高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)運(yùn)用職業(yè)判斷若干問題探討

朱建林

會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師受托辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，由于被審計(jì)單位委托審計(jì)的技術(shù)研究開發(fā)費(fèi)用與高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入在合規(guī)性、真實(shí)性、相關(guān)性界定方面存在不確定性，需要注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷作出決策。在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，對不確定事項(xiàng)運(yùn)用職業(yè)判斷能力，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師從事高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)專業(yè)勝任能力的核心；注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷的質(zhì)量，直接與其出具的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量和執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)密切相關(guān)。本文擬就執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)運(yùn)用職業(yè)判斷若干問題作一探討。

一、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)法律法規(guī)和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)

高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)具有特殊性，原因之一在于注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)中運(yùn)用職業(yè)判斷應(yīng)遵循的法律法規(guī)和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)具有特殊性。具體包括下列法律法規(guī)和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

（一）《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例

1. 總收入=收入總額-不征稅收入

會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)中，對收入總額與不征稅收入指標(biāo)計(jì)算口徑，應(yīng)按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算，據(jù)此判斷計(jì)算的總收入指標(biāo)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)合規(guī)性與正確性。企業(yè)所得稅法所指收入總額，包括銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入（包括補(bǔ)貼收入、匯兌收益等）。

不征稅收入包括：（1）財(cái)政撥款；（2）依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；（3）國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，如直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收（不包括出口退稅款）、財(cái)政補(bǔ)助、財(cái)政補(bǔ)貼、貸款貼息以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金。

2. 銷售收入=主營業(yè)務(wù)收入+其他業(yè)務(wù)收入

會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)中，對主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收入指標(biāo)計(jì)算口徑，應(yīng)按照國家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國所得稅法》及其實(shí)施條例確定的企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表口徑計(jì)算，據(jù)此判斷計(jì)算的銷售收入指標(biāo)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)合規(guī)性與正確性。

（二）《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》

2016年1月29日，科學(xué)技術(shù)部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布實(shí)施修訂完善后的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》（以下簡稱《認(rèn)定辦法》），會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，必須了解、熟悉并遵守《認(rèn)定辦法》?！墩J(rèn)定辦法》規(guī)定了認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)須同時(shí)滿足八項(xiàng)條件和高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定程序以及《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》，為會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師判斷被審計(jì)單位是否符合申報(bào)認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)資格條件提供了判斷標(biāo)準(zhǔn)。

（三）《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》

2016年6月22日，科學(xué)技術(shù)部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布實(shí)施修訂完善后的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》（以下簡稱《工作指引》），會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，必須了解熟悉并遵守《工作指引》?！豆ぷ髦敢穼ζ髽I(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入界定政策等進(jìn)行了明確規(guī)定，對出具專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告的中介機(jī)構(gòu)明確了工作職責(zé)與工作紀(jì)律?！豆ぷ髦敢穼φJ(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入專項(xiàng)審計(jì)或鑒證明確規(guī)定了下列界定政策要求：

1. 企業(yè)研究開發(fā)活動(dòng)確定界限

符合《工作指引》規(guī)定的企業(yè)研究開發(fā)活動(dòng)，是指為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括社會(huì)科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)）新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的活動(dòng)。不包括企業(yè)對產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級(jí)或?qū)δ稠?xiàng)科研成果直接應(yīng)用等活動(dòng)（如直接采用新的材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)、工藝或知識(shí)等）。

2. 研究開發(fā)費(fèi)用的歸集范圍

《工作指引》明確了高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用的企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用歸集范圍，包括：

（1）人員人工費(fèi)用

人員人工費(fèi)用涉及的人員，僅限于企業(yè)直接從事研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，以及專門從事上述活動(dòng)的管理和提供直接技術(shù)服務(wù)的，累計(jì)實(shí)際工作時(shí)間在183天以上的人員，包括在職、兼職和臨時(shí)聘用人員。企業(yè)科技人員人工費(fèi)用，包括工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，以及外聘科技人員的勞務(wù)費(fèi)用。

（2）直接投入費(fèi)用

該直接投入費(fèi)用僅限于企業(yè)為實(shí)施研究開發(fā)活動(dòng)而實(shí)際發(fā)生的相關(guān)支出，包括：直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用；用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)；用于研究開發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、檢測、維修等費(fèi)用，以及通過經(jīng)營租賃方式租入的用于研發(fā)活動(dòng)的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)。

