稅收新政出臺相關(guān)增值稅征管問題進(jìn)一步明確

林彩云

7月25日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了增值稅重磅新政，即《關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第42號,下稱“2018年第42號公告”），對中外合作辦學(xué)提供學(xué)歷教育服務(wù)、機(jī)票代理服務(wù)差額征稅、機(jī)器設(shè)備混合銷售以及補(bǔ)開票等若干增值稅問題統(tǒng)一了政策口徑，尤其是對納稅人銷售自產(chǎn)或外購機(jī)器設(shè)備并提供安裝服務(wù)的增值稅政策作出了進(jìn)一步明確，便于納稅人執(zhí)行。新政一出臺，就引起了廣大納稅人的熱議。

那么，此次新政對企業(yè)日常的財(cái)稅工作有何影響呢？對此，本文就2018年第42號公告中影響面相對比較廣的政策規(guī)定進(jìn)行深度解析，以幫助納稅人理解并掌握好相關(guān)業(yè)務(wù)增值稅政策和征管操作。

一、中外合作辦學(xué)提供教育服務(wù)取得的收入免征增值稅政策

（一）主要內(nèi)容

境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開展中外合作辦學(xué)，提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入免征增值稅。中外合作辦學(xué)，是指中外教育機(jī)構(gòu)按照《中華人民共和國中外合作辦學(xué)條例》（國務(wù)院令第372號）的有關(guān)規(guī)定，合作舉辦的以中國公民為主要招生對象的教育教學(xué)活動。上述“學(xué)歷教育”“從事學(xué)歷教育的學(xué)?！薄疤峁W(xué)歷教育服務(wù)取得的收入”的范圍，按照《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅［2016］36號文件附件3）第一條第（八）項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

（二）政策解析

根據(jù)財(cái)稅［2016］36號文件附件3的規(guī)定，學(xué)歷教育，是指受教育者經(jīng)過國家教育考試或者國家規(guī)定的其他入學(xué)方式，進(jìn)入國家有關(guān)部門批準(zhǔn)的學(xué)?；蛘咂渌逃龣C(jī)構(gòu)學(xué)習(xí)，獲得國家承認(rèn)的學(xué)歷證書的教育形式。從事學(xué)歷教育的學(xué)校不僅包括政府批準(zhǔn)成立的公立學(xué)校，也包括符合規(guī)定的從事學(xué)歷教育的民辦學(xué)校。

境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開展中外合作辦學(xué)，如果是提供學(xué)歷教育服務(wù)的，自然也在財(cái)稅［2016］36號文件附件3規(guī)定的免稅政策范圍內(nèi)。2018年第42號公告只是對境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)學(xué)校開展中外合作辦學(xué)過程中，境外教育機(jī)構(gòu)自境內(nèi)學(xué)校取得的收入，是否可享受增值稅免稅政策進(jìn)行了進(jìn)一步厘清和明確。

二、因重大資產(chǎn)重組形成的限售股買入價的確定問題

（一）主要內(nèi)容

上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）第五條第（三）項(xiàng)的規(guī)定確定買入價；在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開盤價為買入價。

（二）政策解析

限售股一般是指在限定時間內(nèi)和條件下限制出售的股票。限售股解禁期滿后可以上市流通，性質(zhì)由限售股變成流通股。限售股在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)是否繳納貨勞稅是一個長期以來就有爭議的問題，這個問題大約可以追溯到2009年，主要原因是從2009年開始轉(zhuǎn)讓金融商品的營業(yè)稅納稅義務(wù)人由金融機(jī)構(gòu)擴(kuò)大到所有納稅人（自然人免稅）。而這個問題終于在2016年8月23日國家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）中作了明確的規(guī)定。其相關(guān)規(guī)定為：單位將其持有的限售股在解禁流通后對外轉(zhuǎn)讓的（個人從事金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)，免征增值稅，即個人轉(zhuǎn)讓持有的限售股，不征增值稅），按照以下規(guī)定確定買入價：

