間二者合計(jì)使得宏觀稅負(fù)上漲了2.9個(gè)百分點(diǎn)。第二，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金收入占GDP的比重也沒有下降，尤其是后者不斷升高。表4數(shù)據(jù)顯示，2010—2015年國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入占GDP的比重升高了0.3個(gè)百分點(diǎn)，社會(huì)保險(xiǎn)基金收入占GDP的比重升高了1.4個(gè)百分點(diǎn)，二者合計(jì)促使2010—2015年宏觀稅負(fù)升高了1.7個(gè)百分點(diǎn)。

表4 “四本賬”以及中國(guó)宏觀稅負(fù)的變化趨勢(shì) 單位：%

注：根據(jù)《新預(yù)算法》規(guī)定的“四本賬”自行計(jì)算得到，“四本賬”數(shù)據(jù)最早追溯到2010年，因此，2008—2009年只有一般公共預(yù)算收入/GDP的數(shù)據(jù)，其余指標(biāo)數(shù)據(jù)缺失。

(二)2016年以來(lái)中國(guó)減稅降費(fèi)的效果有所增強(qiáng)，但是仍不及美國(guó)減稅的效果

沿襲上文的思路并結(jié)合表4的數(shù)據(jù)可知，2016年以來(lái)中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果要強(qiáng)于2008—2015年，最直觀的表現(xiàn)在宏觀稅負(fù)開始呈現(xiàn)下降態(tài)勢(shì)。剔除土地出讓金之后，2016年和2017年的宏觀稅負(fù)分別為28.0%和27.5%，比2015年的峰值降低了1.1和1.6個(gè)百分點(diǎn)。宏觀稅負(fù)之所以會(huì)出現(xiàn)下滑態(tài)勢(shì)，是因?yàn)槎愂帐杖?、非稅收入和政府性基金收入占GDP的比重普遍下降。第一，稅收收入占GDP的比重從2015年的18.1%下降到2017年的17.5%，降低了0.6個(gè)百分點(diǎn)。第二，非稅收入占GDP比重同樣開始快速下降，2016年和2017年非稅收入占GDP比重分別比2015年下降了0.1和0.6個(gè)百分點(diǎn)。第三，政府性基金收入占GDP的比重從2015年的1.7%下降到了2017年的1.1%，同樣降低了0.6個(gè)百分點(diǎn)。上述三方面力量共同促使宏觀稅負(fù)由升轉(zhuǎn)降。至于國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金收入，二者占GDP的比重之和在2015—2017年小幅升高了0.1個(gè)百分點(diǎn)左右，對(duì)宏觀稅負(fù)的影響較小。

不過，與美國(guó)歷史上所實(shí)施的三輪減稅計(jì)劃相比，中國(guó)減稅降費(fèi)政策的效果仍然偏弱。20世紀(jì)80年代初，里根總統(tǒng)減稅政策實(shí)施后，美國(guó)的宏觀稅負(fù)從1980—1982年的25.8%左右降到了1983年的24%，短短兩三年的時(shí)間里宏觀稅負(fù)降幅就達(dá)到了1.8個(gè)百分點(diǎn)。進(jìn)一步觀察可知，21世紀(jì)初小布什總統(tǒng)減稅的效果更加顯著。減稅政策出臺(tái)之后，美國(guó)的宏觀稅負(fù)從2000年的28.2%持續(xù)下降至2003年的24.4%，在三年的時(shí)間里宏觀稅負(fù)降幅高達(dá)3.8個(gè)百分點(diǎn)。

四、中國(guó)減稅降費(fèi)政策效果欠佳的原因以及未來(lái)面臨的阻礙

(一)結(jié)構(gòu)性減稅政策覆蓋的范圍不夠廣泛，且部分政策難以落實(shí)到位

在2008—2015年“結(jié)構(gòu)性減稅”階段，這一問題體現(xiàn)得尤為突出。大部分“結(jié)構(gòu)性減稅”政策屬于“零敲碎打”，例如，小微企業(yè)所得稅減半征收、減免金融借款合同的印花稅、免除蔬菜流通環(huán)節(jié)的增值稅等舉措，涉及到的都是非常小的稅種。更嚴(yán)重的是，還有不少政策難以落實(shí)到位?！吨行∑髽I(yè)稅收發(fā)展報(bào)告》指出，2011年國(guó)務(wù)院將小微企業(yè)所得稅減半征收標(biāo)準(zhǔn)由3萬(wàn)元提高至6萬(wàn)元，然而多達(dá)83%的小微企業(yè)未享受到該優(yōu)惠。此外，結(jié)構(gòu)性減稅政策方案中還包括一些加稅政策，例如，提高“兩高一資”產(chǎn)品的關(guān)稅，提高汽油和柴油消費(fèi)稅，提高稀土礦、原礦的資源稅，提高大排量乘用車消費(fèi)稅等。這些加稅政策在一定程度上抵消了減稅政策的效果。

