CRS：稅收透明之利器

隨著經(jīng)濟(jì)全球化強(qiáng)勢(shì)推動(dòng)著跨境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，各國(guó)政府越發(fā)努力提高稅收之透明度以促進(jìn)推行國(guó)際反避稅行為。2010年，美國(guó)發(fā)布了《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA），要求海外金融機(jī)構(gòu)為其提供納稅人的資產(chǎn)信息，以便協(xié)助美國(guó)進(jìn)行全球征稅，拉開全球范圍的聯(lián)手反避稅行動(dòng)的帷幕。在FATCA成功實(shí)施后，其他國(guó)家也紛紛推出相似的措施。而G20領(lǐng)導(dǎo)人推進(jìn)并加速了這一發(fā)展勢(shì)頭。2014年，受G20委托，經(jīng)合組織（OECD）發(fā)布了《金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information，簡(jiǎn)稱“AEIO標(biāo)準(zhǔn)”），用于指導(dǎo)參與司法管轄區(qū)定期對(duì)稅收居民金融賬戶信息進(jìn)行交換，其中CRS則為其中的重要構(gòu)成部分。

一、CRS的總體框架

（一）CRS基本原理

CRS，全稱為Common Reporting Standard，即為共同申報(bào)準(zhǔn)則，通過參與國(guó)家與地區(qū)之間交換稅務(wù)居民資料，從而提升稅收透明度與打擊跨境逃稅，而AEIO標(biāo)準(zhǔn)中則主要規(guī)定金融機(jī)構(gòu)對(duì)外國(guó)稅收居民的個(gè)人和企業(yè)金融賬戶信息進(jìn)行收集和報(bào)送的相關(guān)要求及程序。

目前，已經(jīng)有106個(gè)國(guó)家或地區(qū)簽署協(xié)議承諾實(shí)施CRS。根據(jù)協(xié)議，其中54個(gè)國(guó)家或地區(qū)（包括英屬維爾京群島、開曼群島、百慕大、巴巴多斯）承諾于2017年9月進(jìn)行第一次的金融賬戶信息交換，余下的國(guó)家或地區(qū)（包括中國(guó)、中國(guó)香港、新加坡）承諾于2018年9月首次交換信息。

（二）CRS如何運(yùn)行

根據(jù)AEOI標(biāo)準(zhǔn)開展金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換，首先由一國(guó)（地區(qū)）金融機(jī)構(gòu)通過盡職調(diào)查程序識(shí)別另一國(guó)（地區(qū)）稅收居民個(gè)人和企業(yè)在該機(jī)構(gòu)開立的賬戶，按年向金融機(jī)構(gòu)所在國(guó)（地區(qū)）主管部門報(bào)送上述賬戶的名稱、納稅人識(shí)別號(hào)、地址、賬號(hào)、余額、利息、股息以及出售金融資產(chǎn)的收入等信息，再由該國(guó)（地區(qū)）稅務(wù)主管當(dāng)局與賬戶持有人的居民國(guó)稅務(wù)主管當(dāng)局開展信息交換，最終實(shí)現(xiàn)各國(guó)（地區(qū)）對(duì)跨境稅源的有效監(jiān)管。

二、CRS認(rèn)識(shí)上的常見誤區(qū)

對(duì)于CRS，目前國(guó)內(nèi)的企業(yè)和高凈值個(gè)人在認(rèn)識(shí)上存在一些誤區(qū)，歸納起來，主要集中在以下幾個(gè)方面。

（一）認(rèn)為CRS會(huì)曝光個(gè)人的所有財(cái)產(chǎn)

CRS之下進(jìn)行自動(dòng)交換的是所有個(gè)人或企業(yè)的金融賬戶情況，這個(gè)金融賬戶跟傳統(tǒng)意義上的金融賬戶有一些差異，包括存款賬戶、托管賬戶、具有現(xiàn)金價(jià)值的保險(xiǎn)合約、年金賬戶、持有金融機(jī)構(gòu)的股權(quán)和債權(quán)，所有金融賬戶的賬戶持有人的基本信息（姓名、出生日期、國(guó)籍等）、賬戶余額、交易利得情況等，都會(huì)被披露。

而不動(dòng)產(chǎn)的非債務(wù)性直接權(quán)益和商品的直接持有，都不能算是金融賬戶，所以也不會(huì)涉及CRS的信息自動(dòng)交換中去。如房產(chǎn)、游艇、古玩、珠寶等，都不在上報(bào)之列。

