我國企業(yè)預(yù)算管理研究評述與展望

摘 要：文章匯總2014年至2016年在兩大權(quán)威雜志《財務(wù)與會計》和《會計研究》上刊登的關(guān)于預(yù)算管理的期刊，了解近三年我國預(yù)算管理研究的實際情況，總結(jié)出現(xiàn)階段預(yù)算管理研究以案例和實務(wù)為主，理論為輔，且研究路徑具有局限性。據(jù)此對今后我國的企業(yè)預(yù)算管理研究展開思路。

關(guān)鍵詞：預(yù)算管理；研究內(nèi)容；研究方法

近年來，企業(yè)面對各種情況不一的生存環(huán)境、變化莫測的市場導(dǎo)向等，為學(xué)者們提供了研究的新領(lǐng)域新路程，筆者對2014年至2016年發(fā)表于以預(yù)算實踐研究占比大的《財務(wù)與會計》和以預(yù)算理論研究為主的《會計研究》上的相關(guān)文章進行了匯總分析。初步得出下表情況，從兩個表中數(shù)據(jù)分析，在總研究量和總占比方面我國預(yù)算管理的研究狀況依舊平穩(wěn)，整體研究屈指可數(shù)，合計50篇，在《會計研究》上刊登的預(yù)算相關(guān)的期刊數(shù)量從2015年下降后回升，說明預(yù)算管理理論已趨于成熟，而在以預(yù)算應(yīng)用研究為主的《財務(wù)與會計》上發(fā)表的則有上升趨勢，說明預(yù)算管理在實際工作中的合理有效應(yīng)用還是值得商榷的。

一、我國企業(yè)預(yù)算管理的研究進展

筆者讀完50篇論文，對其內(nèi)容進行以下區(qū)別匯總（表3），由于相關(guān)文章內(nèi)容豐富，個人理解有限，要完全無偏差無錯誤的區(qū)分每篇文章不現(xiàn)實，盡量以文章主線公允的思路進行歸類。

從表3中看出預(yù)算松弛、預(yù)算考評等探索的數(shù)量相比太少；另一個占比小的“其他”是指預(yù)算管理本身和預(yù)算實踐中出現(xiàn)的阻礙等內(nèi)容介紹類文章；探索型預(yù)算管理方法所占分量最高，達(dá)32%，其次是企業(yè)集團預(yù)算。在上表中我們不難發(fā)現(xiàn)，預(yù)算管理理論方面的研究所占比重非常小，主要重實踐、重方法運用，能夠運用到實際企業(yè)當(dāng)中。

1.預(yù)算松弛、預(yù)算考核研究

預(yù)算松弛，通俗來講就是是指各單位各部門、上至管理層下至一線員工在預(yù)算目標(biāo)設(shè)定出來向其相應(yīng)上級核報的過程中，出于各方面原因有意憑仗對公司當(dāng)時所處的外部行業(yè)壓力和內(nèi)部生產(chǎn)和管控等綜合能力、而特意夸大成本和達(dá)成成目標(biāo)工作所需的各項資源，鄧德強，苗霄瑋，謝華，劉昊天（2014）共同探討了外部管控和內(nèi)部管控對于這種越軌行為的約束效力，其中區(qū)別性考查，以及在特殊制定的生產(chǎn)制造情況下的“特殊情況型德行認(rèn)識”有利于預(yù)防和阻抑預(yù)算松弛，它們之間存在部分交互作用，而且對于預(yù)算松弛的作用呈現(xiàn)出此消彼長的替代關(guān)系，而一般情況下的“普遍情況型德行認(rèn)識”并不能明顯抑制預(yù)算松弛；區(qū)別性考查，以及在特殊制定的生產(chǎn)制造情況下的“特殊狀況型德行認(rèn)識”公司在預(yù)算管理實踐中合理應(yīng)用外在控制和自我控制，能夠在一定程度上解決預(yù)算松弛問題。葉建芳，何開剛，沈宇星（2014）調(diào)查發(fā)現(xiàn)上市公司CEO變更的概率與預(yù)算完成程度顯著負(fù)相關(guān)，與該上市公司能否達(dá)到預(yù)算目標(biāo)也顯著負(fù)相關(guān)，并且這種預(yù)算考評功能在國有企業(yè)中更加顯著，更進一步研究了國有企業(yè)高管操縱預(yù)算的手段，即預(yù)算松弛和盈余管理，研究發(fā)現(xiàn)：相對于民營企業(yè)，國有企業(yè)的預(yù)算彈性更大；相比于其他國有企業(yè)，預(yù)算微達(dá)標(biāo)的國有企業(yè)更多地通過真實活動盈余管理提高銷售收入，從而達(dá)到完成預(yù)算目標(biāo)的目的。

