制造業(yè)成本管理問題研究

孫潔

【摘 要】國內(nèi)對于成本管控的理論研究逐漸趨于完善，但基于價值鏈和目標成本法分析企業(yè)成本管控上的問題的文獻卻依舊較少，尤其是涉及到制造行業(yè)的案例分析。本文從成本核算方法的角度出發(fā)，用價值鏈、目標成本法對制造企業(yè)加工制造的整個過程進行研究分析，提出具體建議。希望能夠在一定程度上完善成本管控的理論體系，補充國內(nèi)這方面理論的空白。同時也是關于制造企業(yè)成本管控方法的新思路。而且也希望能夠為制造企業(yè)在加強成本管控工作時提供參考，減少不必要的浪費，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

【關鍵詞】制造業(yè)；成本管理

現(xiàn)如今社會在不斷地發(fā)展，我國的經(jīng)濟水平也正在不斷提高，市場經(jīng)濟迅速發(fā)展。但是在企業(yè)的成本管理問題上，我國眾多企業(yè)仍存在不小的問題。在這篇論文中，首先會說明關于成本的一些基礎知識，例如成本的定義，成本管理的相關方法等。其次提到了發(fā)達國家的研究現(xiàn)狀，對于成本問題的研究有著很長的淵源，西方國家?guī)装倌昵熬烷_始了對成本管理問題的研究，并且很早就認識到成本競爭的優(yōu)勢就是企業(yè)競爭優(yōu)勢（技術、質(zhì)量等）的核心。然后開始闡述我國企業(yè)的成本管理問題方法和解決措施，現(xiàn)在我們國家成本管理的問題有很多，比如缺乏市場地導向，企業(yè)的管理者在成本管理這方面的意識不強、企業(yè)成本管理的方式落后，不能做到與時俱進，還有企業(yè)的員工責任心不強，缺乏成本管理意識等等。雖然存在上述問題，但解決問題的方法也有很多，比如我們要打破傳統(tǒng)觀念，接受新思想新方法、借鑒成功經(jīng)驗、增強員工對于成本管理的意識等，最后以雅戈爾為例說明了成本管理的重要性，如果對市場的調(diào)研出現(xiàn)偏差，或者沒有緊隨市場的腳步調(diào)整自己的生產(chǎn)策略，就會影響企業(yè)的盈利。

成本管理是一種要求十分全面科學的管理，他是企業(yè)管理的一個重要的組成成分。成本管理需要充分地動員和帶領全體的企業(yè)人員，管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的每個環(huán)節(jié)，在保障產(chǎn)品的質(zhì)量下，要爭取用最小的代價取得最高的生產(chǎn)成果。成本管理有很多積極意義，比如說在節(jié)約開支的前提下，增加產(chǎn)量，加強企業(yè)的經(jīng)濟核算，改善企業(yè)的管理風貌等。

一、理論基礎

成本管理中有幾大核心理論，除了我們熟悉的戰(zhàn)略成本管理理論，作業(yè)成本管理理論外還有質(zhì)量成本理論、成本控制理論等。下面就來介紹一下這些理論。

（一）戰(zhàn)略成本管理理論

如果企業(yè)要適應瞬息萬變的外部市場環(huán)境，取得競爭優(yōu)勢，就要想辦法做出合理的戰(zhàn)略來，單純局限于降低成本的傳統(tǒng)成本管理方法有一定的缺陷，節(jié)約在成本管理中是一種十分重要的手段，但在企業(yè)在采用不同的競爭戰(zhàn)略的情況下，在差異化（如售后服務）為重點時，在適當提高成本的同時也能取得競爭優(yōu)勢。

舉個例子，一家房地產(chǎn)公司的房子都是現(xiàn)裝修好的，如果公司都用上好的裝修材料的話，勢必會加大自己的采購成本，但如果這樣做的話，顧客的的滿意指數(shù)就會增加，勢必會增加房子的銷量。相反，如果公司為了節(jié)約成本，只提供質(zhì)量一般的裝修材料的話，顧客的滿意指數(shù)就會下降，房子的銷量也會受到影響。因此企業(yè)不僅要降低成本，還要分析成本和收益的關系，在保障產(chǎn)品質(zhì)量的前提下，減少支出，獲得盡可能大的利益。

