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    稅務(wù)稽查視角虛開增值稅專用發(fā)票罪

    2018-06-11 16:10:44舒博佳
    智富時(shí)代 2018年3期

    舒博佳

    【摘 要】自從我國稅法實(shí)施改革之后,我國就開始出現(xiàn)了一種新的罪名,即虛開增值稅專用發(fā)票,本文將基于稅務(wù)稽查視角,著手于虛開增值稅專用發(fā)票罪的概念的分析,并針對(duì)本罪在現(xiàn)實(shí)中的現(xiàn)象進(jìn)行了分類,然后相應(yīng)分析和闡述了法律實(shí)踐有關(guān)的問題,而這對(duì)于定罪和量刑虛開增值稅專用發(fā)票,都有著非常大的價(jià)值和意義。

    【關(guān)鍵詞】稅務(wù)稽查視角;虛開增值稅專用發(fā)票罪;偷稅罪;變?cè)煸鲋刀惏l(fā)票罪

    一、虛開增值稅專用發(fā)票罪概念

    對(duì)于虛開增值稅專用發(fā)票,在學(xué)界基于不同的層面,也有著各種不同的界定,而根據(jù)對(duì)本文的分析認(rèn)為:此種犯罪主要是指針對(duì)增值稅專用發(fā)票,單位或者個(gè)人實(shí)施的虛開行為,或者是用于對(duì)出口退稅進(jìn)行騙取,以及對(duì)稅款進(jìn)行抵扣的其他發(fā)票,為他人或者是為自己等進(jìn)行任意虛開的一種行為,和我國刑事法律規(guī)范不相符合,導(dǎo)致我國公共利益受到損害,而實(shí)施刑事處罰的一種行為。

    二、虛開增值稅專用發(fā)票的主要犯罪形式

    基于稅務(wù)稽查視角來看,我國虛開增值稅專用發(fā)票在最近幾年來,呈現(xiàn)出不斷增加的頻率,而且也開始有了不同的形式。而如下分析則為較為頻繁發(fā)生的形式:

    (一)增值稅發(fā)票采取“大頭小尾”的開具形式

    此種手段主要是指,在開票方上,將較小的數(shù)額分別填寫在存根聯(lián)和記賬聯(lián)上,而在收票方上,將比較大的數(shù)額分別填寫在發(fā)票聯(lián)和和抵扣聯(lián)上,通過對(duì)兩者之間所存在的差額,從而達(dá)到對(duì)銷項(xiàng)稅額少記入的目的。在納稅的過程中,由開票方對(duì)記賬聯(lián)進(jìn)行出示,因?yàn)閿?shù)額并不是非常大,由此應(yīng)納稅額自然而然也就非常少;而在對(duì)稅款實(shí)施抵扣時(shí),由收票方進(jìn)行抵扣聯(lián)的出示,有著較大的數(shù)額,由此可抵扣的稅額也相應(yīng)的多了起來。這樣一來不管是開票方還是收票方,都會(huì)對(duì)我國的稅款造成侵蝕。

    (二)“拆本使用,單聯(lián)填開”發(fā)票

    開票方在使用的過程中,將整本發(fā)票通過拆開的方法進(jìn)行使用,而且根據(jù)具體商品交易額,對(duì)存根聯(lián)和記賬聯(lián)進(jìn)行填寫,將較大的數(shù)額,填寫早開予對(duì)方的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián),進(jìn)而讓收票方可以實(shí)現(xiàn)對(duì)稅款多抵扣,或者是少繳甚至是不繳的目的,這樣可以和收票方的犯罪需要相滿足,有利于自身的銷售。

    (三)“撕聯(lián)填開”發(fā)票

    此種發(fā)票即為“鴛鴦票”。就是對(duì)出口貨物的進(jìn)項(xiàng)金額和進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行故意抬高。

    (四)開票方與受票方“對(duì)開”