（二）認(rèn)為CRS下仍然存在規(guī)避之道

在很多國(guó)家，一些富豪通過用非個(gè)人的公司實(shí)體對(duì)一些資產(chǎn)進(jìn)行代持，或者通過一層套一層的架構(gòu)設(shè)計(jì)，來隱藏自己的實(shí)際控制人身份，以降低個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)并實(shí)現(xiàn)規(guī)避稅收的目的。但是這樣的架構(gòu)在CRS之下將無法繼續(xù)奏效。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法（征求意見稿）》第九條：本辦法所稱非居民金融賬戶是指在我國(guó)境內(nèi)的金融機(jī)構(gòu)開立或者保有的、由非居民持有或者有非居民控制人的消極非金融機(jī)構(gòu)持有的金融賬戶。金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在識(shí)別出非居民金融賬戶之日起將其歸入非居民金融賬戶進(jìn)行管理。換成易于理解的話來說，CRS之所以跟以前的反洗錢和反逃稅協(xié)定不同，就是因?yàn)樵谛畔⒆詣?dòng)交換的基礎(chǔ)上，要求“穿透”。

CRS規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)在識(shí)別賬戶持有人時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)持有人并不是個(gè)人而是公司，需要首先判斷這個(gè)公司是消極還是積極的，所謂積極的公司即表明其公司收入50%以上來自于銷售和勞務(wù)，而消極公司則是50%收入來源于投資紅利、資產(chǎn)利得和租金收入。金融機(jī)構(gòu)不需要對(duì)積極公司進(jìn)行下一步的調(diào)查，而需要穿透消極公司，從而最終找到實(shí)際控制人。這樣一來，最終隱藏在架構(gòu)后面的富豪，也難免被暴露在聚光燈之下。如果開設(shè)離岸公司的避稅天堂島國(guó)是CRS的承諾實(shí)施國(guó)，比如開曼群島、BVI等，仍會(huì)按照CRS的要求進(jìn)行披露。要是境外離岸公司開在尚未承諾實(shí)施CRS的國(guó)家，CRS也會(huì)采取一些措施，如像美國(guó)肥貓法案的方式做處理，即任何在協(xié)定之外的國(guó)家將被視為消極不合作國(guó)家，任何從這些國(guó)家轉(zhuǎn)移入?yún)f(xié)定101個(gè)國(guó)家的資產(chǎn)將被拒絕入境。

（三）購(gòu)買大額保單可以規(guī)避CRS

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法（征求意見稿）》，這里講的金融賬戶是廣義概念，包括存款賬戶、人壽保險(xiǎn)、家族信托、基金、證券、理財(cái)、信托產(chǎn)品、國(guó)債、期貨，等等，所以，具有較高現(xiàn)金價(jià)值的人壽保險(xiǎn)是肯定要被披露的（只有特定的低現(xiàn)金價(jià)值的定期壽險(xiǎn)才在免披范圍內(nèi)）。

（四）認(rèn)為中國(guó)出臺(tái)CRS法規(guī)是為了打擊中國(guó)富豪的海外資產(chǎn)

7月1日，中國(guó)政府在5月19日公布的《非居民金融賬戶涉稅信息調(diào)查管理辦法》開始落實(shí)。而加拿大方面CRS也同樣是在7月1日國(guó)慶日開始上路。很多人認(rèn)為《非居民金融賬戶涉稅調(diào)查管理辦法》是為了打擊中國(guó)富豪海外資產(chǎn)偷稅漏稅的問題，但實(shí)際上這個(gè)管理辦法真正適用人群是外國(guó)金融機(jī)構(gòu)和公司在中國(guó)開設(shè)的賬戶。所以實(shí)際情況是在方向上反了，真正危及中國(guó)富豪在海外資產(chǎn)隱秘的是所在地國(guó)家實(shí)施的CRS法規(guī)。

（五）低于100萬美元的存量賬戶余額不會(huì)被調(diào)查

在CRS的規(guī)定中，100萬美元以上和以下的存量賬戶，在金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行盡職調(diào)查的時(shí)候可能會(huì)存在區(qū)別對(duì)待。很多人就直接將其理解成了只要賬戶余額達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)，就不會(huì)被查到了。這其實(shí)是一種非常典型的誤讀，即便是在100萬美元以下的存量賬戶，銀行還是會(huì)將其申報(bào)給稅務(wù)居民所在國(guó)的稅務(wù)局。endprint

