碳排放會(huì)計(jì)處理及信息披露差異化研究

張巧良

（蘭州理工大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，甘肅 蘭州 730050）

從氣候變化觀點(diǎn)看，在何處產(chǎn)生碳①排放不存在差異，但就國際政治觀點(diǎn)而言，碳排放不僅是一個(gè)經(jīng)濟(jì)問題，更是一個(gè)政治問題。自國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) (International Accounting Standard Board，IASB)2005年6月撤消《國際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第3號(hào)——排放權(quán)》 （International Financial Reporting Interpretations Committee 3：Emission Rights，IFRIC 3）以來，不存在國際公認(rèn)的針對碳排放權(quán)交易的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。自愿披露占主流的碳排放報(bào)告降低了信息的可比性和決策有用性。[1]分析總結(jié)相關(guān)差異及其對企業(yè)價(jià)值的影響，具有重要的理論與現(xiàn)實(shí)意義。

一、碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)處理方法的差異分析

以碳減排為目的的排放權(quán)交易的種類很多，比較有代表性的是總量管制與交易模式(cap-and-trade trading scheme)和基線與信用額模式(baseline-and-credit trading system)。在總量管制與交易模式下，管理當(dāng)局設(shè)定排放權(quán)交易機(jī)制調(diào)控范圍內(nèi)所有企業(yè)在規(guī)定期間允許的碳排放配額 (emission allowance)，并以無償或拍賣的方式進(jìn)行分配。獲得排放配額的企業(yè)可以選擇減少排放、出售多余配額；或增加排放、購買額外配額。到期末，企業(yè)須向管理當(dāng)局上交與該期間實(shí)際排放量相當(dāng)?shù)呐漕~。基線與信用額模式則由管理當(dāng)局設(shè)定最高排放基線（baseline），到期末，向?qū)嶋H排放量小于最高排放基線的公司發(fā)放排放信用額度（credit），并要求超標(biāo)準(zhǔn)排放的公司提交超額部分的信用額度。上述兩種模式都設(shè)立了最高排放標(biāo)準(zhǔn)，但兩者在交易機(jī)制方面存在較大差異。在總量管制與交易模式下，企業(yè)在收到排放配額時(shí)即可將其售出，并利用遠(yuǎn)期合約進(jìn)行回購，因此，可用于交易的額度大、時(shí)間長，能達(dá)到融資的目的；在基線與信用額模式下，只有結(jié)算出差異額后才可以進(jìn)行交易，可用于交易的額度小、時(shí)間短。

