芻議制造企業(yè)戰(zhàn)略成本管理

李麗華 任志能 謝武

摘 要：通過分析研究戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵、主要特征以及基本分析工具，本文提出了構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理體系的四大要點：樹立戰(zhàn)略成本管理觀念、提高全員成本管理素質(zhì)、科學運用戰(zhàn)略成本管理的分析工具以及構(gòu)建科學合理的成本業(yè)績評價機制，以指導制造企業(yè)建立起符合自身戰(zhàn)略實際需要的成本管理體系。

關鍵詞：戰(zhàn)略? 成本管理? 業(yè)績評價

一、引言

隨著我國經(jīng)濟進入新常態(tài)，經(jīng)濟發(fā)展方式由注重發(fā)展速度轉(zhuǎn)變?yōu)楦⒅亟?jīng)濟發(fā)展質(zhì)量，傳統(tǒng)制造企業(yè)面臨著巨大的盈利壓力。制造企業(yè)想要在日趨激烈的市場競爭中突圍而出，必須要有自身的戰(zhàn)略管理能力，建立并不斷完善戰(zhàn)略成本管理體系，強化對成本的戰(zhàn)略管理，提高企業(yè)長期競爭力。

二、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵特征與基本分析工具

（一）戰(zhàn)略成本管理內(nèi)涵

西蒙（1982）認為戰(zhàn)略成本管理就是指對企業(yè)自身及競爭者的相關成本信息資料進行分析研究，研究所得信息為高管層戰(zhàn)略決策提供支持。西南財大戰(zhàn)略成本管理課題組認為戰(zhàn)略成本管理主要關注成本管理的戰(zhàn)略環(huán)境、戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略業(yè)績，其含義可表述為不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理。

本文認為戰(zhàn)略成本管理就是立足成本的源頭，站在戰(zhàn)略的高度上，識別成本驅(qū)動因素，有效地利用戰(zhàn)略管理工具方法，為企業(yè)戰(zhàn)略決策提供戰(zhàn)略性成本信息，并優(yōu)化企業(yè)的成本管理組織體系，以利于形成企業(yè)長期競爭的戰(zhàn)略優(yōu)勢。

（二）戰(zhàn)略成本管理的主要特征

首先是長期性。戰(zhàn)略成本管理緊盯長期目標戰(zhàn)略，旨在獲取企業(yè)競爭的長期優(yōu)勢，實現(xiàn)企業(yè)未來長期生存并發(fā)展下去。其次是全面性。戰(zhàn)略成本管理不僅關注企業(yè)內(nèi)部各項成本，更關注外部環(huán)境的影響。通過分析內(nèi)外部環(huán)境，洞察全局，進而預測和控制企業(yè)未來可能面臨的風險。最后是動態(tài)變化性。戰(zhàn)略成本管理需要不斷調(diào)整以適應企業(yè)面臨的不同情況，其與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合，不同的發(fā)展階段及戰(zhàn)略選擇需要不同的成本管理方法。

（三）戰(zhàn)略成本管理的基本分析工具

戰(zhàn)略成本管理分析工具主要包括：戰(zhàn)略定位分析、價值鏈分析、戰(zhàn)略成本動因分析、績效評價、價值工程。

1、戰(zhàn)略定位分析

戰(zhàn)略定位是指企業(yè)面對外部市場競爭時，分析研究企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境以及市場競爭對手的情況后，制定出有利于企業(yè)的適時而變的競爭策略。戰(zhàn)略定位分析的核心是將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略兩者緊密結(jié)合起來，主要包括成本領先、差異領先、目標集聚以及整合戰(zhàn)略等。

2、價值鏈分析

企業(yè)價值鏈分析主要包括：一是行業(yè)價值鏈分析。企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)的產(chǎn)品定位出自身所屬的行業(yè)，然后對行業(yè)進行價值鏈分析，確定出企業(yè)在行業(yè)價值鏈中的位置，進而采取措施促使企業(yè)與上下游進行戰(zhàn)略整合，降低采購成本，擴展市場份額，提升市場競爭力，獲取相對成本優(yōu)勢。二是企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析。不同活動為企業(yè)帶來的經(jīng)濟效益、消耗的投入資源也不同，企業(yè)在對各價值活動進行內(nèi)部價值鏈分析時，可以應用作業(yè)成本法，通過避免和減少無效作業(yè)，提高資源配置效率，降低企業(yè)成本。三是競爭對手價值鏈分析。深入分析競爭對手的價值鏈，并與企業(yè)自身相比較，找出企業(yè)的相對優(yōu)勢與劣勢，并分析其背后原因，采取揚長避短的策略建立起企業(yè)自身的相對競爭優(yōu)勢。

