企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法研究

■趙為民

企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法研究

■趙為民

不論企業(yè)采取何種戰(zhàn)略，成本問(wèn)題始終是企業(yè)戰(zhàn)略制定、選擇和實(shí)施過(guò)程中需要考慮的重點(diǎn)問(wèn)題。如何利用成本戰(zhàn)略為企業(yè)贏得成本優(yōu)勢(shì)和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要內(nèi)容，也是成本管理的重要內(nèi)容，這就構(gòu)成了戰(zhàn)略成本管理的重要內(nèi)容。戰(zhàn)略成本管理相關(guān)的另一問(wèn)題是實(shí)施成本控制的戰(zhàn)略，成本控制戰(zhàn)略以成本管理過(guò)程為軸心展開(kāi)，強(qiáng)調(diào)的是成本控制措施的構(gòu)造與選擇。價(jià)值鏈分析、作業(yè)成本管理、成本規(guī)劃與設(shè)計(jì)等都具有長(zhǎng)期降低成本措施的成份，帶有對(duì)成本管理的具體戰(zhàn)略進(jìn)行選擇的傾向。這個(gè)層面是成本管理的戰(zhàn)略，目的是要構(gòu)造一個(gè)基礎(chǔ)比較寬廣，具有長(zhǎng)期性、持續(xù)效應(yīng)的降低成本的措施體系，并在此基礎(chǔ)上，通過(guò)一系列成本管理方法的應(yīng)用，為企業(yè)創(chuàng)造成本優(yōu)勢(shì)提供保障?，F(xiàn)代企業(yè)中對(duì)成本進(jìn)行管理不僅要有取得成本優(yōu)勢(shì)的明確的戰(zhàn)略思想，還需要有實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的具體戰(zhàn)略方法。

戰(zhàn)略成本管理包括兩個(gè)層面的內(nèi)容：一是從成本角度分析、選擇和優(yōu)化企業(yè)戰(zhàn)略；二是對(duì)成本實(shí)施控制的戰(zhàn)略。前者是企業(yè)戰(zhàn)略中的成本側(cè)面，而后者是在前者的基礎(chǔ)上為了提高成本管理的有效性對(duì)成本管理制度、方法等所進(jìn)行的謀劃和戰(zhàn)略考慮。

我希望通過(guò)對(duì)戰(zhàn)略成本管理的方法進(jìn)行研究分析，使這個(gè)方法研究體系在企業(yè)的成本管理中得到合理、有效的控制，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)性和戰(zhàn)略性，為企業(yè)帶來(lái)長(zhǎng)遠(yuǎn)的成本優(yōu)勢(shì)。

一、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容和目標(biāo)

（一）戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容

戰(zhàn)略成本管理的產(chǎn)生是為了適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理的需要，也是為了企業(yè)傳統(tǒng)成本管理體系自身的缺陷、變革的需要。戰(zhàn)略成本管理指管理人員運(yùn)用專門的方法提供企業(yè)本身及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的分析資料，幫助管理者形成和評(píng)價(jià)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和措施，從而創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化環(huán)境的目的。戰(zhàn)略成本管理的首要任務(wù)是關(guān)注成本的戰(zhàn)略空間、過(guò)程、業(yè)績(jī)，也可表述為“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”，即將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理的整個(gè)循環(huán)過(guò)程之中，通過(guò)對(duì)公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長(zhǎng)久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

由于戰(zhàn)略成本管理是以戰(zhàn)略管理理論為基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)傳統(tǒng)成本管理體系及其方法的延伸和拓展而產(chǎn)生的新興管理領(lǐng)域，因此戰(zhàn)略成本管理的主要分析方法來(lái)源于戰(zhàn)略管理的方法體系。從戰(zhàn)略的高度將戰(zhàn)略管理的分析方法同成本信息的產(chǎn)生和利用做一個(gè)合理的結(jié)合、聯(lián)系，這就構(gòu)成了戰(zhàn)略成本管理的基本分析框架。戰(zhàn)略管理中同成本因素緊密相關(guān)的分析方法主要有三個(gè)，即價(jià)值鏈分析、成本動(dòng)因分析和戰(zhàn)略定位分析。

