內(nèi)部審計在水利行政事業(yè)單位內(nèi)部控制中的作用

逯毅瑾

（水利部審計室，100053，北京）

近年，國家不斷加大對水利事業(yè)投入，2013—2017年，全國水利建設(shè)投資累計完成2.64萬億元；截至2017年年底，172項節(jié)水供水重大水利工程已開工建設(shè)122項，在建投資規(guī)模超過9 000億元。在水利資金投入大幅度增加的背景下，作為水利資金的管理部門，大力加強對各級水利行政事業(yè)單位（以下簡稱水利部門）內(nèi)部控制管理，防范風(fēng)險，充分發(fā)揮在管好用好水利資金方面的作用。

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，是對單位經(jīng)濟活動進行防范和管控的重要工具。黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關(guān)于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出要強化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用。財政部也分別于2012年、2015年印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》《財政部關(guān)于全面推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》，進一步明確了內(nèi)部控制建設(shè)具體措施。上述政策的頒布與實施，是包括水利部門在內(nèi)，所有行政事業(yè)單位經(jīng)濟發(fā)展和業(yè)務(wù)活動管理、內(nèi)部權(quán)力運行監(jiān)督的一項重大改革，能夠促進內(nèi)部控制在單位管理中更好地發(fā)揮作用。而單位內(nèi)部審計部門具有對經(jīng)濟活動獨立監(jiān)督和評價的職能，能夠更加客觀地對內(nèi)部控制的建立、制度體系的執(zhí)行、具體效果的發(fā)揮等內(nèi)部控制全過程的有效性、完備性進行評價，在內(nèi)部控制體系中發(fā)揮著其他部門不可替代的作用。

一、內(nèi)部審計的特征

審計署于2018年1月頒布第11號令《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，其中第三條指出：內(nèi)部審計是對本單位及所屬單位財政財務(wù)收支、經(jīng)濟活動、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理實施獨立、客觀的監(jiān)督、評價和建議，以促進單位完善治理、實現(xiàn)目標(biāo)的活動。國際注冊內(nèi)部審計師協(xié)會于2017年修訂生效的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》（IPPF），提出內(nèi)部審計的使命為以風(fēng)險為基礎(chǔ)，提供客觀的確認(rèn)、建議和洞見，增加和保護組織價值，并將內(nèi)部審計定義為一種獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。其通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)目標(biāo)。

從審計署頒布的第11號令和國際注冊內(nèi)部審計師協(xié)會提出的內(nèi)部審計使命和定義來看，內(nèi)部審計可以總結(jié)出3個方面的主要特征：一是職能獨立，即內(nèi)部審計機構(gòu)是組織內(nèi)部設(shè)立的、相對獨立的行使職責(zé)的職能部門，以保證其結(jié)論的客觀、有效；二是監(jiān)督評價，這是內(nèi)部審計工作的實質(zhì)內(nèi)容，通過對本單位經(jīng)濟活動等進行監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題，揭露問題，提出意見建議，幫助解決問題；三是服務(wù)管理，監(jiān)督評價的根本目的是為了服務(wù)于單位發(fā)展、促進內(nèi)部管理的提升、實現(xiàn)單位設(shè)定的發(fā)展規(guī)劃和預(yù)定目標(biāo)。

二、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計之間的聯(lián)系

內(nèi)部控制和內(nèi)部審計都在水利部門加強和提升內(nèi)部管理水平方面發(fā)揮著重要作用。兩者相互作用、相互融合、互為補充。

1.內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分

按照全面風(fēng)險管理的設(shè)計流程，風(fēng)險控制的三道防線分別是相關(guān)職能和業(yè)務(wù)部門、風(fēng)險管理部門、內(nèi)部審計部門,可見內(nèi)部審計是風(fēng)險控制管理的重要組成部分。美國的COSO委員會提出的內(nèi)部控制整體框架的五要素（內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督）中，也包括了內(nèi)部審計監(jiān)督；而內(nèi)部審計的根本目的是服務(wù)于單位發(fā)展，與內(nèi)部控制殊途同歸。內(nèi)部審計的監(jiān)督職責(zé)，也是單位內(nèi)部自我約束、自我控制的一種特殊手段，屬于內(nèi)部控制方式之一。