（六）認(rèn)為CRS會(huì)導(dǎo)致個(gè)人稅務(wù)加重

很多不明就里的人在聽到CRS后的第一反應(yīng)就是CRS會(huì)加重自身稅務(wù)負(fù)擔(dān)，無論是個(gè)人還是企業(yè)都會(huì)增加稅務(wù)支出，這種想法并不正確。CRS并不是一項(xiàng)新的稅收法案，不用擔(dān)心會(huì)因此增加賦稅。

CRS對(duì)于稅務(wù)的主要影響，是在全球范圍內(nèi)將資產(chǎn)透明化，原本需要自行申報(bào)的稅務(wù)變成了“自動(dòng)信息交換”，由原本需要自行提供涉稅證明材料的申報(bào)方式，變成了自動(dòng)的、無須提供理由的金融信息交換，交換頻率為一年一次。所以說CRS并沒有加重個(gè)人稅負(fù)，而是增加了個(gè)人稅務(wù)的透明度。

（七）認(rèn)為CRS之后國(guó)內(nèi)國(guó)外要交兩份稅

在全球大多數(shù)國(guó)家都有出臺(tái)避免重復(fù)征稅的稅務(wù)法案，其中自然也包括中國(guó)，對(duì)于同一筆收入的征稅，是不會(huì)存在幾個(gè)國(guó)家重復(fù)征稅的情況的，在境外已經(jīng)納稅的部分，在國(guó)內(nèi)可以抵扣?！吨腥A人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》中第七條規(guī)定：納稅義務(wù)人從中國(guó)境外取得的所得，準(zhǔn)予其在應(yīng)納稅額中扣除已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額。但扣除額不得超過該納稅義務(wù)人境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。

三、CRS：中國(guó)在行動(dòng)

（一）中國(guó)為推動(dòng)CRS所采取的行動(dòng)

對(duì)于CRS，中國(guó)的態(tài)度一直是積極的，自2013年以來，中國(guó)相關(guān)部門為了推動(dòng)CRS的發(fā)展，采取了一系列有力的措施。

2013年8月，中國(guó)簽署了《多邊稅收征管互助公約》。

2014年9月，我國(guó)承諾實(shí)施AEIO標(biāo)準(zhǔn)。

2015年12月份，中國(guó)簽署《金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換之多邊政府間協(xié)議》，即承諾另入并執(zhí)行CRS。協(xié)議規(guī)定：各簽約協(xié)議國(guó)的金融機(jī)構(gòu)，包括銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司、基金公司等需要向中國(guó)稅務(wù)總局自動(dòng)提交中國(guó)公民及稅務(wù)居民身份的一切資產(chǎn)、投資資料。

2017年7月1日，稅務(wù)總局聯(lián)合財(cái)政部和中國(guó)人民銀行、中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)共同簽發(fā)了《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》，根據(jù)該辦法，我國(guó)推行CRS的工作具體時(shí)間安排如下：2017年1月1日，中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的金融機(jī)構(gòu)對(duì)新開立的個(gè)人和機(jī)構(gòu)賬戶開展盡職調(diào)查；2017年12月31日前，完成對(duì)存量個(gè)人高凈值賬戶（截止到2016年12月31日，金融賬戶加總余額超過600萬元）的盡職調(diào)查；2018年9月30日前，中國(guó)承諾作為第二批實(shí)施CRS的國(guó)家，將完成首次對(duì)外交換非居民金融賬戶涉稅信息的工作；2018年12月31日前，完成對(duì)存量個(gè)人低凈值賬戶和全部存量機(jī)構(gòu)賬戶的盡職調(diào)查。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》還規(guī)定了中國(guó)金融機(jī)構(gòu)識(shí)別、收集、申報(bào)非居民金融賬戶涉稅信息給中國(guó)稅務(wù)主管機(jī)構(gòu)的要求和程序。需要收集、上報(bào)的信息包括：非居民賬戶的持有人或消極非金融機(jī)構(gòu)非居民實(shí)際控制人姓名、現(xiàn)居地址、稅收居民國(guó)（地區(qū)）、單個(gè)金融賬戶余額等。