企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略管理也是從企業(yè)的內(nèi)部和外部環(huán)境分析入手，確定企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，其中包括短期目標(biāo)和長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，進(jìn)而制定企業(yè)的總體戰(zhàn)略計(jì)劃，實(shí)施戰(zhàn)略措施，同時(shí)還要進(jìn)行監(jiān)控和評(píng)價(jià)戰(zhàn)略業(yè)績(jī)，并且在必要時(shí)進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整等過(guò)程，這一系列過(guò)程是相互聯(lián)系、相互制約、促進(jìn)的有機(jī)整體。企業(yè)的戰(zhàn)略管理過(guò)程我們可以從圖1中體現(xiàn)出來(lái)：

圖1 企業(yè)的戰(zhàn)略管理過(guò)程

（二）戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)

一般人們對(duì)成本管理目標(biāo)的理解和表述主要是在成本降低方面，成本管理的直接功能也表現(xiàn)為降低成本。將降低成本作為成本管理的目標(biāo)并沒(méi)有引起不同的看法，只是在具體的說(shuō)法上存在著兩種不同的觀點(diǎn)：一種是認(rèn)為，成本控制的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)，通過(guò)實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)來(lái)降低成本。這種觀點(diǎn)將成本管理過(guò)程理解為實(shí)現(xiàn)既定成本目標(biāo)的過(guò)程；另一種是認(rèn)為，將實(shí)現(xiàn)預(yù)定的成本目標(biāo)作為成本控制的目標(biāo)是以既定條件為前提的，除此之外，還應(yīng)該通過(guò)各種創(chuàng)新措施，改變成本發(fā)生的條件，使得成本不斷降低。那么從戰(zhàn)略的角度，將成本管理的目標(biāo)過(guò)分集中在成本降低方面就不能夠滿足管理理論和管理現(xiàn)實(shí)發(fā)展要求的。在確定成本管理的目標(biāo)，尤其是要確定成本管理戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)，需要將成本管理放在與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、管理措施及戰(zhàn)略選擇的相互關(guān)系中進(jìn)行探討和確定。

成本并不是孤立的，它不僅本身的發(fā)生受到企業(yè)各種因素的影響，同時(shí)又是企業(yè)做出各種管理措施與戰(zhàn)略選擇的核心因素之一。所以，考察戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)，需要將成本與有關(guān)因素結(jié)合起來(lái)進(jìn)行綜合考察。戰(zhàn)略成本管理存在著一定的目標(biāo)體系：首先是降低成本；再者是以成本為杠桿，利用成本與相關(guān)因素之間的關(guān)系，配合企業(yè)盡可能增加利潤(rùn)；最后是通過(guò)獲取成本優(yōu)勢(shì)幫助企業(yè)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

但是影響企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的制定其外在的因素也很多，那么綜合來(lái)看我認(rèn)為可以歸納為以下幾個(gè)方面來(lái)說(shuō)：（1）企業(yè)的市場(chǎng)地位、地理位置的影響；（2）企業(yè)自身的競(jìng)爭(zhēng)力、內(nèi)在的顧客、技術(shù)開(kāi)發(fā)和供應(yīng)商等方面；（3）企業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法制因素、社會(huì)文化等因素的影響。所以對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)的分析和確定是企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略措施的必要前提。

二、傳統(tǒng)成本管理的方法

（一）影響成本的因素

隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來(lái)越復(fù)雜，影響成本的因素也就越來(lái)越多，成本與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之間的關(guān)系也就越來(lái)越復(fù)雜。研究成本與相關(guān)因素之間的關(guān)系時(shí)要注意：（1）成本是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而發(fā)生的，有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必然要發(fā)生成本。不同的成本對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的質(zhì)量、效率等都存在影響。節(jié)約是要求人們?cè)趯?shí)現(xiàn)特定目的過(guò)程中盡可能的降低成本。在經(jīng)濟(jì)資源相對(duì)短缺時(shí)，降低成本還包含著利用特定的成本消耗實(shí)現(xiàn)更多的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、以節(jié)約求增產(chǎn)的動(dòng)機(jī)。（2）成本是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的制約因素。企業(yè)成本的大小不僅影響其自身的發(fā)展，也制約著整個(gè)行業(yè)、市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。成本與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的這種關(guān)系也是成本管理措施難以貫徹實(shí)施的深層原因。（3）不同的成本要素之間存在一種相互替代性，即一種成本的降低有可能會(huì)以另一種成本的增加為代價(jià)等等；同時(shí)，成本與收入之間也有可能存在替代關(guān)系，比如通過(guò)高成本維持高質(zhì)量有可能獲得較高的收入。所以對(duì)成本的判斷可能有不同的標(biāo)準(zhǔn)或方法，下圖2就是在說(shuō)明影響成本的具體因素：