2.內(nèi)部審計獨立于內(nèi)部控制而自成體系

從1983年各部門和單位按照國務(wù)院指示精神，逐步開始組建內(nèi)部審計部門、開展內(nèi)部審計工作起，經(jīng)過30多年的發(fā)展，各行政事業(yè)單位內(nèi)部審計工作已經(jīng)從最初的揭露錯誤、舞弊行為等單純的財務(wù)經(jīng)費管理監(jiān)督，逐漸發(fā)展為對管理程序運行、政策法規(guī)制定等內(nèi)部管理的全過程監(jiān)督。通過實踐形成了內(nèi)部審計特有的獨立運行架構(gòu)，具備了審計機構(gòu)、審計人員、審計方法、審計程序、審計結(jié)果等一整套完整的工作框架，獨立于內(nèi)部控制而自成體系。

3.內(nèi)部審計與內(nèi)部控制互為補充

從工作關(guān)系上，健全完善的內(nèi)部控制體系是保障水利部門更好地開展內(nèi)部審計工作的重要基礎(chǔ)；如果內(nèi)部控制體系出現(xiàn)偏差或漏洞，內(nèi)部審計工作的開展也不能取得最優(yōu)效果。同時，內(nèi)部審計是對水利部門內(nèi)部控制體系建設(shè)和實施情況的監(jiān)督檢查，通過內(nèi)部審計監(jiān)督，評價內(nèi)部控制實施的有效性，分析內(nèi)部控制體系建設(shè)存在的缺陷和風(fēng)險，進而促進水利部門內(nèi)部控制體系的進一步健全；反之，內(nèi)部審計監(jiān)督失效，缺少了監(jiān)督機制，內(nèi)部控制的風(fēng)險也會隨之增大。

三、制約內(nèi)部審計發(fā)揮作用的主要問題

1.內(nèi)部審計部門在單位內(nèi)部控制建設(shè)和實施中參與程度不夠

按照財政部文件要求，水利部門的內(nèi)部控制應(yīng)分為單位層面的內(nèi)部控制和經(jīng)濟活動業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制。從具體內(nèi)容看，單位層面的內(nèi)部控制包括內(nèi)部控制組織形式，重大經(jīng)濟事項的決策機制，關(guān)鍵崗位和人員設(shè)置、技術(shù)手段等內(nèi)容；經(jīng)濟活動業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制包括預(yù)算、收入、政府采購、資產(chǎn)、建設(shè)項目、合同等經(jīng)濟業(yè)務(wù)主要環(huán)節(jié)。從上述要求看，主要內(nèi)容更偏重于財務(wù)管理。在具體實踐中，水利部門更多將內(nèi)部控制建設(shè)的牽頭部門確定為財務(wù)部門，少數(shù)為辦公室等綜合部門，內(nèi)部審計部門一般僅作為參與部門，甚至未參與內(nèi)部控制建設(shè)工作。

2.內(nèi)部審計在風(fēng)險評估中未發(fā)揮應(yīng)有作用

水利部門內(nèi)部控制建立的基礎(chǔ)是梳理、分析各類經(jīng)濟活動業(yè)務(wù)流程，對存在的風(fēng)險進行評估，確定風(fēng)險點等。經(jīng)過多年的理論研究和審計實踐，水利部門內(nèi)部審計工作已經(jīng)具備了相對成熟的內(nèi)部控制測試模式和方法，而這些內(nèi)容與內(nèi)部控制對風(fēng)險評估的要求有較多交叉，可以作為借鑒和補充。但在實踐中，內(nèi)部控制風(fēng)險評估更多的是單獨開展，未借鑒內(nèi)部審計控制測試方法的相關(guān)內(nèi)容。