與這兩種排放權(quán)交易制度有關(guān)的會(huì)計(jì)處理主要涉及與排放權(quán)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量，排放配額遠(yuǎn)期買賣合約的會(huì)計(jì)處理等問題。調(diào)查顯示，權(quán)威準(zhǔn)則的缺位使實(shí)務(wù)中存在六種關(guān)于歐盟排放權(quán)交易機(jī)制（EU ETS）的會(huì)計(jì)處理方法，如果考慮EU ETS在財(cái)務(wù)報(bào)表的列示，則會(huì)計(jì)處理方法有15種之多：（1）排放配額資產(chǎn)的確認(rèn)。雖然有24%的受訪者將免費(fèi)獲得的排放配額確認(rèn)為資產(chǎn)，以公允價(jià)值計(jì)量（14%的受訪者將對方科目計(jì)入遞延收入，10%的受訪者直接計(jì)入利潤表項(xiàng)目），但76%的受訪者則依據(jù)IAS20《政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)和政府援助的披露》以名義金額計(jì)量。將排放配額資產(chǎn)列示為存貨、無形資產(chǎn)、其他流動(dòng)資產(chǎn)的比例分別為15%、65%和20%；對于外購的排放配額，這一比例分別為11%、58%和31%。（2）排放配額的后續(xù)計(jì)量，包括排放配額資產(chǎn)的攤銷、價(jià)值重估與銷售。14%的受訪者進(jìn)行攤銷，其中，個(gè)別企業(yè)只對外購的排放配額進(jìn)行攤銷；86%的受訪者則在排放配額被消耗或出售后，在利潤表上確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用；有21%的受訪者對排放配額資產(chǎn)實(shí)施價(jià)值重估，并將價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入利潤表相關(guān)項(xiàng)目。對于初始確認(rèn)為遞延收入的企業(yè)，50%的受訪者以實(shí)際排放量為依據(jù)確認(rèn)當(dāng)期損益，25%的受訪者則以直線法分期確認(rèn)損益，但當(dāng)期損益在利潤表的列示項(xiàng)目，有的反映為收益增加，有的則反映為銷售成本減少，還有的反映為其他收入。以名義金額計(jì)量的排放配額的銷售收入，有86%的受訪者直接計(jì)入當(dāng)期利潤表，并大多反映為銷售成本的減少；7%的受訪者則將處置收益計(jì)入遞延收入，在剩余的年度內(nèi)分期確認(rèn)損益。（3）交付配額義務(wù)引發(fā)負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量。16%的受訪者沿用IFRIC3，73%的受訪者以已獲得的排放配額的賬面價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量（但對由遠(yuǎn)期排放配額對沖的排放負(fù)債，有26%的受訪者以遠(yuǎn)期合同價(jià)格為計(jì)量基礎(chǔ)）。會(huì)計(jì)期末，依據(jù)排放權(quán)配額的市場價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，當(dāng)預(yù)計(jì)的排放超過持有的排放配額時(shí)，70%的受訪者以生產(chǎn)單位為基礎(chǔ)，通過預(yù)先評(píng)估年度內(nèi)的排放缺口確認(rèn)排放負(fù)債，15%的受訪者在實(shí)際排放超過持有的配額時(shí)按實(shí)際發(fā)生額確認(rèn)排放負(fù)債。（4）排放配額遠(yuǎn)期買賣合約的會(huì)計(jì)處理。70%的受訪者認(rèn)為市場足夠有效，可以提供可靠的遠(yuǎn)期價(jià)格曲線，能確定排放配額遠(yuǎn)期合約的公允價(jià)值；53%的受訪者依據(jù)IAS39《金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》以公允價(jià)值計(jì)量，但其中46%的受訪者將公允價(jià)值變動(dòng)損益列入利潤表，7%的受訪者在現(xiàn)金流量對沖會(huì)計(jì)下將公允價(jià)值變動(dòng)損益列入資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)目；40%的受訪者以應(yīng)計(jì)制為基礎(chǔ)，以自用為前提，認(rèn)為IAS39不適用。[2]

針對上述調(diào)查結(jié)果，普華永道會(huì)計(jì)公司(Pricewaterhousecoopers，PwC）依據(jù)IAS8《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)》，在與現(xiàn)行的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則不矛盾的前提下，認(rèn)同如表1所示的三種會(huì)計(jì)處理方法：

表1 PwC認(rèn)同的關(guān)于EU ETS的會(huì)計(jì)處理方法[2]

針對上述實(shí)務(wù)處理的多樣化和已實(shí)施排放權(quán)交易國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者的請求，2007年12月，IASB通過投票表決，以10票贊成的結(jié)果，重新啟動(dòng)關(guān)于排放權(quán)交易會(huì)計(jì)處理的研究。[3]預(yù)計(jì)將于2011年上半年發(fā)布正式的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2009年3月，IASB討論了企業(yè)免費(fèi)獲取的、可交易抵消工具（tradable offsets，包括總量管制與交易模式下的排放配額和基線與信用額模式下的信用額度）的初始會(huì)計(jì)處理。IASB認(rèn)為，可交易抵消工具符合IASB概念框架關(guān)于資產(chǎn)的定義，以公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量更具有透明性和決策有用性。對可交易抵消工具的會(huì)計(jì)處理，有三種備選方案：無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式（Non-reciprocal transfer model）、補(bǔ)償模式（Compensation model）和履行義務(wù)模式（Performance obligation model）。其中，無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式主要考慮獲得可交易抵消工具時(shí)是否會(huì)招致現(xiàn)實(shí)的義務(wù)，認(rèn)為排放項(xiàng)目停產(chǎn)后有義務(wù)交回該工具的，應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，否則，確認(rèn)為利得。履行義務(wù)模式認(rèn)為，排放權(quán)交易機(jī)制的引入不是鼓勵(lì)排放，而是通過引入排放成本使企業(yè)逐漸降低排放量。因此，企業(yè)得到可交易抵消工具，是以承諾將排放量降低到允許的排放標(biāo)準(zhǔn)以下為前提的，可交易抵消工具應(yīng)初始確認(rèn)為負(fù)債而不是利得，期末，對實(shí)際排放量小于得到配額的部分確認(rèn)為收入。補(bǔ)償模式認(rèn)為，可交易抵消工具不是免費(fèi)發(fā)放的，是對排放權(quán)交易機(jī)制引入可能導(dǎo)致企業(yè)未來遵循成本增加事先給予的補(bǔ)償。在針對這三種模式的討論中，贊同無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式、履行義務(wù)模式的票數(shù)各為6票，補(bǔ)償模式被一致否決。[4]