圖2 影響成本的因素分析圖

（二）企業(yè)降低成本的傳統(tǒng)方法

1.企業(yè)成本管理的基本流程。

一般企業(yè)為了降低成本，都要對(duì)成本進(jìn)行合理有效的控制，制定成本管理的中心。成本管理中心包括兩個(gè)方面：成本規(guī)劃和成本控制，其中成本規(guī)劃又包括費(fèi)用分配和成本預(yù)測(cè)，這兩者根據(jù)企業(yè)內(nèi)部提供的一些數(shù)據(jù)信息綜合起來(lái)進(jìn)行分析加工，為企業(yè)制定合理的成本計(jì)劃提供了前提條件；而成本控制則包括成本預(yù)算、成本預(yù)告和日?？刂疲ㄟ^(guò)對(duì)日常的成本進(jìn)行檢查考核就可以明確其成本預(yù)算和成本預(yù)告是否有效、合理，反饋一些信息。企業(yè)最終是要結(jié)合成本計(jì)劃和檢查考核信息對(duì)企業(yè)進(jìn)行成本分析，使企業(yè)的成本能夠真正得到管理和有效控制，并根據(jù)過(guò)程和結(jié)果反饋一些信息使成本計(jì)劃進(jìn)一步合理和完善，達(dá)到降低企業(yè)成本的最終目的，使企業(yè)的成本管理更好的發(fā)揮其在企業(yè)的中心作用。

成本管理流程的每個(gè)環(huán)節(jié)都是相互聯(lián)系、相互制約的，必須結(jié)合起來(lái)綜合分析，才能更好的合理運(yùn)用。如下圖3所示：

圖3 成本管理流程圖

2.傳統(tǒng)降低成本的具體方法。

首先，要想降低成本，就是要在既定的經(jīng)濟(jì)規(guī)模、技術(shù)條件、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的條件下，通過(guò)降低消耗、提高勞動(dòng)生產(chǎn)率、合理的組織管理等措施來(lái)降低成本。一般這種方式是屬于日常成本管理的內(nèi)容。再者就是要改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件，即企業(yè)利用經(jīng)濟(jì)資源的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系結(jié)合產(chǎn)生的，比如勞動(dòng)資料的技術(shù)性能、勞動(dòng)對(duì)象的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、勞動(dòng)者的素質(zhì)和技能、產(chǎn)品的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、產(chǎn)品工藝過(guò)程的復(fù)雜程度、企業(yè)規(guī)模的大小、企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)的職能分工、企業(yè)的管理制度、企業(yè)文化、企業(yè)外部協(xié)作關(guān)系等一些方面。

其次，要通過(guò)加強(qiáng)成本管理來(lái)增加企業(yè)的利潤(rùn)。降低成本可以增加企業(yè)的利潤(rùn)，但在某些情況下，具有戰(zhàn)略意義的方法是如何通過(guò)增加成本以獲取其他的競(jìng)爭(zhēng)利益。當(dāng)成本變動(dòng)與其他相關(guān)因素的變動(dòng)相互關(guān)聯(lián)時(shí)，如何在成本降低與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要之間做出權(quán)衡取舍，是成本管理無(wú)法回避的困難選擇。單純以成本的高低為標(biāo)準(zhǔn)很容易形成誤區(qū)，成本的變動(dòng)往往與諸多方面的因素相互關(guān)聯(lián)，成本管理不能僅僅著眼于成本本身，而要利用成本、質(zhì)量、價(jià)格、銷量等因素之間的相互關(guān)系，支持企業(yè)為了維系質(zhì)量、調(diào)整價(jià)格、擴(kuò)大市場(chǎng)份額等對(duì)成本的需要，使企業(yè)能夠最大限度地獲得利潤(rùn)。

