國外貸援款項目績效審計之探索

楊捷青

國外貸援款項目績效審計之探索

楊捷青

隨著我國利用國外貸援款項目的日益增長，為積極、合理、有效利用外資，防范和化解國家主權(quán)外債風險，維護國家對外信譽，外資審計應(yīng)運而生。多年來，全體外資審計人員在各級黨委、政府和審計署領(lǐng)導(dǎo)和支持下，積極探索、勇于實踐取得了較好的成效。然而在改革開放不斷深化，經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變以及國內(nèi)外經(jīng)濟社會環(huán)境發(fā)展變化的歷史條件下，對國外貸援款項目審計（以下簡稱“外資審計”）工作提出了更高要求。做好新時期的外資審計工作，推進審計事業(yè)科學(xué)發(fā)展，是當前審計機關(guān)和外資審計人員努力的方向和目標,因此開展外資項目績效審計非常有必要。在國外貸援款項目公證審計的基礎(chǔ)上開展績效審計，是根據(jù)項目所處的不同時期，針對每個階段的特點設(shè)定評價標準，靈活運用績效評價指標，運用科學(xué)合理的評價方法、評價標準對項目的相關(guān)性、效率、效果、可持續(xù)性以及綜合績效進行客觀公正地評價。通過對貸款項目預(yù)期目標的實現(xiàn)程度、貸款目的實施效果以及可持續(xù)狀況等進行評價，進一步規(guī)范和加強外國政府貸款管理工作，促進國外貸援款項目管理效能的提高和可持續(xù)能力的增強。

一、外資績效審計的概念

1986年4月，在悉尼召開的最高審計機關(guān)第十二屆國際會議上形成的《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計總量的總聲明》中將績效審計表述為“最高審計機關(guān)的傳統(tǒng)任務(wù)是進行合規(guī)性審計，包括遵守法律和規(guī)章以及財務(wù)責任的所有方面；除了合規(guī)性審計，還有另一種類型的審計，它涉及對公營部門的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價，這就是績效審計”。

開展外資項目績效審計，就是結(jié)合國外貸援款項目公證審計，根據(jù)項目所處的不同時期，審計過程中靈活運用績效評價指標，運用科學(xué)合理的評價辦法、評價標準，對貸援款項目預(yù)期目標的實現(xiàn)程度、貸援款項目的實施效果以及可持續(xù)狀況等進行評價，進一步規(guī)范和加強外資項目管理工作，促進外資項目管理效能的提高和可持續(xù)能力的增強，逐步發(fā)揮外資審計引導(dǎo)國際組織和外國政府貸援款資金流向，提高國外貸援款資金效益、發(fā)揮外資審計保障國家經(jīng)濟社會運行“免疫系統(tǒng)”功能。

二、對外資項目進行績效評價的必要性

（一）促進政府外債項目落實的要求。把握政府外債項目的目標，梳理該目標與經(jīng)濟發(fā)展、城市建設(shè)、環(huán)境保護的關(guān)系，分析項目實施的各個環(huán)節(jié)（如設(shè)計、施工、運營等）易于偏離目標的風險點，查找各種潛在隱患和問題。如果存在嚴重的違法違規(guī)行為，要通過績效評價進行揭露和促進整改，并及時總結(jié)原因、吸取經(jīng)驗，促進項目的全方面落實和達成預(yù)期目標。

（二）實現(xiàn)政府外債項目責任追究機制的要求。政府外債項目監(jiān)管不到位的問題較為普遍,有的外債項目甚至在項目立項和審批階段就存在巧立名目套取資金、貪污挪用資金、尋找種種借口逃避債務(wù)等問題。從根本上說，都是由于缺少責任追究制度造成的。當?shù)仡I(lǐng)導(dǎo)或項目負責人缺少負債、履約、信用、責任等一系列意識，加上缺乏制度制約，為滋生問題提供了“土壤”。因此，對政府的外債項目進行績效審計，不僅可以全過程監(jiān)督項目的進展，還可以及時分析出現(xiàn)種種問題的原因，將責任落實到個人，使負責人責任意識加強，從而有效避免項目過程中不必要問題的發(fā)生。