3、戰(zhàn)略成本動因分析

戰(zhàn)略成本動因分析分為結(jié)構(gòu)性與執(zhí)行性成本動因分析。結(jié)構(gòu)性成本動因分析指對與企業(yè)基本經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和戰(zhàn)略成本整體相關的成本驅(qū)動要素進行分析，分析對象包括：企業(yè)規(guī)模、學習能力、研發(fā)、地理位置等。執(zhí)行性成本動因分析是在既定的基礎經(jīng)濟結(jié)構(gòu)下，深入分析生產(chǎn)執(zhí)行性要素后，優(yōu)化企業(yè)的價值鏈，實現(xiàn)降低企業(yè)成本的目標;分析對象通常包括：全面質(zhì)量管理、能力利用率、各價值活動的聯(lián)系、企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)等。在戰(zhàn)略成本動因分析過程中，要按照TOC理論，找出企業(yè)研發(fā)設計、生產(chǎn)、營銷等系統(tǒng)中的薄弱環(huán)節(jié)即瓶頸并加以改善，以提高整個系統(tǒng)的有效產(chǎn)出。

4、績效評價

戰(zhàn)略成本管理績效評價是結(jié)合企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，以戰(zhàn)略成本目標計劃水平為依據(jù)，運用各種財務和非財務指標，動態(tài)衡量戰(zhàn)略成本管理各項活動，評價其完成進度，并及時向各相關方提供反饋結(jié)果的一種價值判斷過程;具體內(nèi)容包括業(yè)績指標的設置、考評、控制、反饋、調(diào)整和激勵等。業(yè)績評價方法主要有業(yè)績金字塔、平衡計分卡及業(yè)績?nèi)忡R等。

5、價值工程

麥爾斯（1947年）率先提出來價值工程（也稱價值分析）概念，他認為人們是之所以愿意花費一定代價購買某物品是因為該物品的功能，而不是因為該物品本身。價值工程根據(jù)公式V（價值）=F（功能）∕C（成本）計算某物品的價值大小，由價值公式可以得出想要提高某物品的價值，要么提高功能，要么降低成本，或者兩者相結(jié)合。利用價值工程工作原理，對產(chǎn)品或服務的功能進行系統(tǒng)分析，結(jié)合消費者或購買方（非最終消費者）的需求找出必要功能和非必要功能，盡量減少非必要功能，優(yōu)化必要功能的設計，使得提供這些功能的總成本費用最低，以此提高產(chǎn)品或服務的價值。價值工程工作計劃一般包括：信息準備、功能分析、創(chuàng)新構(gòu)思、評估確定、實施部置等五個階段。

三、制造企業(yè)如何構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理體系

（一）樹立戰(zhàn)略成本管理觀念

制造企業(yè)要在節(jié)約降耗等樸素成本節(jié)約觀念基礎上，樹立起戰(zhàn)略成本、作業(yè)成本、標準成本、目標成本、質(zhì)量及環(huán)境成本等現(xiàn)代成本概念和思想。成本管理不只是一味地降低和壓縮成本費用支出，而是要有投入產(chǎn)出的效益意識;投入是為了產(chǎn)出，只要有效產(chǎn)出得到提升，增加部分投入就是值得的。短期加大投入，只要能提升企業(yè)未來的長期競爭能力和盈利能力，那么犧牲短期利潤就是恰當?shù)摹３杀竟芾聿荒苤豢紤]企業(yè)自身的利益，而是要基于企業(yè)所在的整個價值鏈，考慮供應商和客戶的利益，提升整個價值鏈的競爭能力。因為現(xiàn)在企業(yè)之間的競爭不僅僅是單個企業(yè)之間的競爭，往往也是企業(yè)所在整個價值鏈之間的競爭。

制造企業(yè)要想成功推行戰(zhàn)略成本管理，首先要讓全體員工樹立起戰(zhàn)略成本管理的成本競爭和成本經(jīng)營管理觀念。一是高層領導積極支持運用戰(zhàn)略成本管理，高層領導的親自加入和切實支持，成本問題才有可能真正上升到企業(yè)戰(zhàn)略層面，并得到徹底解決。二是要通過內(nèi)部宣傳，使全體員工認識到戰(zhàn)略成本管理對企業(yè)長期發(fā)展的重要性。