1.上市公司實(shí)施股權(quán)分置改革時，在股票復(fù)牌之前形成的原非流通股股份，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司完成股權(quán)分置改革后股票復(fù)牌首日的開盤價為買入價。

股改限售股，即上市公司股權(quán)分置改革完成后股票復(fù)牌日之前股東所持原非流通股股份，以及股票復(fù)牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股?！渡鲜泄竟蓹?quán)分置改革管理辦法》第二十七條規(guī)定，改革后公司原非流通股股份的出售，應(yīng)當(dāng)遵守下列規(guī)定：（1）自改革方案實(shí)施之日起，在12個月內(nèi)不得上市交易或者轉(zhuǎn)讓；（2）持有上市公司股份總數(shù)5%以上的原非流通股股東，在前項(xiàng)規(guī)定期滿后，通過證券交易所掛牌交易出售原非流通股股份，出售數(shù)量占該公司股份總數(shù)的比例在12個月內(nèi)不得超過5%，在24個月內(nèi)不得超過10%。取得流通權(quán)后的非流通股，由于受到流通期限和流通比例的限制，被稱之為股改限售股。

2.公司首次公開發(fā)行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司股票首次公開發(fā)行（IPO）的發(fā)行價為買入價。

新股限售股，即2006年股權(quán)分置改革新老劃斷后，首次公開發(fā)行股票并上市的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股。為保護(hù)廣大中小股東的利益，防止原股東在上市后套利引起股價的大規(guī)模下跌，《公司法》等相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，新股發(fā)行上市后，上市前原股東持有的股份不能馬上交易，必須在鎖定1年以上的期限后，才可以上市自由交易。這種存在上市流通期限限定的股票就是新股（IPO）限售股。

3.因上市公司實(shí)施重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價。

4.根據(jù)2018年第42號公告的規(guī)定，上述2016年第53號公告中，按照限售股的形成原因分別明確了限售股買入價的確定原則。其中，因重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價計(jì)算銷售額。但是實(shí)際工作中存在一些特殊情況，即上市公司在重大資產(chǎn)重組前已處于非正常上市狀態(tài)，比如因業(yè)績未達(dá)標(biāo)等原因已被交易所暫停上市，因此不存在因重大資產(chǎn)重組而實(shí)施停牌。針對這種情況，2018年第42號公告明確：上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照2016年53號公告第五條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價；在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開盤價為買入價。

三、拍賣行適用的增值稅政策問題

（一）主要內(nèi)容

拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅。《國家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)［1999］40號）停止執(zhí)行。

（二）政策解析

按照規(guī)定，《國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅征收率有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第36號）第二條（將《國家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)［1999］40號）第一條中“按照4%的征收率征收增值稅”，修改為“按照3%的征收率征收增值稅”）也停止執(zhí)行。

1999年國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)［1999］40號），對拍賣行受托拍賣增值稅應(yīng)稅貨物，向買方收取的全部價款和價外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照4%（2014年7月1日后調(diào)整為3%）的征收率征收增值稅；對拍賣行向委托方收取的手續(xù)費(fèi)征收營業(yè)稅。

2016年全面推開營改增以后，對拍賣行取得的手續(xù)費(fèi)收入，已由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。對于拍賣行手續(xù)費(fèi)收入和拍賣的商品同時征收增值稅，實(shí)務(wù)中納稅人反映強(qiáng)烈，因?yàn)榕馁u的商品應(yīng)該由賣方納稅，而不是由拍賣行承擔(dān)。結(jié)合政策調(diào)整變化情況，2018年第42號公告明確，停止執(zhí)行國稅發(fā)［1999］40號文件，對拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅。這是讓拍賣行增值稅處理上回歸拍賣行主業(yè)——“經(jīng)紀(jì)代理業(yè)”。這次新政出臺，明確了拍賣企業(yè)增值稅稅基為傭金及手續(xù)費(fèi)，這一政策變化，有效降低了拍賣企業(yè)含貨款全額納稅的壓力，是國家稅務(wù)總局實(shí)事求是，創(chuàng)造拍賣企業(yè)良好營商環(huán)境的有力舉措。