（三）健全管理外資項目債務(wù)還貸的要求。政府外債項目必須要解決還貸問題。目前，很多項目單位拖欠、逃廢、懸空外債，使得各級政府不得不承擔政府外債項目的債務(wù)，致使加重當?shù)刎斦摀膯栴}比較普遍。因此，項目完工進入運營階段后，進行績效審計十分必要。審計機關(guān)可以就外債項目還貸的資金來源和具體實施情況、項目還貸監(jiān)督機制等進行評價，并對政府外債項目可能存在的風險和影響進行評估。

（四）決策管理政府外債項目的要求。政府外債項目在已經(jīng)完工投入運營一段時間后，進行績效審計可以最大程度的向當?shù)卣宫F(xiàn)項目立項和審批的科學(xué)性和可行性、項目設(shè)計的合理性、預(yù)期設(shè)定目標的可操作性、達到項目主要的指標的可能性，有利于總結(jié)項目的實施經(jīng)驗，進一步完善審批項目的程序，不斷提高決策投資的水平。

三、外資審計項目績效審計面臨的問題

目前，經(jīng)過全體外資審計人員的積極探索，在績效項目選擇、項目目標、績效評價指標體系的確定等方面取得了一定的成績，但由于我國績效審計開展比較晚，相關(guān)理論研究不夠深入，審計經(jīng)驗和相關(guān)知識比較欠缺，在審計實踐和成功利用等方面還存在一些問題，影響了審計效果。

（一）審計評價指標體系不完善，沒有建立完整的指標體系，進行績效審計沒有操作依據(jù)。

對于外資項目績效審計而言，最關(guān)鍵的是審計評價體系的確定。評價指標體系是否科學(xué)合理，直接影響績效評價的深度、廣度和客觀性。由于我國尚未提出統(tǒng)一規(guī)范的績效審計評價體系，從而直接影響了績效審計的效果。由于外資項目績效審計的對象千差萬別，衡量審計對象經(jīng)濟性、效率性和效果性的標準難以統(tǒng)一，甚至于同一項目也會有多種不同的衡量標準。目前外資項目績效審計使用的評價指標體系中的一、二級評價指標一般是參照審計署、財政部等部門的專業(yè)司統(tǒng)一設(shè)定的，更加細化的評價指標都是由審計人員根據(jù)項目可行性研究報告等資料，從項目建設(shè)情況以及取得的經(jīng)濟效果、社會效果和環(huán)境效果等方面資料提煉出來的，審計人員必須在審計開始前，與被審計單位就衡量績效的標準問題進行協(xié)商，或者尋求一種公認的、無異議的評價標準。由于績效審計評價體系的這種龐雜無序，使得審計人員對評價體系的確定存在疑惑。

（二）審計人員專業(yè)知識缺乏和工作量較大，增加了工作的難度和強度。

與傳統(tǒng)的財務(wù)審計不同，審計人員在開展績效審計時往往需具備相應(yīng)的獨立性和勝任能力，外資項目績效審計對審計人員專業(yè)素養(yǎng)和準確判斷力的高要求，除具有不同于一般性政府工作人員的才能及更加專業(yè)的知識外，還需要深刻地理解政府審計工作。特別是評價項目取得的經(jīng)濟、社會、環(huán)境和生態(tài)效益時，審計人員需要了解和取得項目專業(yè)指標，如根據(jù)項目所屬行業(yè)的不同，審計人員要了解農(nóng)業(yè)、林業(yè)、衛(wèi)生、交通等部門的專業(yè)知識和指標。然后，再按這些指標來計算項目建設(shè)取得的生態(tài)、經(jīng)濟效益和社會效益。而審計人員要理解和掌握這些專業(yè)指標，就必須具有較高的專業(yè)知識。這就增加了審計工作的難度。