（3）折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用

折舊費(fèi)用僅限于用于研究開發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備和在用建筑物的折舊費(fèi)。長期待攤費(fèi)用僅限于研發(fā)設(shè)施的改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用。

（4）無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用

無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用僅限于用于研究開發(fā)活動(dòng)的軟件、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)（專有技術(shù)、許可證、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等）的攤銷費(fèi)用。不包括企業(yè)自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)資本化支出，已在以往年度高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時(shí)確認(rèn)為當(dāng)年企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)支出的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用（未認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)除外），避免研究開發(fā)費(fèi)用重復(fù)歸集認(rèn)定。

（5）設(shè)計(jì)費(fèi)用

該設(shè)計(jì)費(fèi)用僅限于為新產(chǎn)品和新工藝進(jìn)行構(gòu)思、開發(fā)和制造，進(jìn)行工序、技術(shù)規(guī)范、規(guī)程制定、操作特性方面的設(shè)計(jì)等發(fā)生的費(fèi)用。包括為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性產(chǎn)品進(jìn)行的創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用。不包括委托企業(yè)外部單位或個(gè)人進(jìn)行的研究開發(fā)活動(dòng)所需的設(shè)計(jì)工作而發(fā)生的設(shè)計(jì)費(fèi)用（該設(shè)計(jì)費(fèi)用在委托外部研究開發(fā)費(fèi)用中歸集反映）。

（6）裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用

裝備調(diào)試費(fèi)用僅限于工裝準(zhǔn)備過程中研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括研制特殊、專用的生產(chǎn)機(jī)器，改變生產(chǎn)和質(zhì)量控制程序，或制定新方法及標(biāo)準(zhǔn)等活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。為大規(guī)模批量化和商業(yè)化生產(chǎn)所進(jìn)行的常規(guī)性工裝準(zhǔn)備和工業(yè)工程發(fā)生的費(fèi)用，不能計(jì)入裝備調(diào)試費(fèi)用歸集范圍。

試驗(yàn)費(fèi)用包括新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)、田間試驗(yàn)費(fèi)等。

（7）委托外部研究開發(fā)費(fèi)用

委托外部研究開發(fā)費(fèi)用，僅限于企業(yè)委托境內(nèi)外其他機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用（研究開發(fā)活動(dòng)成果為委托方企業(yè)擁有，且與該企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)緊密相關(guān)）。委托外部研究開發(fā)費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額應(yīng)按照獨(dú)立交易原則確定，按照實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用總額。

（8）其他費(fèi)用

其他費(fèi)用僅限于上述費(fèi)用之外與研究開發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，不包括企業(yè)研發(fā)部門及其人員發(fā)生的交際應(yīng)酬費(fèi)支出。其他費(fèi)用一般不得超過研究開發(fā)總費(fèi)用的20%。

3. 研究開發(fā)費(fèi)用的歸集辦法

（1）區(qū)分歸集中國境內(nèi)、境外發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用

企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，是指企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)活動(dòng)實(shí)際支出的全部費(fèi)用與委托境內(nèi)其他機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行的研究開發(fā)活動(dòng)所支出的費(fèi)用之和，不包括委托境外機(jī)構(gòu)或個(gè)人完成的研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。

企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用總額占全部研究開發(fā)費(fèi)用總額的比例不低于60%。

（2）以單個(gè)研發(fā)活動(dòng)為基本單位分別進(jìn)行核算歸集并加總計(jì)算

企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用是以單個(gè)研發(fā)活動(dòng)（RD）為基本單位分別進(jìn)行測度并加總計(jì)算的。企業(yè)應(yīng)對包括直接研究開發(fā)活動(dòng)和可以計(jì)入的間接研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行歸集，并編制高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用的“企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表”。

企業(yè)應(yīng)按照“企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表”設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研究開發(fā)費(fèi)用輔助核算賬目，提供相關(guān)憑證及明細(xì)表，并按《工作指引》要求進(jìn)行核算。

（3）區(qū)分歸集基礎(chǔ)研究投入費(fèi)用總額

基礎(chǔ)研究投入費(fèi)用總額，指企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用總額中，為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括社會(huì)科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)）新知識(shí)等基礎(chǔ)研究活動(dòng)支出的費(fèi)用總額。企業(yè)應(yīng)對立項(xiàng)研發(fā)的科研項(xiàng)目（RD）是否歸屬基礎(chǔ)研究項(xiàng)目進(jìn)行合理界定。