2.企業(yè)集團預(yù)算研究

王杰云（2016）引入了虛擬貨幣的概念，在張礦集團實施預(yù)算貨幣化管理，月度按照時間進度以及實際工作成效將預(yù)算目標(biāo)轉(zhuǎn)化為虛擬貨幣，以此從另一個角度合理準(zhǔn)確地審核各個部門申請的款項，達(dá)到控制的目的。集團企業(yè)必須以全面預(yù)算和資金、物資、銷售三集中管理為基礎(chǔ)，形成預(yù)算部門、作業(yè)部門、核算部門、結(jié)算部門的有機合作，設(shè)基準(zhǔn)、搭平臺、控流程、建機制使企業(yè)資金流向透明化，提升企業(yè)資金的使用效率和保障物資集中管理的統(tǒng)一性。陳峙淼（2016）認(rèn)為實施應(yīng)構(gòu)建體制系統(tǒng)，形成圓形循環(huán)蛇；抓住目標(biāo)導(dǎo)向與進程跟蹤把控兩個重點，達(dá)成雙向統(tǒng)制；推動財務(wù)與業(yè)務(wù)、與作業(yè)的融合，實施立體管控。共同提升價值；實施實時跟進過程對目標(biāo)進行改良，執(zhí)行高效優(yōu)質(zhì)的管理；關(guān)心公司集體化加入把控和各單位各部門各小組積極主動的創(chuàng)設(shè)和修筑高效實用的管理體制和管理風(fēng)氣，使每一個員工的工作協(xié)調(diào)和管理能力得到進步；充分考慮各小組實施控制過程中的實際，體現(xiàn)實用性和實效性。

3.信息技術(shù)的運用和探索新型預(yù)算管理方法的研究

西方對傳統(tǒng)預(yù)算存在問題的批判可以總結(jié)為與戰(zhàn)略相偏離、資源信息配備效力欠缺、不順應(yīng)公司內(nèi)外部環(huán)境的動態(tài)走向、預(yù)算偏重于財務(wù)指標(biāo)，而且與新生的公司整體結(jié)構(gòu)組織不匹配等，我國的企業(yè)預(yù)算批評探索大致相同。為攻克這些難題，有研究中者建議拓寬預(yù)算管理思路，探索如以成本控制為基礎(chǔ)、以戰(zhàn)略目標(biāo)管理為導(dǎo)向、基于模型、基于價值鏈、基于BSC的全面預(yù)算管理等新型管理方式。