3.內(nèi)部審計結(jié)果應(yīng)用還需進一步加強

每年，各級水利部門的內(nèi)部審計部門都會組織開展多種形式的審計工作，如經(jīng)濟責(zé)任審計、竣工決算審計、預(yù)算執(zhí)行審計、專項審計調(diào)查等，涉及不同類型單位、項目和資金。通過審計發(fā)現(xiàn)、揭露的問題，尤其是較為普遍發(fā)生的、“屢審屢犯”的、具有典型性和傾向性的問題，往往是單位管理的薄弱環(huán)節(jié)和高風(fēng)險點，這也表明內(nèi)部控制需要有針對性地制定制度措施，以進一步規(guī)范和完善重要內(nèi)容。但在實踐中，對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的問題分析、研究程度還不高，成果利用還不夠充分。

四、加強內(nèi)部審計工作在內(nèi)部控制中發(fā)揮作用的措施

1.加強理論和實證研究

審計監(jiān)督是黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，黨的十九大報告提出堅定不移全面從嚴(yán)治黨，健全黨和國家監(jiān)督體系，增強監(jiān)督合力。在新形勢下，審計監(jiān)督成為規(guī)范黨內(nèi)政治生活、加強黨內(nèi)監(jiān)督、推進全面從嚴(yán)治黨的有效助力。而內(nèi)部審計作為水利部門內(nèi)部獨立的監(jiān)督部門，在促進加強單位內(nèi)部控制，監(jiān)督單位內(nèi)部經(jīng)濟管理、履職盡責(zé)、風(fēng)險防控等方面，具有其他部門不可替代的優(yōu)勢地位。如何提升內(nèi)部審計部門在水利部門內(nèi)部管理中的作用，如何將內(nèi)部審計監(jiān)督從單純的財務(wù)、資金監(jiān)管，延伸為單位發(fā)展、領(lǐng)導(dǎo)決策的重要參謀助手，為建立健全單位內(nèi)部控制服務(wù)，這些都需要從多方面進行充分研究，從而進一步得到領(lǐng)導(dǎo)重視，增強獨立性，積極發(fā)揮作用。

2.提升內(nèi)部審計部門的地位和作用

水利部門內(nèi)部審計應(yīng)積極參與到單位內(nèi)部控制建設(shè)中，充分利用自身技術(shù)方法等方面的優(yōu)勢，結(jié)合日常審計工作，推進單位內(nèi)部控制建設(shè)，成為內(nèi)部控制體系建設(shè)的參與者、主導(dǎo)者。同時，內(nèi)部審計也具有對內(nèi)部控制的再控制功能。財政部明確要求，內(nèi)部審計部門對管理制度和機制的建立、執(zhí)行和內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位及人員的設(shè)置等情況，應(yīng)當(dāng)進行檢查，發(fā)現(xiàn)問題并提出建議；2018年1月修訂印發(fā)的審計署第11號令與2003年審計署第4號令的一個重要變化是增加了對單位內(nèi)部控制的監(jiān)督評價內(nèi)容，要求開展內(nèi)部控制審計。這些內(nèi)容都是對內(nèi)部審計再控制功能的充分體現(xiàn)，從規(guī)章制度層面強化了內(nèi)部審計工作在內(nèi)部控制體系建設(shè)和實施中的地位和作用。因此，水利部門內(nèi)部審計在單位內(nèi)部控制建設(shè)中要積極作為，建立內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的良好互動機制，從多角度、多渠道發(fā)揮內(nèi)部審計的建設(shè)性作用，促進內(nèi)部控制體系建設(shè)的建立和完善。

3.加強內(nèi)部審計成果運用

內(nèi)部審計所特有的獨立性，在很大程度上保證了內(nèi)部審計結(jié)果的客觀公正，反映的問題更加準(zhǔn)確，提出的建議更加具有針對性。通過對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的問題、意見、建議等審計成果進行整體梳理、系統(tǒng)歸納、充分研究，可以提煉出共性問題、普遍性問題，發(fā)現(xiàn)傾向性苗頭問題，進而提出加強內(nèi)部控制管理的意見和建議，作為完善內(nèi)部控制建設(shè)的有力支撐，并從單位制度頂層設(shè)計層面做出應(yīng)對，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制協(xié)同發(fā)力，共同為水利部門改革發(fā)展提供服務(wù)和保障。

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