二、碳排放信息披露的差異分析

目前，碳排放信息披露多屬自愿披露，在披露內(nèi)容、方式等方面都存在差異，其中，顯著差異體現(xiàn)在企業(yè)碳排放報(bào)告邊界和營運(yùn)邊界的界定。碳信息披露項(xiàng)目（The Carbon Disclosure Project,CDP）的統(tǒng)計(jì)調(diào)查以《溫室氣體協(xié)議：企業(yè)核算和報(bào)告準(zhǔn)則》 （The Greenhouse Gas Protocol—A Corporate Accounting and Reporting Standard,GHG）為依據(jù)。GHG建立了一套溫室氣體核算語言，被公認(rèn)為是確定企業(yè)溫室氣體排放責(zé)任的國際最佳實(shí)踐。依據(jù)GHG，對于部分擁有股權(quán)的被投資者碳排放信息的統(tǒng)計(jì)，報(bào)告邊界的界定存在控制、共同控制、重大影響和其他四種情況。[5]值得注意的是，以控制權(quán)基礎(chǔ)計(jì)算的碳排放量和以股權(quán)比例基礎(chǔ)計(jì)算的結(jié)果存在一定的差異，如表2、3、4所示：

表2 控制權(quán)基礎(chǔ)和股權(quán)比例基礎(chǔ)碳排放量計(jì)算比較

表3 碳排放量計(jì)算舉例——基礎(chǔ)資料

表4 控制權(quán)基礎(chǔ)和股權(quán)比例基礎(chǔ)碳排放量計(jì)算

從上述計(jì)算可以看出，甲公司以控制權(quán)為基礎(chǔ)計(jì)算的碳排放量為550噸，依股權(quán)比例計(jì)算的碳排放量為710噸；乙公司以控制權(quán)為基礎(chǔ)計(jì)算的碳排放量為1200噸，依股權(quán)比例基礎(chǔ)計(jì)算的碳排放量為1040噸。當(dāng)碳排放權(quán)成為稀缺資源時(shí)，不同的計(jì)算基礎(chǔ)決定了該資源在利益主體之間的分配格局。

企業(yè)營運(yùn)邊界的界定與其價(jià)值鏈相關(guān)，當(dāng)考慮一家企業(yè)的碳足跡時(shí)，GHG認(rèn)為存在三種不同的范疇適用于碳排放報(bào)告營運(yùn)邊界的界定：（1）直接排放，指報(bào)告主體所擁有或控制的生產(chǎn)設(shè)施或交通工具產(chǎn)生的排放；（2）用于生產(chǎn)的外購電力、熱和蒸汽所導(dǎo)致的間接碳排放；（3）其他間接排放，包括公司上下游作業(yè)鏈產(chǎn)生的排放。[5]由于執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)的可選擇性和碳排放信息收集體系的缺乏，在參與CDP項(xiàng)目的100家中國公司中，2008年，有2家公司采用了GHG的統(tǒng)計(jì)方法，1家公司采用了ISO 14064-1標(biāo)準(zhǔn)《組織層次上對溫室氣體排放和清除的量化和報(bào)告的規(guī)范及指南》，但只有1家公司具體披露了范疇1和2的碳排放信息。[6]2009年，有2家公司采用了GHG的統(tǒng)計(jì)方法，1家公司使用ISO 14064-1的溫室氣體核算方法，3家公司提供了范疇1的排放量信息，2家公司提供了范疇2的具體數(shù)據(jù)。[7]針對由于缺乏統(tǒng)一披露標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致的CDP參與率低的現(xiàn)狀，2009年，氣候披露標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì) （Climate Disclosure Standards Board，CDSB）發(fā)布了 《CDSB報(bào)告框架》（CDSB Report Framework）征求意見稿，并與PwC聯(lián)手發(fā)布了全球首份溫室氣體排放報(bào)告模版（Greenhouse Gas Emissions Report）。