最后，配合企業(yè)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，企業(yè)為了取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，往往要采取諸多的戰(zhàn)略措施，這些戰(zhàn)略措施通常需要成本管理予以配合。采用成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的企業(yè)要通過(guò)強(qiáng)化成本管理不遺余力地降低成本。戰(zhàn)略的選擇與實(shí)施是企業(yè)的根本利益所在，那么成本管理要配合企業(yè)為取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)所進(jìn)行的戰(zhàn)略選擇，要配合企業(yè)為實(shí)施各種戰(zhàn)略對(duì)成本及成本管理的需要，在企業(yè)戰(zhàn)略許可的范圍內(nèi)，在實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略的過(guò)程中引導(dǎo)企業(yè)走向成本最低化。

綜上所述，企業(yè)降低成本的方法還有很多，下面用圖4來(lái)說(shuō)明一些降低成本的具體方法措施：

圖4 降低成本的具體方法分析圖

三、國(guó)內(nèi)外企業(yè)戰(zhàn)略成本管理方法的研究概況

（一）國(guó)外企業(yè)戰(zhàn)略成本管理方法的研究概況

國(guó)外對(duì)戰(zhàn)略成本管理的概念提出較早，主要是從市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)地位這一視角對(duì)戰(zhàn)略管理理論進(jìn)行探討，后來(lái)又運(yùn)用價(jià)值鏈（縱向價(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈）進(jìn)行戰(zhàn)略成本分析的一般方法體系進(jìn)行研究，貫穿于戰(zhàn)略的簡(jiǎn)單表述、戰(zhàn)略的交流、戰(zhàn)略的推行和進(jìn)行戰(zhàn)略的控制這一整體進(jìn)行研究。有的學(xué)者對(duì)戰(zhàn)略成本管理的方法提出了一種模式，其特點(diǎn)是把戰(zhàn)略成本管理的工具運(yùn)用于問(wèn)題的診斷以及提出戰(zhàn)略定位的選擇方案，并根據(jù)成本效益的分析，對(duì)方案進(jìn)行評(píng)估和規(guī)劃，然后予以執(zhí)行，并對(duì)結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)及學(xué)習(xí)，開(kāi)始了一種新的循環(huán)過(guò)程。該模式認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理工具應(yīng)包括如下主要內(nèi)容：競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的制定；競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手分析和目標(biāo)準(zhǔn)確定位；行業(yè)態(tài)勢(shì)分析；成本動(dòng)因分析；評(píng)估組織面臨的挑戰(zhàn)，確定自身的目標(biāo)。這種模式較為全面的分析了競(jìng)爭(zhēng)特點(diǎn)、行業(yè)特點(diǎn)、內(nèi)外環(huán)境分析，主要是從具體的分析中對(duì)企業(yè)自身的目標(biāo)合理制定，明確方向，但我認(rèn)為其分析方法雖然全面詳細(xì)，但在方法的實(shí)際運(yùn)用上還是較為復(fù)雜的，其技術(shù)問(wèn)題上也需要有很高的水平，對(duì)于一般中小企業(yè)來(lái)說(shuō)實(shí)施比較困難。

還有種方法是以作業(yè)成本制度為核心的戰(zhàn)略成本管理，其實(shí)質(zhì)是在傳統(tǒng)的成本管理體系中全面引入作業(yè)成本法，關(guān)注企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的動(dòng)向變化，從而構(gòu)成了一種嶄新的會(huì)計(jì)崗位——戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)。戰(zhàn)略性質(zhì)的作業(yè)管理的基本方法就是通過(guò)識(shí)別價(jià)值鏈活動(dòng)，進(jìn)而識(shí)別每項(xiàng)價(jià)值鏈活動(dòng)中的成本動(dòng)因，通過(guò)控制成本動(dòng)因和重構(gòu)價(jià)值鏈來(lái)建立可持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。作業(yè)管理包括戰(zhàn)略性ABM和經(jīng)營(yíng)性ABM兩大部分，在這里就不著重介紹了。

現(xiàn)代外國(guó)的一種戰(zhàn)略成本管理模式是成本企劃，是從事物的最初點(diǎn)開(kāi)始，實(shí)施充分透徹的成本信息分析，來(lái)減少或者消除非增值作業(yè)；應(yīng)用反求工程方法，在設(shè)計(jì)產(chǎn)品的同時(shí)，與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的產(chǎn)品比較，也設(shè)計(jì)產(chǎn)品的成本，從而使成本達(dá)到最低，其本質(zhì)是一種對(duì)企業(yè)未來(lái)的利潤(rùn)進(jìn)行戰(zhàn)略性管理的情報(bào)研究過(guò)程。