    此種發(fā)票即為開票方和受票方,互相對(duì)對(duì)方進(jìn)行增值稅專用發(fā)票的虛開,由此稱之為兩者分別為開票方和受票方。

    三、稅務(wù)稽查視角虛開增值稅專用發(fā)票罪法律實(shí)踐中有關(guān)疑難的分析

    (一)稅務(wù)稽查視角下虛開增值稅專用發(fā)票罪的計(jì)算疑難

    針對(duì)虛開用于抵扣稅款等其他發(fā)票的行為,我國刑法在第205條中就給出了明確的規(guī)定:按照本條款在適用于法律期間,應(yīng)如何計(jì)算此種行為,給我國稅收流失所造成的損失,是界定虛開增值稅專用發(fā)票罪一個(gè)不可或缺的手段,基本來講,以虛開所造成的損失相對(duì)而言較容易計(jì)算。但當(dāng)行為人除了自己虛開之外,還為別人進(jìn)行虛開的時(shí)候,應(yīng)該如何計(jì)算出給國家造成的損失,這個(gè)時(shí)候在計(jì)算上就產(chǎn)生了相應(yīng)的爭(zhēng)議。按照《增值稅暫行條例》中的規(guī)定:“凡在我國境內(nèi)銷售貨物,或者提供加工以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,均認(rèn)為增值稅納稅人,應(yīng)該根據(jù)本條例對(duì)增值稅進(jìn)行繳納?!被诖耍趯?duì)損失的界定上,我們可以以虛開行為人是否進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的活動(dòng),作為主要界定損失的分界線,當(dāng)虛開行為人在進(jìn)行虛開增值稅發(fā)票時(shí),是為了自己的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),并讓自身在實(shí)際經(jīng)營(yíng)期間所產(chǎn)生的稅款得到抵扣時(shí),則在給我過所造成的損失額當(dāng)中,應(yīng)該記入進(jìn)項(xiàng)稅,而剩下的情況則在為他人虛開的銷項(xiàng)稅額中記入,這樣對(duì)于違法犯罪金額的操作上,就擁有了較強(qiáng)的操作性。

    (二)稅務(wù)稽查視角下界定虛開增值稅專用發(fā)票罪與偷稅罪

    長(zhǎng)時(shí)間以來,對(duì)于虛開增值稅專用發(fā)票罪都被按照偷稅罪實(shí)施處理,這主要是因?yàn)檫@兩者在手段和目的上存在著一定的牽連性,但事實(shí)上兩者有著根本上的不同。

    虛開增值稅專用發(fā)票罪,即為行為人對(duì)此種手段和方法進(jìn)行實(shí)施,而偷稅罪以此種結(jié)果真正發(fā)生后,才被認(rèn)定為犯罪的行為,根據(jù)此可知,在行為犯和結(jié)果犯上,兩者的行為人存在著非常明顯的不同。我國刑法針對(duì)虛開增值稅發(fā)票,在第205條中規(guī)定:實(shí)施此種行為并通過其騙取我國較大額稅款的,視情節(jié)而定,如存在非常嚴(yán)重的情節(jié),并且給我國帶來非常大的損失,全部按照虛開增值稅專用發(fā)票罪進(jìn)行處理,而不是根據(jù)偷稅罪實(shí)施處理。所以在對(duì)這兩種罪刑進(jìn)行區(qū)分期間,就實(shí)施了吸收的原則,這樣可以在實(shí)踐的過程中,對(duì)這兩種罪刑進(jìn)行非常好的區(qū)分。