在20世紀80年代，一位叫做西蒙的英國學者提出了這項理論，當時的研究主要偏向于理論。之后，美國哈弗商學院邁克爾？波特教授編寫了《競爭優(yōu)勢》和《競略》，這兩本著作中提出利用企業(yè)價值鏈等方式獲得企業(yè)在當今社會的競爭優(yōu)勢，從這以后，價值鏈的重要思想就被人們廣泛熟知，對企業(yè)戰(zhàn)略分析起到了重要的作用。后來，一位美國的管理會計著名學者杰克吸取了西蒙和麥克爾？波特的觀點，編寫出了《戰(zhàn)略成本管理》，這本書更加豐富了戰(zhàn)略成本管理理論。1998年的時候，又一位美國學者羅賓？庫泊發(fā)表了一系列文章，他表明了作業(yè)成本法的重要性，使得戰(zhàn)略成本管理理論更加地充實和完整[2]。

（二）作業(yè)成本管理理論

作業(yè)成本管理通常是企業(yè)采用的一種普遍方法，這種方法是以增加企業(yè)的盈利為最終目的，在“作業(yè)”這個單位的基礎上集中起來的管理方法。首先，企業(yè)有必要確認計量企業(yè)的作業(yè)和作業(yè)成本，計算好之后統(tǒng)計相關指標，整理之后對企業(yè)的生產(chǎn)狀況進行全面監(jiān)測管理，這樣可以發(fā)現(xiàn)不適合的生產(chǎn)環(huán)節(jié)，并且糾正之后能夠提高企業(yè)的生產(chǎn)效率。

數(shù)理統(tǒng)計的運用是作業(yè)成本管理理論的重要特征，運用了這些統(tǒng)計排列方法和分析之后，企業(yè)能夠很容易抓住生產(chǎn)過程中的主要狀況（包括好的和不好的），這樣可以方便地分別管理一些生產(chǎn)步驟。

日本和歐美從九十年代開始全面推廣以美國哈佛商學院教授、會計學權威羅伯卡普蘭和羅賓·庫伯為代表所建立的面向流程管“作業(yè)成本法管理”。它盡可能消除企業(yè)生產(chǎn)過程中的一些不良作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈和價值鏈，為客戶提供優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品，使得資源和成本的消耗盡可能減少，最終目的還是提高企業(yè)在現(xiàn)代社會的競爭力，增加企業(yè)價值[2]。

與傳統(tǒng)方法不同的是，作業(yè)成本分析法主要著眼于“作業(yè)”，即把勞動所得看作一系列作業(yè)的成果。企業(yè)在生產(chǎn)過程中需要通過收入和成本的差價來獲得企業(yè)利潤。作業(yè)成本分析法就是企業(yè)來更好的獲得收益的一種方式，能夠大大降低企業(yè)的成本，提高企業(yè)在市場上的競爭力[3]。

二、摘要概念理論分析

（一）全面成本管理

Ostrenga最早提出了全面成本管理的思想。企業(yè)在開展成本管理工作之前，首先要分析現(xiàn)有的經(jīng)營模式中存在的成本管理問題，從各個方面去改進這些問題，直到全面的成本管理得到進一步完善。所謂的全面管理，即全員、全面、全過程。相較于傳統(tǒng)成本管理，全面成本管理更加關注的是企業(yè)獨有的技能與知識、管理機制和員工價值認知這些企業(yè)核心能力，最終提高企業(yè)的競爭能力。