我認(rèn)為，國(guó)外在對(duì)戰(zhàn)略成本管理的方法研究中，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境的不斷發(fā)展中，其方法措施也在不斷的發(fā)展和完善，也有了一定的方法措施體系和模式，但在不同的國(guó)家和不同企業(yè)中，方法也各自不同。企業(yè)在運(yùn)用方法的同時(shí)，應(yīng)該結(jié)合企業(yè)的自身情況，進(jìn)行綜合分析后，制定有效合理的目標(biāo)體系，才能選擇運(yùn)用適合自身企業(yè)的戰(zhàn)略方法進(jìn)行成本管理。

（二）我國(guó)對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理方法的研究概況

同國(guó)外對(duì)戰(zhàn)略成本管理的研究相比，我國(guó)的研究相對(duì)落后一些，還處于起步階段。但隨著企業(yè)戰(zhàn)略管理的興起和研究的深入，也有了一定的方法體系。主要是從基本理論與應(yīng)用理論兩個(gè)層面對(duì)戰(zhàn)略成本管理的理論與方法及其信息系統(tǒng)構(gòu)建進(jìn)行系統(tǒng)的研究。下面就對(duì)戰(zhàn)略成本管理的主要方法進(jìn)行簡(jiǎn)要的闡述。

戰(zhàn)略成本管理的方法一般包括：（1）SWOT分析方法，即成本的強(qiáng)勢(shì)、弱勢(shì)、機(jī)會(huì)、威脅（Strengths、Weaknesses、Opportunities、Threats，簡(jiǎn)稱 SWOT）分析方法是將外部環(huán)境分析和內(nèi)部條件分析結(jié)合起來(lái)形成企業(yè)成本控制戰(zhàn)略的一種有效的方法。其意義在于，為企業(yè)制定戰(zhàn)略措施以利用機(jī)會(huì)發(fā)揮優(yōu)勢(shì)、克服弱點(diǎn)回避風(fēng)險(xiǎn)，為取得或維護(hù)成本優(yōu)勢(shì)提供了方法手段。（2）六力模型，就是全面影響產(chǎn)業(yè)盈利能力的六種力量。對(duì)任何產(chǎn)業(yè)來(lái)說(shuō)，盈利的大小，根據(jù)市場(chǎng)規(guī)律，都要從競(jìng)爭(zhēng)力、潛在進(jìn)入者、供應(yīng)商、顧客、替代品、互補(bǔ)者來(lái)進(jìn)行考慮分析。（3）波特的三種基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的運(yùn)用：成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略、目標(biāo)集聚戰(zhàn)略。但是企業(yè)不會(huì)只選擇一個(gè)基本戰(zhàn)略，而是在選擇細(xì)分市場(chǎng)和顧客的前提下，在成本和差異中找個(gè)最合適的切入點(diǎn)進(jìn)行戰(zhàn)略定位，從而創(chuàng)造持久競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

雖然在我國(guó)有了一定的研究方法，是有一定的作用和意義的。但是我認(rèn)為我國(guó)國(guó)內(nèi)的學(xué)者對(duì)戰(zhàn)略成本管理的方法研究上多局限于純粹理論層面的分析，而沒(méi)有將理論分析與實(shí)證研究結(jié)合起來(lái)進(jìn)行綜合考察，真正有理論根據(jù)的定性研究和規(guī)范的實(shí)證研究還比較少。而且在對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的研究上嚴(yán)重滯后于國(guó)內(nèi)戰(zhàn)略成本管理的實(shí)踐，那么在對(duì)我國(guó)的方法研究中應(yīng)更多的是與企業(yè)實(shí)際相結(jié)合，理論聯(lián)系實(shí)際，才能使戰(zhàn)略成本管理的方法得到合理有效的運(yùn)用。