當(dāng)然，此次政策調(diào)整并不涉及豁免拍賣企業(yè)拍賣的貨物的實(shí)際委托方賣方應(yīng)承擔(dān)的增值稅納稅義務(wù)，可能拍賣公司仍然作為拍賣商品增值稅的代扣代繳的扣繳義務(wù)人。因此，對于拍賣商品以及拍賣手續(xù)費(fèi)的發(fā)票如何開具問題，還需要拍賣公司與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)一步溝通，確保政策有效落實(shí)。

四、機(jī)器設(shè)備混合銷售行為的增值稅政策

（一）相關(guān)內(nèi)容

一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

（二）政策解析

1.混合銷售行為的相關(guān)定義。在理解上述政策規(guī)定之前，先來了解一下混合銷售行為，2016年5月1日全面推開營改增試點(diǎn)之后，由于取消了營業(yè)稅，對混合銷售行為進(jìn)行了重新定義。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅［2016］36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務(wù)的，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。因此，混合銷售行為成立的標(biāo)準(zhǔn)有兩個：一是其銷售行為必須是一項(xiàng)行為；二是該項(xiàng)行為必須既涉及貨物又涉及服務(wù)。其“貨物”是指《增值稅暫行條例》中規(guī)定的有形動產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體等；“服務(wù)”是指屬于改征增值稅范圍的交通運(yùn)輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)等。

企業(yè)發(fā)生混合銷售行為，如何計(jì)稅是關(guān)鍵。對服務(wù)同一對象但分別收取貨物和服務(wù)款項(xiàng)，是從主征稅還是分別適用不同稅率？這個問題爭議已久。

2.“銷售機(jī)器設(shè)備+安裝”屬于特殊的混合銷售行為。從上述相關(guān)混合銷售行為定義可知，“銷售機(jī)器設(shè)備+安裝”模式在整體上沒有改變銷售模式，符合并屬于混合銷售行為，但增值稅處理原則又不同于上述相關(guān)文件規(guī)定的一般混合銷售行為的處理模式，即：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

按照2018年第42號公告的規(guī)定，“銷售機(jī)器設(shè)備+安裝”模式的增值稅處理上并不屬于財(cái)稅［2016］36號文件規(guī)定的按照主業(yè)合并計(jì)征增值稅的情形，而是分別核算、分別適用稅率。那么，文件中的分別核算銷售額如何理解？筆者認(rèn)為應(yīng)從兩個角度考慮：一個是合同中應(yīng)分開列支；另一個是企業(yè)會計(jì)核算應(yīng)該按照兼營處理，分別核算兩種業(yè)務(wù)的收入、成本。

血脂高飲食應(yīng)注意什么

高脂血癥是指血脂水平過高，可直接引起一些嚴(yán)重危害人體健康的疾病，如動脈粥樣硬化、冠心病、胰腺炎等。那么，飲食上如何注意呢？

限制總能量。老年人的基礎(chǔ)代謝率減低,能量需要量要比成年人低。有高脂血癥的老年人則更應(yīng)嚴(yán)格控制能量的攝入,每人每天的能量攝入要控制在29千卡/公斤體重之內(nèi),折合主食每天不宜超過300克。營養(yǎng)學(xué)家給老年人推薦的食品有:饅頭、米飯、面包、豆腐、豆?jié){、牛奶、瘦肉、魚類以及各種蔬菜、水果。

低脂低膽固醇飲食。高脂血癥的老年人要嚴(yán)格控制動物脂肪或膽固醇的攝入,食油以富含不飽和脂肪酸的植物油為主,如豆油、花生油、玉米油,蛋類每天不超過1個,或2至3天1個雞蛋。

高纖維飲食。食物中的食物纖維可與膽汁酸相結(jié)合,增加膽鹽在糞便中的排泄,降低血清膽固醇濃度。富含食物纖維的食物主要有粗糧、雜糧、干豆類、蔬菜、水果等。每人每天攝入的食物纖維量以35到45克為宜。