這些收集上來的信息將被報(bào)送給國(guó)家稅務(wù)總局，并計(jì)劃于2018年9月開始陸續(xù)與中國(guó)達(dá)成金融賬戶涉稅信息交換配對(duì)的國(guó)家（地區(qū)）進(jìn)行信息交換。目前，中國(guó)并未公開披露具體與哪些國(guó)家達(dá)成配對(duì)。但是，中國(guó)稅收居民在配對(duì)國(guó)家金融賬戶中的涉稅信息也將通過交換，被中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)批量掌握。在取得配對(duì)國(guó)同意的前提下，這些信息還可能應(yīng)用到反腐、反洗錢等領(lǐng)域。

（二）中國(guó)為CRS落地進(jìn)行的準(zhǔn)備

中國(guó)對(duì)于稅收信息的管理不是以個(gè)人為單位的，中國(guó)稅收居民涉稅信息，分散掌握在“一行三會(huì)”等不同職能部門之間，全國(guó)統(tǒng)一的信息征稅系統(tǒng)尚未建全，沒有形成稅收信息批量報(bào)送和查詢的機(jī)制。

交換計(jì)劃在中國(guó)落地過程中，從各國(guó)交換回的數(shù)量龐大的信息能否與中國(guó)目前尚未健全的信息征稅系統(tǒng)相匹配，能否將個(gè)人的涉稅信息集中分析，找到逃避稅的納稅人等都是讓中國(guó)財(cái)稅界人士擔(dān)心的問題。

面對(duì)重重障礙，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)正在立法、行政、技術(shù)三個(gè)層面為交換計(jì)劃做準(zhǔn)備。

1.立法層面

2015年新修訂的《稅收征管法》完善了納稅人識(shí)別號(hào)制度，強(qiáng)化了自然人稅收征管的措施。目前財(cái)稅研究者正努力爭(zhēng)取在《稅收征管法》中加入確立批量的報(bào)送信息和查詢信息的機(jī)制內(nèi)容。國(guó)務(wù)院關(guān)于《促進(jìn)大數(shù)據(jù)發(fā)展行動(dòng)綱要》提出，到2018年，中央政府層面實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)統(tǒng)一共享交換平臺(tái)的全覆蓋，實(shí)現(xiàn)金稅、金關(guān)、金財(cái)?shù)刃畔⑾到y(tǒng)通過統(tǒng)一平臺(tái)進(jìn)行數(shù)據(jù)共享和交換，這為中國(guó)建立稅收居民信息征管系統(tǒng)提供了執(zhí)行動(dòng)力。

2.行政層面

為了方便信息回傳后落地意見交換，國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部和“一行三會(huì)”六部門建立了一個(gè)協(xié)調(diào)溝通機(jī)制。國(guó)家稅務(wù)總局也在籌備制作一個(gè)內(nèi)部管理流程，對(duì)劃分國(guó)家稅務(wù)總局及省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作職責(zé)、工作流程、保密措施等操作層面的流程進(jìn)行規(guī)范。

3.技術(shù)層面

國(guó)家稅務(wù)總局正在研發(fā)一個(gè)多邊交換平臺(tái)，這個(gè)平臺(tái)起到整理、清洗和翻譯信息的功能，與OECD研發(fā)的“統(tǒng)一全球系統(tǒng)”形成承接。

（三）推行CRS面臨的挑戰(zhàn)

交換計(jì)劃在中國(guó)落地后，將面臨中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他國(guó)家（地區(qū)）達(dá)成配對(duì)、將交換回的信息進(jìn)行處理、對(duì)逃避稅者追繳清算和追責(zé)等環(huán)節(jié)。在這一過程中，中國(guó)將面臨不少挑戰(zhàn)，阻力主要來源于各個(gè)國(guó)家之間的協(xié)調(diào)以及一個(gè)國(guó)家內(nèi)部各部門之間的協(xié)調(diào)。