4. 高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）與主要產(chǎn)品（服務(wù)）認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）是指對其發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定范圍的產(chǎn)品（服務(wù)）。值得注意的是，并非指高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）本身屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》范圍。

主要產(chǎn)品（服務(wù)）是指高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）中，擁有在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識(shí)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)，且收入之和在企業(yè)同期高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入中超過50%的產(chǎn)品（服務(wù)）。

5. 高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入歸集辦法

高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入是指企業(yè)通過研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，取得的產(chǎn)品（服務(wù)）收入與技術(shù)性收入的總和。技術(shù)性收入包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入、技術(shù)服務(wù)收入以及接受委托研究開發(fā)收入。

企業(yè)對符合《工作指引》規(guī)定的上一年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）按單一產(chǎn)品（服務(wù)）填報(bào)編制“上年度高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）情況表”。

6. 知識(shí)產(chǎn)權(quán)認(rèn)定條件

（1）高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定所指的知識(shí)產(chǎn)權(quán)須在中國境內(nèi)授權(quán)或?qū)徟鷮彾ǎ⒃谥袊傻挠行ПＷo(hù)期內(nèi)。知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)屬人應(yīng)為申請企業(yè)。

（2）不具備知識(shí)產(chǎn)權(quán)的企業(yè)不能認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)。

（3）高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定中，對企業(yè)知識(shí)產(chǎn)權(quán)情況采用I類與II類分類評(píng)價(jià)。

（4）按II類評(píng)價(jià)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)在申請高新技術(shù)企業(yè)時(shí)，僅限使用一次。

（5）在申請高新技術(shù)企業(yè)時(shí)及高新技術(shù)企業(yè)資格存續(xù)期內(nèi)，知識(shí)產(chǎn)權(quán)有多個(gè)權(quán)屬人時(shí)，只能由一個(gè)權(quán)屬人在申請時(shí)使用。

（6）申請認(rèn)定時(shí)專利的有效性以企業(yè)申請認(rèn)定前獲得授權(quán)證書或授權(quán)通知書并能提供繳費(fèi)收據(jù)為準(zhǔn)。

（四）適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度

企業(yè)執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度（包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》），是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)必須遵循的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，是判斷企業(yè)賬務(wù)系統(tǒng)近三年研究開發(fā)費(fèi)用和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入會(huì)計(jì)核算是否合規(guī)的首要標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行適用的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或會(huì)計(jì)制度，在賬務(wù)系統(tǒng)核算生成的研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入會(huì)計(jì)信息，是企業(yè)歸集編制“企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表”和“年度高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）情況表”的原始依據(jù)，也是企業(yè)按《工作指引》要求設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研究開發(fā)費(fèi)用輔助核算賬目進(jìn)行歸集的原始依據(jù)。

（五）《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)指引》

為了指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，2008年11月12日中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定印發(fā)了《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)指引》（以下簡稱《審計(jì)指引》），自印發(fā)之日起施行?！秾徲?jì)指引》是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)業(yè)指南，也是衡量高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師受托辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，從業(yè)務(wù)承接、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)程序、審計(jì)實(shí)施到出具專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告全過程，應(yīng)遵守《審計(jì)指引》規(guī)定。包括注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)對所遇到的不確定審計(jì)事項(xiàng)運(yùn)用職業(yè)判斷決策，應(yīng)遵循《審計(jì)指引》相關(guān)規(guī)定。

（六）企業(yè)制定實(shí)施的與科技創(chuàng)新活動(dòng)相關(guān)的管理制度和會(huì)計(jì)核算辦法

按照現(xiàn)代企業(yè)科學(xué)化與規(guī)范化管理要求，企業(yè)制定實(shí)施的與科技創(chuàng)新活動(dòng)相關(guān)的管理制度和會(huì)計(jì)核算辦法（不合規(guī)、不合理除外），也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，判斷申請企業(yè)委托審計(jì)的研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入歸集是否合規(guī)、合理的判斷標(biāo)準(zhǔn)之一。

（七）會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部制定的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范

具有資格承接辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，為了有效控制執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)與確保執(zhí)業(yè)質(zhì)量，根據(jù)中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定的《審計(jì)指引》，結(jié)合從事高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，制定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部實(shí)施的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)操作規(guī)范，也是注冊會(huì)計(jì)師承接辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)過程中運(yùn)用職業(yè)判斷時(shí)應(yīng)遵循的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之一。

二、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)常見的注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷事項(xiàng)及其判斷依據(jù)