例如，某企業(yè)在面對(duì)內(nèi)外憂患的局面，為了擺脫困境，進(jìn)行了戰(zhàn)略定位分析，以主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的產(chǎn)品成本為目標(biāo)，推行了“模擬市場(chǎng)核算，實(shí)現(xiàn)成本否決，走集約化經(jīng)營(yíng)的道路”的管理體制，結(jié)果企業(yè)成本連年下降，并且保持了持久的低成本優(yōu)勢(shì)，但這一成功的經(jīng)驗(yàn)一直不能上升到理論層面，用于指導(dǎo)我國(guó)的戰(zhàn)略成本管理實(shí)踐。造成這一問(wèn)題的主要原因之一是，對(duì)戰(zhàn)略成本管理中的信息結(jié)構(gòu)體系建設(shè)、戰(zhàn)略定位以及與供應(yīng)鏈、戰(zhàn)略聯(lián)盟等之間的關(guān)系問(wèn)題缺乏長(zhǎng)期深入的研究，現(xiàn)有的傳統(tǒng)成本管理信息系統(tǒng)也難以對(duì)企業(yè)開(kāi)展戰(zhàn)略成本管理提供信息保障。所以我國(guó)的研究還有待更深層次的探討分析。

四、現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法研究

根據(jù)國(guó)內(nèi)外的戰(zhàn)略成本管理的方法研究中可以看出，隨著競(jìng)爭(zhēng)、經(jīng)濟(jì)全球化的現(xiàn)代大環(huán)境中，雖然戰(zhàn)略成本管理的方法有了很大的進(jìn)步和發(fā)展，也確實(shí)給企業(yè)帶來(lái)一定的經(jīng)濟(jì)效益，但其方法研究理論性較強(qiáng)，在我國(guó)實(shí)際中的應(yīng)用還存在一些問(wèn)題。那么我對(duì)現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法研究上，從戰(zhàn)略管理中同成本因素最緊密聯(lián)系的分析方法中認(rèn)為其具體方法體系應(yīng)包括以下幾個(gè)方面，如圖5所示：

圖5 戰(zhàn)略成本管理的方法體系

首先，對(duì)企業(yè)的價(jià)值鏈進(jìn)行分析，就要明確各價(jià)值活動(dòng)之間的相互聯(lián)系，才能提高企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的效率，增加企業(yè)降低成本的可能性，為企業(yè)取得成本優(yōu)勢(shì)和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)提供條件。價(jià)值鏈并不是一些獨(dú)立活動(dòng)的簡(jiǎn)單集合，而是相互依存的活動(dòng)構(gòu)成的一個(gè)有機(jī)整體，價(jià)值活動(dòng)是由價(jià)值鏈的內(nèi)部相互連接起來(lái)的。企業(yè)的價(jià)值鏈包括：基礎(chǔ)設(shè)施、人力資源管理、技術(shù)、供產(chǎn)銷、后勤、售后服務(wù)、顧客等多方面的活動(dòng)，改變價(jià)值活動(dòng)之間的聯(lián)系可以改變價(jià)值活動(dòng)之間的關(guān)系，從而改變成本，進(jìn)而影響到企業(yè)的成本地位和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。價(jià)值鏈分析為企業(yè)成本分析提供了依據(jù)和基礎(chǔ)，成本作為價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程中的一種代價(jià)，其分析只能放在與價(jià)值創(chuàng)造有關(guān)的活動(dòng)之中進(jìn)行，對(duì)價(jià)值鏈進(jìn)行分析是一個(gè)必要前提。

其次，成本是多重成本動(dòng)因共同作用的結(jié)果，沒(méi)有一種成本動(dòng)因是企業(yè)成本地位的唯一決定因素，各相關(guān)成本動(dòng)因結(jié)合起來(lái)可以決定一種既定活動(dòng)的成本。成本動(dòng)因或多或少能夠置于企業(yè)控制之下，控制成本不是控制成本本身，而是控制引起成本發(fā)生和變化的原因。識(shí)別和分析成本動(dòng)因有助于認(rèn)識(shí)企業(yè)相對(duì)成本地位及其形成和變化的原因，為強(qiáng)化成本管理提供了有效途徑。