相比之下，美國(guó)減稅針對(duì)的是個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅這兩個(gè)最主要的稅種，而且相對(duì)完善的法律體系能夠確保減稅政策落到實(shí)處，因而能夠帶來(lái)宏觀稅負(fù)的顯著下降。以小布什總統(tǒng)的減稅計(jì)劃為例，2000—2003年美國(guó)個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅占GDP的比重分別下降了3.3個(gè)和0.4個(gè)百分點(diǎn)，而宏觀稅負(fù)總體降幅也不過3.8個(gè)百分點(diǎn)，*美國(guó)企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的數(shù)據(jù)根據(jù)OECD數(shù)據(jù)庫(kù)相關(guān)資料整理得到。可見美國(guó)宏觀稅負(fù)的下降大都源于所得稅的下降。

(二)地方政府通過費(fèi)和過頭稅等方式籌集資金，變相加重了宏觀稅負(fù)

在中央政府推行減稅政策的同時(shí)，地方政府以各種費(fèi)和基金的名義廣泛籌集非稅收入。如表5所示，雖然2012年以來(lái)稅收收入占GDP的比重開始下降，但是非稅收入占GDP的比重卻加速上漲，導(dǎo)致宏觀稅負(fù)不降反升。不僅如此，為了籌集資金，地方政府還頻頻征收過頭稅。所謂“過頭稅”，指的是地方政府出于各種目的而過度征稅，包括時(shí)間上的過頭和幅度上的過頭，前者是指地方政府把未來(lái)一兩年甚至更多年份的稅收提前收上來(lái)，后者是指地方政府收一些不該收的稅種或者提高稅率等[18]。從表5列示的中央政府部門及官員的頻頻表態(tài)可以推知，過頭稅所帶來(lái)的稅收負(fù)擔(dān)不容忽視。

表5 近年來(lái)關(guān)于禁止征收過頭稅的文件表述和官員表態(tài)

注：根據(jù)相關(guān)文件以及官員講話的報(bào)道整理得到。

(三)增值稅改革的減稅空間以及全面降費(fèi)的空間不斷縮小

中國(guó)的宏觀稅負(fù)從2016年開始出現(xiàn)了下降態(tài)勢(shì)，主要?dú)w因于營(yíng)改增的全面推行以及全面降費(fèi)政策，不過這兩方面的政策空間都在不斷縮小：第一，就營(yíng)改增而言，中國(guó)增值稅的稅率檔次已經(jīng)從試點(diǎn)階段的四檔減至2017年的三檔，按照中央規(guī)劃，2018年將進(jìn)一步減少為兩檔。從國(guó)際范圍來(lái)看，在征收增值稅的167個(gè)國(guó)家和地區(qū)中，大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)實(shí)施單一稅率或一檔標(biāo)準(zhǔn)稅率加一至兩檔低稅率的增值稅模式，而且大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率在10%—20%[19]。通過國(guó)際對(duì)比可知，未來(lái)中國(guó)在增值稅改革的進(jìn)程中，無(wú)論是增值稅檔次的簡(jiǎn)化空間還是降低稅率的空間，都已經(jīng)越來(lái)越小。第二，就降費(fèi)而言，2018年政府工作報(bào)告顯示，過去5年中國(guó)已經(jīng)“壓減政府性基金項(xiàng)目30%，削減中央政府層面設(shè)立的涉企收費(fèi)項(xiàng)目60%以上”。雖然中央已經(jīng)明確表態(tài)，未來(lái)將會(huì)進(jìn)一步清理規(guī)范行政事業(yè)性收費(fèi)，調(diào)低部分政府性基金征收標(biāo)準(zhǔn)，但是伴隨著降費(fèi)進(jìn)程的不斷推進(jìn)，進(jìn)一步降費(fèi)的空間將會(huì)越來(lái)越小，難度也會(huì)越來(lái)越大。