（二）提高全員成本管理素質(zhì)

企業(yè)應組織所有員工特別是財務人員學習戰(zhàn)略成本管理的方法，掌握靈活運用戰(zhàn)略成本管理的技能，非財務人員重點掌握與自身崗位所處價值鏈環(huán)節(jié)相關的戰(zhàn)略成本管理技能。財務人員要非常熟悉企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理流程，熟悉企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)出售等流通過程、經(jīng)營模式、價值鏈各環(huán)節(jié)價值作業(yè)流程、市場環(huán)境，能夠靈活運用價值工程、目標成本、作業(yè)成本等多種成本管理方法進行成本預測、決策和控制。面對復雜多變的內(nèi)外部環(huán)境要主動完善企業(yè)現(xiàn)存的戰(zhàn)略成本管理體系，并運用和完善新的成本核算方法，在宏觀上將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合起來，正確進行成本管理戰(zhàn)略定位;在微觀上要扎扎實實做好成本核算的基礎管理工作，及時準確反映出企業(yè)價值鏈各環(huán)節(jié)的成本信息和管理現(xiàn)狀。

（三）科學運用戰(zhàn)略成本管理的分析工具

為了成功運用戰(zhàn)略成本管理辦法，制造企業(yè)需要在企業(yè)的不同發(fā)展階段靈活運用戰(zhàn)略成本管理的各種分析工具，為管理當局決策提供有價值的信息，從而獲取市場競爭優(yōu)勢。企業(yè)運用SWOT戰(zhàn)略定位分析，正確選擇發(fā)展戰(zhàn)略方向后，深入研究企業(yè)價值鏈和戰(zhàn)略成本動因后，對企業(yè)價值鏈活動產(chǎn)生的成本動因進行控制，進而真正控制好成本。因此，戰(zhàn)略成本管理立足于企業(yè)所處市場環(huán)境條件，為了達到知己知彼，掌控全局，不僅分析企業(yè)內(nèi)部價值鏈，而且分析行業(yè)以及競爭對手價值鏈，并借此形成各種管理戰(zhàn)略，控制降低企業(yè)的成本，提高企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢。要通過采用OGSM工具將公司的戰(zhàn)略成本管理責任層層分解落實到各相關責任部門/崗位，甚至直接到人，使得人人/崗位都有自身的責任指標，調(diào)動大家參與戰(zhàn)略成本管理的積極性。運用價值工程，爭取以最低的總成本實現(xiàn)功能，從而使價值最大化。

（四）構(gòu)建科學合理的成本業(yè)績評價機制

成本管理評價要放在企業(yè)整體的評價體系中來進行衡量，這樣對成本管理的評價才會更加客觀和全面。同時，要走出傳統(tǒng)上僅依賴財務指標來進行業(yè)績評價的誤區(qū)，要增加非財務指標以彌補財務指標的缺陷，使得業(yè)績評價更加科學，引導大家注意力集中于實現(xiàn)企業(yè)長期戰(zhàn)略目標。

企業(yè)如何評價各部門和員工的業(yè)績，部門和員工將根據(jù)企業(yè)的評價方案決定如何行動?，F(xiàn)代制造企業(yè)要轉(zhuǎn)變過去基于當期利潤的成本評價方法，要根據(jù)戰(zhàn)略成本管理思想，借鑒平衡計分卡的評價體系，按下圖建立成本評價體系，針對企業(yè)的實際情況，至少從財務、客戶、內(nèi)部業(yè)務流程以及學習與成長四個維度，來對企業(yè)的成本管理來進行評價，建立以戰(zhàn)略為導向、以價值評價為核心的績效文化，建立起能夠引導和促進企業(yè)戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的成本評價體系。

四、結(jié)束語

我國經(jīng)濟發(fā)展進入新常態(tài)后，制造企業(yè)不能再像過去一樣單純依賴規(guī)模擴張走外延式發(fā)展道路。面對未來，各制造企業(yè)需要建立起符合企業(yè)實際的戰(zhàn)略成本管理體系，苦煉成本管理內(nèi)功，這樣才能在未來的世界市場競爭中取得最后勝利，實現(xiàn)祖國的工業(yè)強國目標。

參考文獻：

[1]Jack Shank Strategic Cost Management and the Value Chain[M]，New York：the Free press，1993：70-85.

[2]西南財經(jīng)大學會計研究所戰(zhàn)略成本管理課題組，戰(zhàn)略成本管理基本框架[J]，四川會計，1999（6）：5-9.