為了進(jìn)一步明確成本管理的重點(diǎn)，還需要找出成本的驅(qū)動(dòng)因素，以便對(duì)癥下藥，才能保證成本管理戰(zhàn)略的有效性。而成本動(dòng)因分析恰恰可以滿足戰(zhàn)略成本管理的這一要求，能夠?qū)⒂绊懫髽I(yè)成本的因素很好地揭示出來(lái)，同時(shí)指出企業(yè)應(yīng)采取什么方法來(lái)控制這些因素，以便更好的為戰(zhàn)略成本管理服務(wù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)。具體的說(shuō)來(lái)成本動(dòng)因分析既包括戰(zhàn)術(shù)層面的作業(yè)成本動(dòng)因分析，又包括戰(zhàn)略層面的成本動(dòng)因分析，但是能夠與企業(yè)戰(zhàn)略相匹配的則是戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析。戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析超出了傳統(tǒng)成本管理的狹隘范圍，而代之以更寬廣的視野、與戰(zhàn)略相結(jié)合的方式來(lái)分析成本是否應(yīng)該發(fā)生。由于戰(zhàn)略成本動(dòng)因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因，因此成本動(dòng)因分析也是從這兩個(gè)方面展開(kāi)的。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因分析要求從戰(zhàn)略成本管理的視野來(lái)選擇企業(yè)的規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)、多樣性和廠址等，它針對(duì)的是如何通過(guò)企業(yè)的基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的合理安排，從而有利于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的形成。執(zhí)行性成本動(dòng)因分析要求從戰(zhàn)略成本管理的視野來(lái)強(qiáng)化企業(yè)的勞動(dòng)力參與、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力利用、工廠布局的效率性、產(chǎn)品外觀、聯(lián)系等方面的作業(yè)程序安排，為戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供效率保證。所以對(duì)企業(yè)的成本動(dòng)因進(jìn)行合理有效的分析和運(yùn)用是企業(yè)的一個(gè)重要措施。

再者，要進(jìn)行戰(zhàn)略定位分析。企業(yè)戰(zhàn)略應(yīng)該同其競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境協(xié)調(diào)起來(lái)對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略管理進(jìn)行綜合分析。企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境是決定企業(yè)戰(zhàn)略的重要因素，企業(yè)的戰(zhàn)略必須同行業(yè)中各競(jìng)爭(zhēng)要素的特點(diǎn)及其組合相匹配，如價(jià)格、產(chǎn)品質(zhì)量、性能、特色和服務(wù)等。如果競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境發(fā)生了變化，企業(yè)應(yīng)該作出積極的反應(yīng)，采取恰當(dāng)?shù)膽?zhàn)略行動(dòng)，捍衛(wèi)其競(jìng)爭(zhēng)地位。企業(yè)根據(jù)自身價(jià)值鏈和成本綜合分析，并與其在市場(chǎng)上所處的競(jìng)爭(zhēng)地位相聯(lián)系，確定其目標(biāo)，對(duì)具體問(wèn)題采用具體對(duì)策進(jìn)行解決和調(diào)整相關(guān)措施，使企業(yè)跟上內(nèi)外環(huán)境的變化及時(shí)做出調(diào)整，保證企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)性。

從戰(zhàn)略成本管理的角度看，戰(zhàn)略定位分析就是要通過(guò)對(duì)內(nèi)外部的各種環(huán)境分析，確定應(yīng)該采取的戰(zhàn)略，從而明確成本管理的方向，建立與企業(yè)戰(zhàn)略相適應(yīng)的成本管理戰(zhàn)略。價(jià)值鏈分析是為戰(zhàn)略成本管理提供了一個(gè)總體的分析框架，但其并沒(méi)有解決如何將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合的問(wèn)題。在確定了企業(yè)的戰(zhàn)略定位以后，實(shí)際上也就確定了企業(yè)資源的配置方式及相應(yīng)的管理運(yùn)行機(jī)制。因此只有通過(guò)戰(zhàn)略定位分析，將成本管理同具體的戰(zhàn)略相結(jié)合，才能體現(xiàn)出戰(zhàn)略成本管理應(yīng)有的管理效果。