(四)民生和人口老齡化帶來(lái)的財(cái)政負(fù)擔(dān)進(jìn)一步限制了減稅降費(fèi)的空間

在過去的很長(zhǎng)一段時(shí)期內(nèi)，為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng)，中國(guó)將大量的財(cái)政支出用于“上項(xiàng)目、搞投資”上，教育、醫(yī)療和社會(huì)保障等方面的財(cái)政支出相對(duì)偏少，并且引發(fā)了上學(xué)難、看病難、養(yǎng)老難等問題。黨的十九大報(bào)告對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)做出了重要論斷：“我國(guó)經(jīng)濟(jì)已由高速增長(zhǎng)階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段”?！案哔|(zhì)量發(fā)展”要求增強(qiáng)人民的獲得感、幸福感，因而需要優(yōu)化財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，尤其要增加民生相關(guān)支出。在此情形下，教育、醫(yī)療和社會(huì)保障等方面的財(cái)政支出面臨強(qiáng)烈的剛性，不僅難以壓縮，反而要進(jìn)一步增加。此外，人口老齡化不斷加劇帶來(lái)的財(cái)政負(fù)擔(dān)將會(huì)進(jìn)一步壓縮減稅降費(fèi)的可操作空間。進(jìn)入老齡化社會(huì)之后，一個(gè)國(guó)家用于老年人的社會(huì)保障開支和福利開支逐漸增加，而繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)金的人員相對(duì)減少，導(dǎo)致養(yǎng)老金體系收入和支出之間的缺口變大。政府的養(yǎng)老金支出規(guī)模將會(huì)隨之?dāng)U張，從而加重政府的債務(wù)負(fù)擔(dān)。從歐洲和日本等發(fā)達(dá)國(guó)家和地區(qū)的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，人口老齡化是政府財(cái)政負(fù)擔(dān)不斷加劇的重要原因之一。考慮到中國(guó)人口老齡化的進(jìn)程明顯快于其他國(guó)家[20]，人口老齡化帶來(lái)的財(cái)政負(fù)擔(dān)也將不容忽視。《中國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)年度發(fā)展報(bào)告2016》顯示，廣西、江西、海南等13個(gè)省份的養(yǎng)老金可支付時(shí)間已經(jīng)不足1年，未來(lái)將需要財(cái)政資金給予支持。政府的養(yǎng)老金支出規(guī)模的不斷擴(kuò)張將會(huì)日益加重政府的債務(wù)負(fù)擔(dān)，這是未來(lái)減稅降費(fèi)面臨的又一阻礙。

五、進(jìn)一步減稅降費(fèi)的應(yīng)對(duì)之策

無(wú)論是國(guó)內(nèi)環(huán)境還是國(guó)際環(huán)境，都要求中國(guó)繼續(xù)實(shí)施減稅降費(fèi)政策。就國(guó)內(nèi)環(huán)境而言，雖然中國(guó)已經(jīng)實(shí)施減稅降費(fèi)政策達(dá)10年之久，但是2016年以來(lái)宏觀稅負(fù)才出現(xiàn)了小幅下降，而且目前投資和消費(fèi)需求都沒有明顯企穩(wěn)回升，因而有必要繼續(xù)降低宏觀稅負(fù)。不僅如此，當(dāng)前正在推行的“結(jié)構(gòu)性去杠桿”旨在降低國(guó)企和地方政府的杠桿率，而國(guó)企和地方政府恰恰是以往穩(wěn)增長(zhǎng)的重要力量，因而去杠桿難免會(huì)帶來(lái)一定的經(jīng)濟(jì)下行壓力?？紤]到中國(guó)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)仍然具有一定的脆弱性，難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)增速的大幅下滑，因而有必要通過減稅降費(fèi)為優(yōu)質(zhì)企業(yè)提供更適宜的生存環(huán)境，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)運(yùn)行。就國(guó)際環(huán)境而言，美國(guó)特朗普總統(tǒng)正在推行史上最大規(guī)模的減稅計(jì)劃，其核心內(nèi)容之一就是鼓勵(lì)海外公司的利潤(rùn)回流，如果美國(guó)宏觀稅負(fù)下降而中國(guó)國(guó)內(nèi)宏觀稅負(fù)不降，美國(guó)對(duì)資本的吸引力將會(huì)增強(qiáng)，從而引發(fā)資本外流的風(fēng)險(xiǎn)?？梢?，國(guó)際環(huán)境同樣要求政府繼續(xù)實(shí)施減稅降費(fèi)政策。