三、碳排放會(huì)計(jì)處理及信息披露差異化的經(jīng)濟(jì)后果分析

會(huì)計(jì)政策的選擇將導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績的差異，影響公司的價(jià)值，對企業(yè)、政府、投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的決策產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響IASB相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。

1.排放配額的不同會(huì)計(jì)處理對財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響

在總量管制與交易模式下，對免費(fèi)獲得的排放配額，按公允價(jià)值模式計(jì)量與按名義價(jià)值模式計(jì)量相比存在重大差異。雖然按名義價(jià)值對免費(fèi)排放配額進(jìn)行初始計(jì)量不產(chǎn)生資產(chǎn)、權(quán)益和損益，但會(huì)造成同一項(xiàng)資產(chǎn)（免費(fèi)獲得和外購的排放配額）存在不同的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，且給企業(yè)通過出售排放配額“制造”利潤提供了較大的空間。在公允價(jià)值計(jì)量模式下，企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模較大，如果同時(shí)確認(rèn)遞延收入，則會(huì)增加權(quán)益，遞延收入采用不同的標(biāo)準(zhǔn)向利潤表釋放將影響以后期間的損益；如果將免費(fèi)獲取的排放配額直接計(jì)入獲得當(dāng)期的利潤表，則會(huì)人為增加當(dāng)期利潤，且有可能造成收入與費(fèi)用的不配比。而排放配額在資產(chǎn)負(fù)債表不同項(xiàng)目的列示，則對企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)的分期攤銷、跌價(jià)準(zhǔn)備與減值準(zhǔn)備、資產(chǎn)處置損益、償債能力、運(yùn)營能力、盈利能力等信息產(chǎn)生重大影響。對超額排放部分對應(yīng)的排放配額提交義務(wù)確認(rèn)時(shí)間上的差異，長期看，雖然對企業(yè)財(cái)務(wù)信息沒有影響，但會(huì)影響企業(yè)的中期報(bào)告或年度報(bào)告。此外，除受供求關(guān)系影響外，超額排放的處罰標(biāo)準(zhǔn)也在一定程度上影響著排放配額市場價(jià)的公允性，甚至為排放配額設(shè)定了最高市價(jià)。

2.IASB關(guān)于可交易抵消工具會(huì)計(jì)處理存在的問題

IASB關(guān)于可交易抵消工具的初始會(huì)計(jì)處理，無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式和履行義務(wù)模式各有利弊。排放權(quán)交易機(jī)制的作用機(jī)理是通過增加額外成本達(dá)到減少排放的目的，排放配額的分配是為了企業(yè)降低與之相關(guān)的增量成本，無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式下利得的初始確認(rèn)顯然不符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；當(dāng)連續(xù)幾年的排放配額被一次分配時(shí)，無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式將違背會(huì)計(jì)配比原則。對于其他條件完全相同的兩個(gè)排放主體，僅僅由于排放項(xiàng)目停產(chǎn)后對多余配額是否需要交回的制度規(guī)定不同，無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式將使兩個(gè)企業(yè)的利得和負(fù)債規(guī)模出現(xiàn)差異。而多余的配額是否需要交回是一項(xiàng)管理制度，不同國家、甚至同一國家的不同地區(qū)之間可能存在差異，由此將造成會(huì)計(jì)信息的橫向不可比。履行義務(wù)模式雖然部分克服了無給付對價(jià)轉(zhuǎn)移模式的缺陷，但不像其他有約束力的協(xié)議，企業(yè)只有在實(shí)際產(chǎn)生排放時(shí)才有義務(wù)上交排放配額；退一步講，如果沒有獲得排放配額，當(dāng)將來產(chǎn)生排放時(shí)，企業(yè)對排放配額的外購將導(dǎo)致未來預(yù)期成本的增加。因此，應(yīng)該將獲得的可交易抵消工具確認(rèn)為未來而非現(xiàn)實(shí)的負(fù)債。所有這些，都是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者和政策制定者需要考慮的問題。