（一）業(yè)務(wù)承接階段

在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)承接階段，是否承接該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，在執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)與質(zhì)量控制方面，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)運(yùn)用職業(yè)判斷，對下列事項(xiàng)（不限于）作出判斷：

1. 擬委托專項(xiàng)審計(jì)單位是否符合申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定基本條件

根據(jù)初步了解掌握的情況，對照《認(rèn)定辦法》規(guī)定的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時(shí)滿足的八項(xiàng)條件，作出擬委托單位是否符合申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定基本條件的判斷。

2. 擬委托單位是否按執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度規(guī)定，建立健全技術(shù)研發(fā)費(fèi)用投入與高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入會(huì)計(jì)核算體系

根據(jù)初步了解并審閱委托單位按執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度規(guī)定，歸集核算技術(shù)研發(fā)費(fèi)用投入與高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入情況，作出擬委托單位是否建立健全規(guī)范歸集核算技術(shù)研發(fā)費(fèi)用投入與高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入會(huì)計(jì)核算體系的判斷。

3. 擬委托單位近三年研究開發(fā)費(fèi)用和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入未審數(shù)是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)初步了解、識(shí)別和評(píng)估擬委托單位近三年研究開發(fā)費(fèi)用和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入未審數(shù)是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)情況，包括獲取并審閱近三年經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和近三年企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表，作出擬委托單位近三年研究開發(fā)費(fèi)用和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入未審數(shù)是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的判斷。

注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)上述業(yè)務(wù)承接階段三項(xiàng)職業(yè)判斷（不限于）結(jié)果，對擬委托的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)是否符合執(zhí)業(yè)質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)控制要求作出判斷，并作為是否承接該項(xiàng)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的決策主要依據(jù)。

（二）計(jì)劃審計(jì)階段

對已受托的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)制定總體審計(jì)策略，并指導(dǎo)制定具體審計(jì)計(jì)劃。在計(jì)劃審計(jì)階段，對高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊會(huì)計(jì)師在制定總體審計(jì)策略和指導(dǎo)制定具體審計(jì)計(jì)劃時(shí)應(yīng)對下列事項(xiàng)（不限于）作出職業(yè)判斷：

1. 審計(jì)范圍

根據(jù)已了解掌握的被審計(jì)單位（包括分公司）近三年科技創(chuàng)新活動(dòng)開展情況和技術(shù)研發(fā)費(fèi)用投入以及高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入情況，對照《認(rèn)定辦法》和《工作指引》的規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對該被審計(jì)單位高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)范圍作出職業(yè)判斷。

2. 審計(jì)重要性水平

根據(jù)已了解掌握的被審計(jì)單位（包括分公司）近三年科技創(chuàng)新活動(dòng)開展情況和科技創(chuàng)新活動(dòng)組織體系與會(huì)計(jì)核算體系建立健全情況，按照《審計(jì)指引》規(guī)定要求，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對近三年企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用投入和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入專項(xiàng)審計(jì)重要性水平作出職業(yè)判斷。

3. 應(yīng)通過審計(jì)程序了解、識(shí)別、評(píng)估并排除的可能重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)

根據(jù)已了解掌握的被審計(jì)單位（包括分公司）近三年科技創(chuàng)新活動(dòng)開展情況和技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)實(shí)施情況，以及高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）發(fā)揮核心支持作用技術(shù)對應(yīng)國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域情況，以職業(yè)懷疑態(tài)度，運(yùn)用職業(yè)判斷，確定應(yīng)通過審計(jì)程序了解、識(shí)別、評(píng)估并排除的可能重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，包括應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)的領(lǐng)域與問題。

（三）審計(jì)實(shí)施階段

在審計(jì)實(shí)施階段，執(zhí)行高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)分別對被審計(jì)單位近三年研究開發(fā)費(fèi)用和上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入審計(jì)過程中下列事項(xiàng)（不限于），作出職業(yè)判斷：

1. 近三年研究開發(fā)費(fèi)用審計(jì)職業(yè)判斷事項(xiàng)

（1）被審計(jì)單位提供專項(xiàng)審計(jì)的技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)是否符合《工作指引》的規(guī)定要求；

（2）被審計(jì)單位提供專項(xiàng)審計(jì)的技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目是否真實(shí)有效實(shí)施；

（3）被審計(jì)單位制定的技術(shù)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算辦法是否合規(guī)、合理；