基于上文的分析，筆者認(rèn)為，要想進(jìn)一步推進(jìn)減稅降費(fèi)政策，并著力降低宏觀稅負(fù)，需重點(diǎn)做好以下兩方面工作：

(一)短期而言，可以通過適度增發(fā)國(guó)債為進(jìn)一步減稅降費(fèi)騰出空間

一國(guó)推行減稅計(jì)劃時(shí)，往往會(huì)引發(fā)財(cái)政收支之間的矛盾，尤其是在經(jīng)濟(jì)面臨下行壓力時(shí)，財(cái)政支出通常需要增加，此時(shí)推行減稅計(jì)劃會(huì)進(jìn)一步加劇財(cái)政收支矛盾。美國(guó)以往在推行大規(guī)模減稅計(jì)劃時(shí)也會(huì)遇到財(cái)政收支矛盾的阻礙，一般而言，美國(guó)是通過增發(fā)國(guó)債予以應(yīng)對(duì)?；仡櫄v史可知，在每一輪減稅之后，美國(guó)往往伴隨上調(diào)政府債務(wù)上限的舉措。例如，里根總統(tǒng)為了推行減稅政策，就曾頻繁上調(diào)債務(wù)上限，僅僅在1981—1985年就先后12次上調(diào)債務(wù)上限，債務(wù)上限占GDP的比重從31.5%大幅提高到49.3%。再如，小布什總統(tǒng)和奧巴馬總統(tǒng)的減稅政策同樣伴隨著債務(wù)上限的不斷提高，2002—2010年美國(guó)先后10次提高債務(wù)上限，債務(wù)上限占GDP的比重更是從60.1%飆升至97%。

中國(guó)可以借鑒美國(guó)的思路，通過適度增發(fā)國(guó)債為政府融資，用債務(wù)融資代替稅收融資，從而為進(jìn)一步減稅降費(fèi)騰出空間[17]。而且，中國(guó)目前國(guó)債負(fù)擔(dān)相對(duì)較輕，為進(jìn)一步增發(fā)國(guó)債預(yù)留了空間。截至2017年，中國(guó)的中央政府債務(wù)占GDP的比重只有16.3%，而美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)等國(guó)家都達(dá)到了90%—120%的水平，日本更是接近200%，OECD國(guó)家平均也達(dá)到了78.8%。不僅如此，中國(guó)政府債務(wù)中的外債占比極低，從而降低了債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)了政府債務(wù)的可持續(xù)性。爆發(fā)歐債危機(jī)的國(guó)家有一個(gè)共同特點(diǎn)，即政府債務(wù)中外債占比較高，希臘和葡萄牙政府債務(wù)中外債占比更是高達(dá)75%左右。相比之下，目前中國(guó)的中央政府債務(wù)中外債所占比重僅為1%左右，有鑒于此，中國(guó)完全可以通過適度增發(fā)國(guó)債的方式來(lái)為政府的財(cái)政支出融資。

(二)長(zhǎng)期而言，需加快政府職能轉(zhuǎn)變并深化機(jī)構(gòu)改革，為減稅降費(fèi)創(chuàng)造新的空間

如上文所述，中國(guó)過去10年間宏觀稅負(fù)居高不下，是因?yàn)椴糠譁p稅降費(fèi)政策難以落到實(shí)處，而且地方政府還通過費(fèi)和過頭稅等方式廣泛籌集資金。其根源則在于，地方政府在很大程度上充當(dāng)著“增長(zhǎng)型政府”的角色，將大量資金用于拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，在事權(quán)財(cái)權(quán)不匹配的情形下，地方政府被動(dòng)地征收各種費(fèi)和過頭稅來(lái)為穩(wěn)增長(zhǎng)籌集資金。這不僅導(dǎo)致宏觀稅負(fù)居高不下，而且擠占了地方政府本應(yīng)用于民生領(lǐng)域的財(cái)政資金，導(dǎo)致社會(huì)建設(shè)不夠完善，人民的獲得感、幸福感有待增強(qiáng)。有鑒于此，應(yīng)該加快政府部門從增長(zhǎng)型政府向服務(wù)型政府的轉(zhuǎn)變。政府職能的轉(zhuǎn)變有助于減輕地方政府在拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方面的財(cái)政支出壓力，這樣既能夠促使減稅降費(fèi)政策更好地落到實(shí)處，又能夠避免地方政府變相加征稅費(fèi)，從而為減稅降費(fèi)的落實(shí)掃清障礙。

要想減少政府支出，還需要加快政府機(jī)構(gòu)改革，縮減政府規(guī)模、提高政府辦公效率，以減少不必要的開支。黨的十九屆三中全會(huì)通過了《中共中央關(guān)于深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革的決定》，明確指出要“精干設(shè)置各級(jí)政府部門及其內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，科學(xué)配置權(quán)力，減少機(jī)構(gòu)數(shù)量，簡(jiǎn)化中間層次，推行扁平化管理，形成自上而下的高效率組織體系”，并且提出了優(yōu)化政府機(jī)構(gòu)設(shè)置和職能配置的一系列具體要求。這些改革的落地將會(huì)削減部分機(jī)構(gòu)并且提高政府部門的辦公效率，從而減少政府部門財(cái)政開支，進(jìn)一步為推進(jìn)減稅降費(fèi)政策創(chuàng)造出新的空間。