（二）成本規(guī)劃

成本規(guī)劃最早是由豐田汽車公司應用的一種全新成本管理方式。在新產(chǎn)品的設計研發(fā)環(huán)節(jié)就需要估計產(chǎn)品的最終成本。這種控制產(chǎn)品成本的方式傳播開來，逐漸形成了企業(yè)的成本規(guī)劃理論。在產(chǎn)品設計環(huán)節(jié)，規(guī)劃出使顧客滿意的高質(zhì)量產(chǎn)品，根據(jù)消費者的預期售價，減去預期利潤，從而決定產(chǎn)品的目標成本。再進一步運用價值鏈等分析手段，研究在當前的市場環(huán)境下，產(chǎn)品生產(chǎn)如何滿足目標要求。成本規(guī)劃已經(jīng)逐漸應用到了實際管理中。

目標成本法也是企業(yè)成本管理方法的一種，主要通過市場導向幫助企業(yè)指定生產(chǎn)計劃和獲取利潤的計劃，從而達到降低成本的目的。目標成本法非常依賴市場既定的價格，在產(chǎn)品還未完成成型的時候，已經(jīng)能夠確定產(chǎn)品的成本，并不需要企業(yè)逐步調(diào)整生產(chǎn)成本而降低成本。

三、案例分析

H公司成立于1992年10月，主營服裝生產(chǎn)銷售，也承接海外來料加工。經(jīng)過20多年的發(fā)展，擁有了專業(yè)的設計團隊和生產(chǎn)高品質(zhì)服裝的能力。

（一）公司組織結構

H公司的組織管理方式是簡單的直線型，由總經(jīng)理為核心對公司進行宏觀管理，具體的組織結構如下圖所示。其中，生產(chǎn)部下設三個車間，一號車間半成品的生產(chǎn)，二號車間對半成品進行深加工，另外一個車間是則原料處理車間。設備部的主要作用就是輔助生產(chǎn)，為車間、管理部門提供電力、熱水，維持企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)。

H公司的成本管控工作，由公司財務部全權負責。公司的成本核算制度以權責發(fā)生制為會計基礎，每月計算半成品和完工產(chǎn)品成本。公司的原材料和輔助材料都是由采購部向供應商下的訂單。和絕大部分制造企業(yè)一樣，H公司在材料采購階段的支出是采用手工方式進行核算的，這樣的核算方法難度不大但相對繁瑣。同時這種核算方法也存在較大漏洞，可能增加部分無意義的采購成本，與實際的支出情況不相符。關于制造費用的主要來源就是機械設備的折舊和物料消耗。H公司目前采用的折舊方法是平均年限折舊法，部分機械設備從公司開始成立到現(xiàn)在已經(jīng)使用二十幾年，目前運作效率已經(jīng)和最新設備拉開了差距。但是由于更新成本過高，還是延續(xù)使用舊設備。這導致每年支出的檢測費用數(shù)額很大。在H公司的成本構成中，燃料動力費主要是燃料費和水電費，按照實際成本核算，以產(chǎn)品的產(chǎn)量為標準進行分配。直接材料、直接人工能夠直接計入產(chǎn)品成本，分配標準較為單一，沒有考慮到產(chǎn)品和技術的不同對費用支出的影響。生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢料、回收能源可以用來沖減期間費用。

（二）案例分析

1、從表中我們可以清楚地看到，成本中近70%的比重來自于材料費用。材料的價格變動會對公司開展成本管控工作造成較大的壓力，進而影響公司的盈利能力。其次就是職工薪酬和折舊費用，從2014年到2016年，這兩樣成本數(shù)額在不斷上升。另外H公司尚未建立起完善的成本監(jiān)控體系，在成本監(jiān)控上有著漏洞。

2、忽略了目標成本的適時調(diào)整

企業(yè)所處的環(huán)境是不斷變化的，企業(yè)戰(zhàn)略、國家的宏觀經(jīng)濟政策、消費者的偏好、競爭對手的對策等都有可能發(fā)生變化，一味按照先前制定的目標成本執(zhí)行，企業(yè)的成本控制很有可能脫離實際。H公司在執(zhí)行目標成本時，并沒有對外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境的變化做出調(diào)整。