四、外資審計項目績效審計探索

針對目前外資審計中存在的困難，必須改進外資審計方法。外資審計科研培訓(xùn)與外資審計項目相結(jié)合，加快外資審計理念的轉(zhuǎn)變，以“免疫系統(tǒng)”理論為指導(dǎo)，以國家治理的理念為審計思路，堅持審計公證和審計監(jiān)督職能并重，堅持審計報告如實披露，堅持立足國情與國際慣例相銜接，堅持財務(wù)審計和效益評價相結(jié)合，進一步推進外資項目績效審計。

第一，樹立科學(xué)的外資項目績效審計理念，做到“五個并重”。審計機關(guān)在對國外貸援款項目進行績效審計的核心是積極促進實施單位和主管部門合理高效地使用國外資金。如果各級政府能夠充分利用外資貸援款項目并順利實施，將拓展國家建設(shè)資金的來源渠道，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和升級，學(xué)習并及時掌握國外先進的管理方式和理念。通過對外資貸援款項目進行績效評價，使各級政府運用管理外資的水平不斷提高，從而規(guī)避風險，順利完成國家在利用外資、產(chǎn)業(yè)政策、國民經(jīng)濟和社會建設(shè)等方面的計劃。充分理解進行外資貸援款項目績效審計的意義，應(yīng)該站在國家對外開放政策的落實和促進經(jīng)濟發(fā)展方式進一步轉(zhuǎn)變的高度。在外資審計領(lǐng)域樹立科學(xué)審計觀念，需要做到“五個并重”的要求：外資審計工作中公證與監(jiān)督并重、將國家運用外資的大局理念與規(guī)避運用外資風險的觀念并重、科學(xué)規(guī)范的審計公證制度與公正處理違規(guī)違法問題的手段并重，對項目的主管單位及實施單位負責與對國家和法律法規(guī)負責并重、規(guī)范財務(wù)報表和內(nèi)部監(jiān)管的微觀層面和提出意見改進項目的宏觀層面并重。

第二，健全外資項目績效審計制度，建立實施系統(tǒng)。進一步深入落實外資貸援款項目的績效審計工作，需要以明確的法律依據(jù)和完善的績效審計制度作保障?？梢赃\用審計部門、項目審批部門、資金監(jiān)管等部門共同發(fā)文的方式，建立一套行之有效的外資績效審計系統(tǒng)。設(shè)計整套外資績效審計操作細則，明確國外貸援款項目績效審計的具體內(nèi)容、方式、方法、成果運用等，從而解決審計依據(jù)、審計范圍、審計方法和審計成果運用等方面的問題。建立外資貸援款項目績效審計制度，進一步完善國外貸援款項目審計手段；對外資績效審計的程序、內(nèi)容、方法以及報告格式等方面提出明確合理的要求，進一步規(guī)范審計行為。

第三，制定外資貸援款項目績效審計計劃，側(cè)重專項類項目。外資貸援款績效審計項目大多分為專項類績效審計項目和公證類績效審計項目，應(yīng)當科學(xué)安排國外貸援款項目的績效審計計劃的重點。專項類的績效審計項目指的是針對特定的項目、資金、行業(yè)、系統(tǒng)、地區(qū)或單位，安排的有代表性的、能全方位覆蓋的績效審計項目?；趯ｍ楊惖目冃徲嬳椖吭诠C期方面沒有限制，因而擁有較大的自主性，在時間和人力安排上比較靈活。此外，在整合項目的過程中還可以及時發(fā)現(xiàn)項目普遍存在的問題。最近幾年，審計機關(guān)和地方的外資審計部門安排的績效審計項目大都是這種類型的。連續(xù)若干年跟蹤一定范圍內(nèi)的公證審計項目，匯總提煉出有價值的選題，科學(xué)安排下一年度的審計計劃，適時確定專項類績效審計項目，進一步提升審計成果的層次，使審計成果最大化。公證類的績效審計項目指的是對已有公證審計報告的外資貸援款項目安排進行績效審計。因為公證審計報告有一定的時間限制，而且是個別的項目情況，屬于審計個案，缺乏系統(tǒng)性和延續(xù)性，審計部門就很難做出整體的情況判斷，難以得出深入透徹層次較高的審計成果，因此在安排年度審計計劃時，這一類的審計項目應(yīng)適當減少。