    (三)稅務(wù)稽查視角下界定虛開增值稅專用發(fā)票罪與偽造、變?cè)煸鲋刀悓S冒l(fā)票罪

    因?yàn)樵趯?shí)踐的過程中,所偽造和變?cè)斓陌l(fā)票是增值稅專用發(fā)票,由此,在審判過程中,極易和虛開增值稅專用發(fā)票。對(duì)于增值稅專用發(fā)票的偽造還有變?cè)斓男袨?,不能僅僅因?yàn)樵鲋刀悓S冒l(fā)票犯罪的相關(guān)規(guī)定,就將所有犯罪的行為全部歸結(jié)于虛開增值稅專用發(fā)票罪,而是要根據(jù)實(shí)際的情況實(shí)施區(qū)分處理的原則。對(duì)于偽造和變?cè)斓男袨椋偃缧袨槿诉M(jìn)行了實(shí)施,但并未利用其實(shí)施偷稅的行為,由此根據(jù)罪刑法定的原則,不應(yīng)以犯罪進(jìn)行論處。但,如果有有充分的證據(jù)可以表明行為人有上述的主觀意圖,則按照實(shí)際情況可根據(jù)上述行為的未遂罪來進(jìn)行相應(yīng)的處理,一旦行為人進(jìn)行了上述行為之后,并通過此種行為最終達(dá)到了自身對(duì)發(fā)票虛開的目的,同時(shí)對(duì)我國的利益造成損害時(shí),在這個(gè)期間行為人分別采取了偽造和變?cè)斓膬蓚€(gè)行為,構(gòu)成了對(duì)增值稅專用發(fā)票虛開,還有偽造和變?cè)斓淖镄蹋瑢?duì)上述犯罪的行為采取數(shù)罪并罰的原則。當(dāng)行為人對(duì)增值稅發(fā)票僅僅只是出售偽造,或者是出售變?cè)鞎r(shí),則這個(gè)時(shí)候就應(yīng)該分開實(shí)施相應(yīng)的處理,即對(duì)增值稅專用發(fā)票是出售偽造,亦或者是出售變?cè)斓男袨檫M(jìn)行認(rèn)定。而對(duì)增值稅發(fā)票進(jìn)行購買偽造及變?cè)?,并且通過對(duì)其的利用實(shí)施虛開的行為,這個(gè)時(shí)候可以認(rèn)定行為人為虛開增值稅專用發(fā)票罪。如果從理論層面上來講,對(duì)增值稅專用發(fā)票的虛開可以稱為行為犯,一旦此種虛開行為實(shí)施了,這個(gè)時(shí)候犯罪既遂罪就已經(jīng)構(gòu)成。但也需要從不同的層面,去認(rèn)識(shí)和界定此種犯罪行為,對(duì)于行為犯,按照刑法所規(guī)定的原則,即犯罪中止是完全不存在的,但對(duì)于虛開增值稅專用發(fā)票罪,但并沒有造成損失的行為就不應(yīng)該實(shí)施處罰。事實(shí)上,虛開增值稅專用發(fā)票罪的最終目的,就是為了避免我國稅款出現(xiàn)流失的現(xiàn)象,在我國稅款未受到損失時(shí),應(yīng)按照從輕或不實(shí)施處罰的原則,這樣才可以將我國法律所具有的科學(xué)性和公平性原則,得到更充分的體現(xiàn),而并不是一味地照搬我國法律的規(guī)定。

    四、結(jié)束語

    由于實(shí)踐存在相應(yīng)的復(fù)雜性,由此本文基于稅務(wù)稽查視角,只僅僅分析了虛開增值稅專用發(fā)票罪,旨在提供給實(shí)踐一定的參考價(jià)值。通過對(duì)本文的探索,發(fā)現(xiàn)已經(jīng)有了逐漸完善和成熟的增值稅發(fā)票管理制度和增值稅發(fā)票防偽技術(shù),然而行為人借助增值稅發(fā)票虛開的方式,從而達(dá)到自身稅款偷逃和騙取的目的,必然會(huì)呈現(xiàn)出逐漸下降的趨勢(shì),因?yàn)椴粩鄤?chuàng)新的技術(shù),所以勢(shì)必會(huì)打擊此種犯罪行為,但此種罪也會(huì)因?yàn)橼吚睦淼淖鞴?,而?huì)以其他不同的形態(tài)呈現(xiàn)出來?;诖耍头浅S斜匾獙?duì)制度體系加強(qiáng)研究,并將其切實(shí)的構(gòu)建起來,降低此種不法行為的發(fā)生。

    【參考文獻(xiàn)】

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