（4）被審計(jì)單位對技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用投入會(huì)計(jì)核算是否符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度，以及被審計(jì)單位制定的技術(shù)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算辦法，包括是否做到技術(shù)研究開發(fā)費(fèi)用與生產(chǎn)經(jīng)營成本費(fèi)用合理區(qū)分核算、研究開發(fā)費(fèi)用的歸集核算是否按單個(gè)科研項(xiàng)目及其開支范圍進(jìn)行單獨(dú)建賬并明細(xì)歸集核算、科研項(xiàng)目之間共擔(dān)費(fèi)用是否做到合理分?jǐn)偤怂?、?jì)入科研項(xiàng)目的各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出入賬依據(jù)證明資料是否充分恰當(dāng)?shù)鹊龋?/p>

（5）被審計(jì)單位提供專項(xiàng)審計(jì)的“年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表”歸集編制是否符合《工作指引》規(guī)定要求（包括明細(xì)表格式、歸集口徑以及輔助賬）。

2. 上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入審計(jì)職業(yè)判斷事項(xiàng)

（1）被審計(jì)單位提供審計(jì)的上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入中，對應(yīng)產(chǎn)品或服務(wù)所需的發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)是否屬于國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域；

（2）被審計(jì)單位提供審計(jì)的上年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入歸集核算是否符合適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度的規(guī)定；

（3）被審計(jì)單位提供審計(jì)的上年高新技術(shù)服務(wù)收入分類構(gòu)成界定區(qū)分，包括擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入界定，是否合規(guī)恰當(dāng)。

（四）撰寫專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告階段

在撰寫高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告階段，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對下列事項(xiàng)（不限于）作出職業(yè)判斷：

1.按《審計(jì)指引》和會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部執(zhí)業(yè)操作規(guī)范的要求，已實(shí)施執(zhí)行的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)是否已規(guī)范完成所有審計(jì)程序，且已獲取的審計(jì)證據(jù)充分、恰當(dāng)；

2.按《審計(jì)指引》和會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部執(zhí)業(yè)操作規(guī)范的要求，對在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)過程中了解、識(shí)別和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，是否已全部解除職業(yè)懷疑；

3.按《審計(jì)指引》和會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部執(zhí)業(yè)操作規(guī)范的要求，對擬出具的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告中審計(jì)意見是否獨(dú)立、客觀、公正。

三、在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)中注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷應(yīng)注意事項(xiàng)

（一）注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷需要在相關(guān)法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的框架下作出

會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師承接辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，從業(yè)務(wù)承接到出具專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告全過程，對需要注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行決策的不確定事項(xiàng)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)以了解、搜集獲取的具體事實(shí)和情況為依據(jù)，對照本文梳理出的七大與高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定相關(guān)的適用法律法規(guī)或執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，對號(hào)入座，進(jìn)行客觀、公正分析評(píng)價(jià)，作出獨(dú)立、恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷。不以高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定相關(guān)適用法律法規(guī)或執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為準(zhǔn)繩，注冊會(huì)計(jì)師對不確定事項(xiàng)作出的職業(yè)判斷不合規(guī)；不以了解、搜集獲取的具體事實(shí)和情況為依據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師對不確定事項(xiàng)作出的職業(yè)判斷不合情；不合規(guī)、不合情的職業(yè)判斷，直接導(dǎo)致專項(xiàng)審計(jì)失敗。

（二）注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷需要在審計(jì)全過程不斷修正

在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)承接辦理過程中，從業(yè)務(wù)承接階段到出具專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告階段，由于注冊會(huì)計(jì)師了解掌握的被審計(jì)單位情況與獲取的審計(jì)證據(jù)存在從不完整到完整過程，難免注冊會(huì)計(jì)師起初作出了不恰當(dāng)職業(yè)判斷，注冊會(huì)計(jì)師必須不斷修正不合規(guī)、不符合事實(shí)的職業(yè)判斷，直至出具正式專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告前排除所有不合規(guī)、不符合事實(shí)的職業(yè)判斷，確保出具的正式專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告能夠?qū)ι陥?bào)企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表和高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入明細(xì)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證。

（三）注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷情況應(yīng)在業(yè)務(wù)工作底稿中記錄完整

承接辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)工作底稿，是評(píng)判會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師出具的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告合法性、真實(shí)性以及恰當(dāng)性的事實(shí)依據(jù)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師承接辦理高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)并出具專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷情況必須在業(yè)務(wù)工作底稿中記錄完整，連同其他規(guī)范完整的業(yè)務(wù)工作底稿，為有效控制或避免執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)提供有力保證。