飲茶戒煙限酒。實(shí)驗(yàn)研究證明:各種茶葉均有降低血脂、促進(jìn)脂肪代謝的作用,其中以綠茶降血脂作用最好。因此,高脂血癥的老年人不妨多飲茶。科學(xué)研究表明,長期吸煙或是酗酒均可干擾血脂代謝,使膽固醇和甘油三酯上升。所以老年人最好是戒煙限酒。

3.相關(guān)政策比較。關(guān)于混合銷售增值稅分別核算的相關(guān)政策，《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號，下稱“2017年第11號公告”）中已經(jīng)有了類似的規(guī)定。下面我們將2018年第42號公告與2017年第11號公告進(jìn)行比較，相信可以讓大家更直觀了解。

（1）關(guān)于銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備方面。2018年第42號公告規(guī)定：一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。2017年第11號公告規(guī)定：納稅人銷售活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

解析：2018年第42號公告進(jìn)一步明確了銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備可以選擇甲供進(jìn)行簡易計(jì)稅，而2017年第11號公告只是提到銷售自產(chǎn)的機(jī)器設(shè)備應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。當(dāng)然，2018年第42號公告也只是就2017年第11號公告中的“機(jī)器設(shè)備”作出可以選擇“甲供”的進(jìn)一步規(guī)定。那么，銷售自產(chǎn)“機(jī)器設(shè)備”以外的鋼結(jié)構(gòu)件、活動板房同時提供建筑安裝服務(wù)，建筑安裝服務(wù)價款能否選擇3%的征收率呢？對此，文件沒有直接明確規(guī)定，實(shí)務(wù)工作中可能還會存在稅企之間的爭議。基層稅務(wù)機(jī)關(guān)一般從嚴(yán)考慮，只能以文件列舉到“機(jī)器設(shè)備”為限，不會進(jìn)行擴(kuò)大解釋。但是，銷售鋼結(jié)構(gòu)件、活動板房同時提供建筑安裝服務(wù)如果分開核算，安裝服務(wù)屬于建筑服務(wù)，那根據(jù)財(cái)稅［2016］36號文件，建筑服務(wù)本身就有甲供的相關(guān)規(guī)定。按筆者理解，從政策規(guī)定的精神來看，2017年第11號公告關(guān)于銷售自產(chǎn)鋼結(jié)構(gòu)件、活動板房同時提供建筑安裝服務(wù)如果分開核算，安裝服務(wù)也是可以選擇“甲供”計(jì)稅的。

（2）關(guān)于銷售外購機(jī)器設(shè)備。2018年第42號公告規(guī)定：一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。2017年第11號公告規(guī)定：一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

解析：2017年第11號公告將銷售電梯安裝作為特殊情形，不僅僅包括自產(chǎn)的電梯，還包括經(jīng)銷的電梯，即生產(chǎn)電梯企業(yè)與經(jīng)銷電梯企業(yè)均可以將安裝服務(wù)分別核算，分別適用稅率和計(jì)稅方法。應(yīng)該來說，2018年第42號公告在2017年第11號公告“銷售電梯”的基礎(chǔ)上拓展了銷售機(jī)器設(shè)備同時提供安裝服務(wù)，如果是分開核算的，可以按照甲供適用簡易計(jì)稅方法征稅。因?yàn)樵?017年第11號公告發(fā)布之后，很多銷售機(jī)器設(shè)備的經(jīng)銷企業(yè)紛紛咨詢銷售機(jī)器設(shè)備能否比照銷售電梯的增值稅處理原則，因此，2018年第42號公告也應(yīng)該是響應(yīng)納稅人的需求，對機(jī)器設(shè)備銷售企業(yè)來說是一個好消息。

同時，電梯作為機(jī)器設(shè)備的一種，將統(tǒng)一按照2018年第42號公告關(guān)于機(jī)器設(shè)備的規(guī)定，分別按以上銷售自產(chǎn)或銷售外購機(jī)器設(shè)備處理。鑒于此，自2018年第42號公告發(fā)布之日起，2017年第11號公告第四條關(guān)于上述銷售電梯的增值稅處理規(guī)定同時廢止。