第四，完善外資項目績效審計的組織實施，規(guī)范“六統(tǒng)一”。審計部門對外資項目進行績效審計，對外發(fā)布公證審計報告時，應(yīng)進行“六統(tǒng)一”的規(guī)范：績效審計報告匯總的部門統(tǒng)一制定實施方案、統(tǒng)一明確評價具體標準、統(tǒng)一實施審前培訓(xùn)、統(tǒng)一把握審計實施進度、統(tǒng)一審核出現(xiàn)的問題、統(tǒng)一提交績效審計報告。外資貸援款項目除財務(wù)狀況審計外，還應(yīng)對項目的績效情況發(fā)表評價意見。期末審計圍繞項目財務(wù)報表進行審計并出具公證審計報告。該審計報告的關(guān)注點在于項目實施過程中的財務(wù)收支狀況以及執(zhí)行情況，特別是合法性和真實性問題。因為有審計時間的限制，在績效方面只能做到呈現(xiàn)目標的階段性實現(xiàn)情況、實施項目過程中的浪費等方面的問題，對于產(chǎn)生問題的原因和可能因此造成的后果沒有深入透徹的分析。所以，應(yīng)將期中審計和期末審計相結(jié)合，在審計開始介入時，就應(yīng)該進一步深入，不僅對財務(wù)報表、財務(wù)狀況出具公證審計報告，還應(yīng)對相關(guān)的項目單位進行分析評價，重點關(guān)注其中的績效情況，找出問題產(chǎn)生的原因，并就相關(guān)問題向主管部門和項目負責單位提出體制、機制、建設(shè)等方面的建議，從而發(fā)揮績效審計的重要作用。

第五，提高外資項目績效審計成果水平，審計成果一體化?？冃徲嫷牧夹园l(fā)展依賴于審計成果的好壞和數(shù)量的多少。在進行審計實踐的過程中，應(yīng)該針對所審計項目的特點，關(guān)注重點，從一點出發(fā)關(guān)涉全局，找出根本性的、普遍性的問題，并進一步分析原因，從宏觀層面即體制、機制、建設(shè)方面提出建議，從而產(chǎn)生更高層次的審計成果。在審計過程中，應(yīng)樹立科學(xué)的國家審計觀，引入審計成果一體化的理念，打破狹隘的區(qū)域?qū)徲嬘^、行業(yè)審計觀和項目審計觀。一方面，國外貸援款項目的績效審計成果的一體化呈現(xiàn)，打破區(qū)域?qū)徲嬘^。即將分布于各部門、各地區(qū)的外資績效審計成果分門別類逐級匯總，做到橫向到邊、縱向到底，甚至覆蓋當年度全國外資貸援款項目績效審計成果。但是這種綜合并不是簡單相加，而是要以我國運用外資審計成果的全局觀來分析評價利用外資的有效性、安全性和必要性。另一方面，把外資貸援款項目的績效審計成果納入財政審計的總體格局中，打破狹隘的行業(yè)審計觀，實現(xiàn)審計一體化。也就是說，把外資貸援款項目的績效審計成果當作一個分支，將外資貸援款審計成果與財政審計整體成果相結(jié)合，把它和財政審計整體中對應(yīng)領(lǐng)域的相關(guān)審計成果綜合起來，并從整個財政情況的宏觀層面出發(fā)，從財政體制、管理制度、目標實現(xiàn)等方面進行分析調(diào)查，提出建議，從而形成高質(zhì)量的審計成果。此外，將外資貸援款審計納入國家審計的重點范疇，重視外資審計、加強外資審計力量，打破狹隘的項目審計觀，任何審計項目都是國家審計的組成部分，沒有孰輕孰重。無論審計何種審計項目，審計人員都應(yīng)該依法履行審計職責，實現(xiàn)審計成果價值最大化，把“權(quán)力”關(guān)進制度的籠子，充分發(fā)揮審計在推進深化改革、促進完善國家治理中的作用。

（作者單位：江西省審計廳）