3.碳排放信息披露差異引發(fā)的經(jīng)濟(jì)后果

隨著國際社會(huì)對氣候變化的關(guān)注，公司產(chǎn)品和服務(wù)的碳濃度、來自氣候變化的監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)、供應(yīng)鏈風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品和技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)、訴訟風(fēng)險(xiǎn)、聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)等因素將影響公司的成本水平、資產(chǎn)組合、供應(yīng)鏈、經(jīng)營活動(dòng)的空間范圍。公司決策層依據(jù)相關(guān)信息分析碳排放權(quán)的市場價(jià)格，權(quán)衡購買排放額度的支出與減排引致的成本支出，根據(jù)公司的資源、能力與風(fēng)險(xiǎn)偏好，進(jìn)行戰(zhàn)略選擇與決策。股東的決策將越來越多地受到碳管制制度的財(cái)務(wù)后果的影響。公司更大范圍的利益相關(guān)者，如顧客、員工、所在社區(qū)也希望了解碳減排管制對公司戰(zhàn)略的影響。所有這些，都說明了公司對碳減排措施實(shí)施有效溝通的必要性。但是，公認(rèn)信息披露指南的欠缺，加大了會(huì)計(jì)人員的選擇難度，對上市公司的會(huì)計(jì)人員而言則更是如此。

四、提升碳排放信息披露質(zhì)量的對策

排放權(quán)交易制度的有效運(yùn)行，碳稅和反傾銷的實(shí)施都需要有精確的碳排放數(shù)據(jù)作支撐，擁有一個(gè)健康的、可量化的、能提供可靠及可鑒證數(shù)據(jù)的報(bào)告系統(tǒng)，保證所披露信息的透明度、可比性、精確性，是企業(yè)在低碳經(jīng)濟(jì)時(shí)代獲取競爭優(yōu)勢的重要保障。

1.碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定應(yīng)遵循的原則

從技術(shù)角度而言，碳排放權(quán)交易的特殊性決定了其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，在不與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架相矛盾的前提下，可以不受制于現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從經(jīng)濟(jì)后果而言，雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定是不同利益團(tuán)體之間博弈達(dá)到均衡的過程，但迄今為止，沒有任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定會(huì)像碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則那樣受到國際社會(huì)的廣泛關(guān)注。決策有用性決定了會(huì)計(jì)的最終目的是為利益相關(guān)者的科學(xué)決策提供信息支撐。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)盡量減少政治力量的干預(yù)，客觀真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

2.科學(xué)選擇報(bào)告邊界與營運(yùn)邊界

在設(shè)定報(bào)告邊界和營運(yùn)邊界時(shí)，必須考慮信息披露不同目的的需求，包括企業(yè)參與自愿性推動(dòng)計(jì)劃的需要，有效管理碳排放風(fēng)險(xiǎn)的需要，滿足碳排放市場交易及政府對申報(bào)管制的需要。依據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，碳排放報(bào)告邊界的界定應(yīng)與公司財(cái)產(chǎn)的組織邊界和經(jīng)濟(jì)狀況相一致，以控制權(quán)為依據(jù)來編制。當(dāng)碳排放成為一種法律責(zé)任時(shí)，以股權(quán)比例為基礎(chǔ)計(jì)算的排放量具有較強(qiáng)的透明度。因此，建議企業(yè)同時(shí)報(bào)告以控制權(quán)基礎(chǔ)和股權(quán)比例基礎(chǔ)計(jì)算的碳排放信息。政府管制通常將重點(diǎn)放在企業(yè)的直接排放上，但英國的排放交易機(jī)制要求參與廠商同時(shí)提供來自外購電力、熱及蒸汽所產(chǎn)生的碳排放量。對于擬加入碳排放交易系統(tǒng)的公司，最好以范疇1和2來編制嚴(yán)謹(jǐn)且可鑒證的排放報(bào)告。如何消除間接排放的重復(fù)計(jì)算是制度設(shè)計(jì)者應(yīng)慎重考慮的問題，對于風(fēng)險(xiǎn)管理而言，如果僅將焦點(diǎn)放在直接排放上，有可能漏失主要的碳排放減量的機(jī)會(huì)與風(fēng)險(xiǎn)。估算來自公司營運(yùn)上下游的間接碳排放，將有助于公司在整體價(jià)值鏈中與其他廠商共同合作來削減碳排放，并分享利益。