（3）安裝運(yùn)行后提供維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)。2018年第42號公告規(guī)定：納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。2017年第11號公告規(guī)定：納稅人對安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

解析：上述規(guī)定對納稅人安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備或者電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅，進(jìn)一步明確了機(jī)器設(shè)備的后續(xù)保養(yǎng)不屬于工業(yè)性質(zhì)的修理修配。

（4）甲供工程。根據(jù)財(cái)稅［2016］36號文件附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第七項(xiàng)第2點(diǎn)的規(guī)定，一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。

（三）實(shí)例分析

例：A公司屬于生產(chǎn)銷售電力設(shè)備的一家大型企業(yè)，系增值稅一般納稅人，2018年8月，銷售電力設(shè)備后并提供設(shè)備的安裝服務(wù)，設(shè)備不含稅銷售額60萬元；設(shè)備買價50萬元（不含稅），取得增值稅專用發(fā)票，同時收取安裝費(fèi)1.03萬元。請問：A公司是否需要按照混合銷售來計(jì)繳增值稅？8月份，A公司將如何繳納增值稅？

分析：根據(jù)2018年第42號公告的規(guī)定，一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。因此，A公司會計(jì)上應(yīng)分別核算貨物和安裝服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率，同時安裝服務(wù)可以選擇適用“甲供”簡易計(jì)稅。當(dāng)然，納稅人增值稅選擇簡易計(jì)稅時，一定要記得到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案登記。

1.銷售設(shè)備適用增值稅率16%，應(yīng)納稅額=60×16%-50×16%=1.6（萬元）。

2.安裝服務(wù)適用增值稅率10%，安裝服務(wù)可以選擇簡易征收適用增值稅征收率3%。應(yīng)納稅額=1.03÷（1+3%）×3%=0.03（萬元）。

3.A公司應(yīng)納稅額=1.6+0.03=1.63（萬元）。

五、試點(diǎn)前發(fā)生的營業(yè)稅業(yè)務(wù)補(bǔ)開增值稅發(fā)票問題

（一）相關(guān)內(nèi)容

納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅或補(bǔ)繳營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票。納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。

（二）政策解析

2017年4月，2017年第11號公告發(fā)布，規(guī)定“納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2017年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）”。

政策到期后，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)及部分納稅人反映，因銷售周期長、實(shí)際業(yè)務(wù)發(fā)生變化等原因仍然需要補(bǔ)開發(fā)票。為了形成幫助納稅人解決問題的長效機(jī)制，2018年第42號公告進(jìn)一步明確，對納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅或補(bǔ)繳營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可開具增值稅普通發(fā)票，且不再規(guī)定納稅人可以開具增值稅普通發(fā)票的時限，同時規(guī)定納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。

需要補(bǔ)開發(fā)票的主要情形包括：已申報(bào)營業(yè)稅，未開具發(fā)票的。已申報(bào)營業(yè)稅，已開具發(fā)票，發(fā)生銷售退回或折讓、開票有誤、應(yīng)稅服務(wù)中止等情形，需要開具紅字發(fā)票或重新開具發(fā)票的。已補(bǔ)繳營業(yè)稅稅款，未開具發(fā)票的。

（二）如何開具發(fā)票

根據(jù)2016年第53號公告第九條的規(guī)定：《商品和服務(wù)稅收分類與編碼（試行）》中的分類編碼增加“未發(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”，用于納稅人收取款項(xiàng)但未發(fā)生銷售貨物、應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的情形?！拔窗l(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”，包括603“已申報(bào)繳納營業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”。值得注意的是，上述不開票的不征稅項(xiàng)目只能開具增值稅普通發(fā)票，發(fā)票稅率欄填寫“不征稅”，開具增值稅普通發(fā)票，開具的發(fā)票不需要進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)。