首先，迎接挑戰(zhàn)的是金融機(jī)構(gòu)。從《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》要求來看，對(duì)存量賬戶進(jìn)行盡職調(diào)查的程序復(fù)雜且繁瑣。以賬戶余額在100萬美元以上的高凈值賬戶盡職調(diào)查過程為例，金融機(jī)構(gòu)不僅要開展電子信息系統(tǒng)的記錄檢索，還要進(jìn)行過去五年金融機(jī)構(gòu)所獲得的所有的與賬戶相關(guān)紙質(zhì)記錄檢索，查看該賬戶信息是否包含有需申報(bào)國(guó)家居民的“標(biāo)識(shí)”（例如身份證明、住址、通信地址、轉(zhuǎn)賬指令、電話號(hào)碼等），同時(shí)還應(yīng)詢問客戶經(jīng)理是否存在其負(fù)責(zé)的客戶為非居民個(gè)人的情況。endprint

如果金融機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)了需申報(bào)的“標(biāo)識(shí)”，那么通常會(huì)讓賬戶持有人提交一份自我聲明表格，聲明其稅收居民所在國(guó)，并提供相應(yīng)的納稅識(shí)別號(hào)。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)要在2017年12月31日之前完成個(gè)人高凈值存量賬戶的盡職調(diào)查，這意味著留給金融機(jī)構(gòu)的時(shí)間不到半年。2016年4月，路透咨詢針對(duì)全球部分金融機(jī)構(gòu)的高管進(jìn)行了問卷調(diào)查。結(jié)果顯示：“完全有信心”履行FATCA和CRS盡職調(diào)查和信息報(bào)告義務(wù)的金融機(jī)構(gòu)僅占15%，“沒有信心”或者“幾乎沒有信心”的金融機(jī)構(gòu)占比合計(jì)高達(dá)56%；履行FATCA和CRS義務(wù)的最大挑戰(zhàn)在于，缺少清晰連貫的執(zhí)行指引。除此以外，40%的金融機(jī)構(gòu)預(yù)計(jì)為此付出的成本在100萬美元左右。繁瑣的調(diào)查程序、緊迫的截止日期和高額的調(diào)查成本，讓金融機(jī)構(gòu)面臨壓力。

其次，中國(guó)與其他國(guó)家或者地區(qū)的配對(duì)是另一項(xiàng)重要挑戰(zhàn)。目前，中國(guó)并未公開披露具體與哪些國(guó)家或地區(qū)達(dá)成配對(duì)。以中國(guó)目前世界第二大經(jīng)濟(jì)體的地位，與中國(guó)有密切經(jīng)濟(jì)往來的國(guó)家通常不會(huì)拒絕與中國(guó)進(jìn)行CRS下的信息對(duì)等交換，包括一些離岸避稅地。

最后，中國(guó)同其他CRS參與國(guó)涉稅信息交換還存在法律障礙。《多邊稅收征管互助公約》載明：本公約的任何規(guī)定都不影響被請(qǐng)求方法律或行政慣例賦予人的權(quán)利及保護(hù)措施。海量信息回傳后，中國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)該如何處理、使用這部分信息也成為關(guān)注焦點(diǎn)。信息回傳中國(guó)后，將被拿來與中國(guó)信息征稅系統(tǒng)里面的數(shù)據(jù)進(jìn)行匹配，比對(duì)賬戶持有人在國(guó)內(nèi)外的稅務(wù)信息，核實(shí)他在境外的所得是否在國(guó)內(nèi)申報(bào)、交過稅。如果未交稅，就要約談納稅人，確認(rèn)約談過程中納稅人是否能如實(shí)申報(bào)給稅務(wù)機(jī)關(guān)，補(bǔ)繳稅款；拒不申報(bào)或者申報(bào)偏低的就要根據(jù)法律規(guī)定進(jìn)行處罰。這其中牽涉諸多法律性、技術(shù)性和操作性難題，很有可能將雙方拖入審計(jì)、訴訟和刑事起訴程序的泥潭，成本高昂且爭(zhēng)議不斷。

為解決信息交換帶來的大批歷史欠稅追繳清算難題，可以借助CRS在中國(guó)實(shí)施形成的輿論威懾力，效仿英美國(guó)家實(shí)施稅收自愿披露項(xiàng)目。鼓勵(lì)納稅人“坦白從寬”，在給予納稅人寬大處理的善意中將其境外所得未申報(bào)納稅的歷史一筆勾銷，不但打消了納稅人進(jìn)行自愿披露的顧慮，而且也一次性解決了歷史遺留問題。

參考文獻(xiàn)：

劉思維，許向陽.CRS啟動(dòng)后將成反腐利器？[J].財(cái)經(jīng)，2017-10-7.endprint