3.實(shí)現(xiàn)碳排放報(bào)告與主流財(cái)務(wù)報(bào)告的有效融合

與氣候變化有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)對企業(yè)的戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)、經(jīng)營、業(yè)績等都將產(chǎn)生重大影響。降低信息披露成本和決策有用觀要求實(shí)現(xiàn)碳管理報(bào)告與主流財(cái)務(wù)報(bào)告有效融合，可以在管理層討論與分析部分，披露與氣候變化有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、機(jī)遇、戰(zhàn)略、治理、管理業(yè)績、碳排放具體數(shù)據(jù)及統(tǒng)計(jì)方法等信息。就披露方式而言，可以選擇單設(shè)氣候變化信息模塊，或?qū)夂蜃兓畔⒎謩e反映于關(guān)于公司戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)資源、流動(dòng)性、關(guān)鍵業(yè)績驅(qū)動(dòng)、公司前景等問題的討論與分析部分，前者為信息披露初級(jí)階段的選擇，后者為理想模式。

此外，為了正確區(qū)分同一市場中競爭廠商碳排放的細(xì)微差異，排放交易制度及環(huán)保鑒證制度對碳排放數(shù)字準(zhǔn)確性的要求較一般的利益相關(guān)群體要高。外部鑒證是保證碳排放信息披露質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)，如果由于缺乏外部鑒證導(dǎo)致對所披露數(shù)據(jù)的可靠性發(fā)生質(zhì)疑，碳排放信息披露將不能滿足利益相關(guān)者的需要。[8]這也是國際審計(jì)與鑒證標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)（The International Auditing and Assurance Standards Board，IAASB）正致力于開發(fā)碳排放信息鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的原因所在。

注 釋：

① “碳”經(jīng)常被簡便地稱為溫室氣體，二氧化碳是溫室氣體中的最大元素，溫室氣體常以碳當(dāng)量的影響加以測量。

[1]Mercer.Investor Research Project-Investor use of CDP Data[EB/OL].http∶//www.cdproject.net/CDPResults/67_329_204_GDP_lnvestor_Research_Project_2009.pdf，2009.

[2]IETA.Trouble-Entry Accounting-Revisited∶Uncertainty in Accounting for the Emission Trading Scheme and Certified Emission Reductions[EB/OL].http∶//www.ieta.org/ieta/www/pages/getfile.php?docID=2535，2007.

[3]IASB.Accounting for Emissions Trading Schemes[EB/OL].http∶//www.iasb.org/Current+Projects/IASB+Projects/Government+Grants/Meeting+Summaries+and+Observer+Notes/IASB+Meeting+December+2007.htm，2007.

[4]IASB.Accounting for issued tradable offsets[EB/OL].http∶//www.iasb.org/Curent+Projects/IASB+Projects/Emission+Trad ing+Schemes/Meeting+Summaries+and+Observer+Notes/IASB+March+2009.htm，2009.

[5]WBCSD.The Greenhouse Gas Protocol——A Corporate Accounting and Reporting Standard[EB/OL].http∶//www.wri.org/pbulication/greenhouse-gas-protocol-corporate-accounting-and-reporting-standard-revised-edition，2004.

[6]CDP.Carbon Disclosure Project Report 2008——China 100[EB/OL].http∶//www.cdproject.net/en-US/Results/Pages/In vestors-2008-Reports.aspx，2008.

[7]CDP.Carbon Disclosure Project Report 2009——China 100[EB/OL].http∶//www.wwf.com.cn/wwfpress/publication/climate/CDPChina2009.pdf，2009.

[8]Ans Kolk,David Levy,Jonatan Pinkse.Corporate Responses in an Emerging Climate Regime∶The Institutionalization and Commensuration of Carbon Disclosure[J].European Accounting Review,2008，17：719-745.