最后，是對(duì)企業(yè)實(shí)施具體的戰(zhàn)略決擇和控制，評(píng)價(jià)其實(shí)行的效果和問(wèn)題以及改善措施。通過(guò)對(duì)成本管理的外部環(huán)境、企業(yè)內(nèi)部條件以及競(jìng)爭(zhēng)勢(shì)態(tài)的分析，揭示企業(yè)的相對(duì)成本地位、描述可以利用的外部機(jī)會(huì)和內(nèi)部?jī)?yōu)勢(shì)、提示企業(yè)可能面臨的威脅和存在的弱點(diǎn)，以及利于企業(yè)明確成本管理的重點(diǎn)內(nèi)容和應(yīng)該采取的戰(zhàn)略措施。在成本管理中，涉及到諸多的相互對(duì)立、相互沖突的成本動(dòng)因，一項(xiàng)成本管理措施的實(shí)施往往會(huì)引起不同方面的成本發(fā)生反向變化。因此成本管理面臨一系列抉擇控制也是至關(guān)重要。企業(yè)必須要做好最后的決策和實(shí)施有效的控制，使方法真正的具有可實(shí)施性。成本管理的戰(zhàn)略方法是以改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件為目的的方法措施。因?yàn)榄h(huán)境和自身的變化，企業(yè)之間的價(jià)值鏈也存在不同，企業(yè)要學(xué)會(huì)重新選擇，分析價(jià)值鏈，才能從根本上改變企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)，為進(jìn)一步降低成本提供新的基礎(chǔ)條件。成本動(dòng)因控制的重點(diǎn)內(nèi)容是規(guī)模經(jīng)濟(jì)、企業(yè)政策、技術(shù)措施及其時(shí)機(jī)選擇、時(shí)間成本與質(zhì)量成本管理、改善成本動(dòng)因之間的聯(lián)系等方面?？刂瞥杀緞?dòng)因要避免采用相互矛盾的措施，要有長(zhǎng)期的成本計(jì)劃和目標(biāo)成本管理。企業(yè)要在制度上進(jìn)行規(guī)范和控制，在人員方面加強(qiáng)戰(zhàn)略思想認(rèn)識(shí)和教育，提高技術(shù)、創(chuàng)新能力，才能使成本進(jìn)行有效的控制和管理。

另外，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，為了及時(shí)了解環(huán)境、內(nèi)部條件和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的變化可能帶來(lái)的機(jī)會(huì)與威脅，還應(yīng)該建立成本預(yù)警分析系統(tǒng)，對(duì)外部環(huán)境、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手及企業(yè)自身?xiàng)l件的變化進(jìn)行長(zhǎng)期的觀察，對(duì)可能出現(xiàn)的重大變化、對(duì)可能面臨的機(jī)會(huì)和威脅做出及時(shí)的預(yù)報(bào)，使企業(yè)能夠有充裕的時(shí)間做出反應(yīng)。建立成本管理績(jī)效的評(píng)價(jià)，也是戰(zhàn)略成本管理方法措施體系的重要內(nèi)容。

五、結(jié)論

戰(zhàn)略成本管理的方法研究與應(yīng)用可以使企業(yè)的管理能夠適應(yīng)其環(huán)境的變化，并且處理它與環(huán)境之間的相互促進(jìn)、相互制約的辯證統(tǒng)一的關(guān)系，促使企業(yè)統(tǒng)籌兼顧，以局部利益服從整體利益，當(dāng)前利益服從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，并努力改變企業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)和成本管理狀況，來(lái)減少環(huán)境對(duì)企業(yè)的不利影響，從而更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。

企業(yè)進(jìn)行成本控制的目的是為了更好的降低成本，提高經(jīng)濟(jì)效益。降低企業(yè)成本不僅能為國(guó)家積累更多的建設(shè)資金，促進(jìn)企業(yè)和整個(gè)行業(yè)的發(fā)展，同時(shí)也促進(jìn)了國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不僅降低了商品價(jià)格，也是提高人民生活水平的主要前提。

在提出問(wèn)題、分析問(wèn)題、解決問(wèn)題的過(guò)程中，我深刻地體會(huì)到只要企業(yè)全面推行和運(yùn)用現(xiàn)代化管理手段，加強(qiáng)管理和制度的完善，加強(qiáng)人員的素質(zhì)和認(rèn)識(shí)，那么企業(yè)的效益就會(huì)大幅度提高，保持持續(xù)、穩(wěn)定、協(xié)調(diào)的發(fā)展趨勢(shì)。不斷提高戰(zhàn)略管理水平，逐步實(shí)現(xiàn)管理的現(xiàn)代化，以適應(yīng)生產(chǎn)的健康發(fā)展。

（作者單位：江西省地質(zhì)工程（集團(tuán)）公司）