3、未重視物流成本及儲存成本

成本管控的一大重點就是材料費用。公司的絕大部分原材料、輔助材料和備用件都需要向外采購，對供應商的依賴度較高。尤其是采購額最大的原材料。從2014年到2016年，原材料的成本在不斷上升。原因就是采購部門在采購原材料時，將材料單價作為主要因素考慮，而忽略了材料質(zhì)量距離原因產(chǎn)生的運輸費、后續(xù)的儲存成本差額。產(chǎn)品的單價的確是降下去了，但與此同時物流成本卻上來了，使得產(chǎn)品成本總體呈現(xiàn)上漲的趨勢。

采購績效管理就是指公司對采購部門的成本控制效果的評價考核。H公司過去的采購部門績效體現(xiàn)在采購工作進度和采購的原材料質(zhì)量。然而，這種采購績效方式忽視了材料采購成本的計算，不利于調(diào)動采購部門降低成本、參與企業(yè)成本控制的積極性。為了消除這種弊端，H公司績效管理的重點放在了對原材料采購成本的考評上。對原材料采購成本的績效考評基于財務部門制定的最高采購限額價格，也就是說采購人員與供應商達成的協(xié)議價格與規(guī)定的最高采購限額價格比值越低，其績效水平也就越高。通過這種績效方式改革，H公司加強了采購人員的成本降低意識，提高了采購人員的議價水平和談判能力。

在成本管理的角度去看，H公司這幾年經(jīng)營狀況的問題出自市場理念理解的偏差。H公司的戰(zhàn)略是擴大市場份額，占據(jù)一定的市場份額，相應的主營收入和成本規(guī)模也相應的增加，營業(yè)利潤率在營業(yè)收入上升的情況下反而逐年下降，顯然企業(yè)的成本管理有一定的問題。另外H公司的存貨量占比非常大，并且市場的銷售比并不算很好，這可能和市場調(diào)研有關，現(xiàn)在服裝款式日新月異，如果趕不上潮流，就會導致銷售出現(xiàn)問題，必然要被社會淘汰。

四、結論與建議

總的來說，H公司近幾年成本上升，除市場原因以外，其中很大一方面原因是成本管理的問題上，如果H公司能更好的調(diào)研好市場，堅持市場導向，避免庫存積壓，為消費者提供更好高質(zhì)量的產(chǎn)品的話，就會很大程度緩解成本問題，并獲得不錯的收益。

歸根結底，現(xiàn)代企業(yè)的成本管理就是對企業(yè)成本進行全方位的管理。它的最根本目的就是在最小的成本代價下獲得最好的收益來維持企業(yè)的生存和發(fā)展。在經(jīng)濟高速發(fā)展過程中，企業(yè)如雨后春筍般冒出，競爭也越發(fā)激烈，因此更加能夠體現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)的成本管理對我國企業(yè)發(fā)展的作用，所以H公司要重視成本管理對企業(yè)發(fā)展的重要性，還要不斷地組織學習，讓員工也了解成本管理，企業(yè)的發(fā)展關系到企業(yè)的每一個員工。企業(yè)的每一個員工，都應該有節(jié)約成本的意識，時刻懷有降低成本的思想，平時生產(chǎn)中注重效率，盡量減少因失誤造成的浪費，并且在一些無關緊要的費用上盡量節(jié)約一點。不積跬步無以至千里，對于每一個員工來說，他們做的僅僅是一件小事，但整個公司的員工們加起來，將會為公司節(jié)省下一筆不小的財富。H公司結合企業(yè)自身情況反復摸索適合的方法。提高生產(chǎn)效率，降低成本是每個企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中要注意的地方，H公司應該根據(jù)市場環(huán)境，不斷考量自己企業(yè)的成本管理模式，在發(fā)展中不斷調(diào)整，才能與時俱進，不被市場淘汰。只要建立了科學的成本管理模式，就能使現(xiàn)代企業(yè)不斷地發(fā)展壯大。

（杭州澳新服飾有限公司，浙江 杭州310051）

參考文獻：

[1]李大鵬.基于財務視角的制造業(yè)成本管控探究[J].當代會計，2014，7.

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