其中基于成本控制的全面預(yù)算管理是指該全面預(yù)算管理系統(tǒng)以成本控制為目標(biāo)，以全面預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算控制與預(yù)算考評為核心，通過全面預(yù)算組織體系、制度體系、文化體系及信息系統(tǒng)來保障全面預(yù)算管理工作的順利進行。梁星（2014）基于戰(zhàn)略導(dǎo)向的企業(yè)全面預(yù)算管理是指全面預(yù)算的業(yè)務(wù)流程是以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，由預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算考核三個主要階段的預(yù)算工作環(huán)節(jié)組成的循環(huán)體系。趙慧婷，王玉紅（2014）作為戰(zhàn)略管理工具的平衡計分卡和作為目標(biāo)管理的控制工具的企業(yè)預(yù)算管理具有都關(guān)注財務(wù)層面、都可以與企業(yè)戰(zhàn)略耦合、都有助于協(xié)調(diào)利益相關(guān)者關(guān)系、都強調(diào)員工能動性、都關(guān)注客戶需求的共同關(guān)注點，李文君，王海兵（2014）從戰(zhàn)略層、目標(biāo)層、指標(biāo)層和預(yù)算執(zhí)行層四個層面依次推進，通過企業(yè)預(yù)算反饋信息，來考察目標(biāo)的實現(xiàn)程度并對目標(biāo)進行修正性調(diào)整，目標(biāo)層則對企業(yè)預(yù)算管理提供指導(dǎo)與優(yōu)化，使平衡計分卡和企業(yè)預(yù)算管理整合有利于企業(yè)將有限的資源更科學(xué)、合理地投放，有的放矢，讓戰(zhàn)略更好地落地。牛彥秀，徐建軍（2014）時間驅(qū)動作業(yè)預(yù)算管理是指將時間驅(qū)動作業(yè)成本法（簡稱T-ABC）與全面預(yù)算管理結(jié)合后，成本控制效果較好，且成本核算模式將變?yōu)椋嘿Y源-員工-服務(wù)項目-小時服務(wù)成本，但這種方面不是所有企業(yè)都適用，比如制造業(yè)。閆華紅，畢潔（2015）依據(jù)對大數(shù)據(jù)背景下預(yù)算數(shù)據(jù)特征的分析，提出了圍繞大數(shù)管理中心，結(jié)合平衡計分卡四個維度從制定戰(zhàn)略目標(biāo)到預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算評價及預(yù)算調(diào)整等整個閉環(huán)的全面預(yù)算系統(tǒng)構(gòu)架思路?；趦r值鏈的全面預(yù)算管理中宋密霞（2015）建議應(yīng)適時將價值鏈的思想引入全面預(yù)算管理體系，進而構(gòu)建以價值增值為戰(zhàn)略導(dǎo)向、以價值鏈為預(yù)算載體、以作業(yè)中心為責(zé)任主體，集成物流、資金流和信息流的預(yù)算管理模式，形成與實物價值鏈并行的虛擬價值鏈，共同為企業(yè)創(chuàng)造價值?；谀Ｐ偷娜骖A(yù)算管理中許丹，余紅燕（2016）介紹Z公司橫縱向搭建17套模型，構(gòu)建“年度預(yù)算+滾動預(yù)算+項目周期預(yù)算”的全面預(yù)算管理體系，編制新拿地測算模型，實現(xiàn)閉環(huán)管控明確分工、全員參與，“業(yè)財聯(lián)動”編制預(yù)算搭建匯總架構(gòu)，實現(xiàn)多維度管理，建立起企業(yè)全面預(yù)算管理信息體系，為公司后續(xù)發(fā)展夯實了有效且能快速發(fā)展的經(jīng)管根本及體例平臺。endprint

4.預(yù)算控制的研究

郭菁晶，池國華，張玉缺（2014）全面預(yù)算管理是企業(yè)實施管理控制的重要工具，預(yù)算的基本特征是強調(diào)過程控制，注重及時糾偏，要使預(yù)算發(fā)揮作用，就必須以預(yù)算為主線對公司各種經(jīng)營活動以及經(jīng)營活動的各個環(huán)節(jié)進行控制，包括事前控制、事中控制和事后控制，實際中，企業(yè)往往重視了事前的預(yù)算編制和事后的預(yù)算考評，而視了事中的預(yù)算控制和預(yù)算分析，西門子預(yù)算管理成功的關(guān)鍵就在于其十分注重預(yù)算管理中的事中控制，專門實施了一套完善的預(yù)算反饋報告體系，該體系主要包括三大制度：報告制度、預(yù)警制度和例會制度。

5.其他

謝志華（2014）認(rèn)為要實現(xiàn)預(yù)算的整合，必須要將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動整合到預(yù)算的要求上，從而使預(yù)算的整合功能能夠有效地發(fā)揮，整合預(yù)算與預(yù)算整合兩者的關(guān)系是：前者是后者的前提，后者是前者的目的，在預(yù)算管理的長期實踐中，預(yù)算整合的作用之所以沒有得到全面有效地發(fā)揮，就在于沒有將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有效地整合到預(yù)算的要求上，使得預(yù)算管理不能落腳到生產(chǎn)經(jīng)營活動上，生產(chǎn)經(jīng)營活動也不能有效地被預(yù)算進行規(guī)劃、控制和評價。池國華，鄒威（2015）認(rèn)為全面預(yù)算管理是執(zhí)行戰(zhàn)略的有效工具、合理配置資源的手段、規(guī)范業(yè)務(wù)流程的行為、評價業(yè)績的主要依據(jù)。

二、我國企業(yè)預(yù)算管理的研究方法

我國企業(yè)預(yù)算管理研究路徑比較簡單，如表4所示，主要歸納為三類：一是案例研究法，二是實證研究法，三是規(guī)范性研究。且案例實務(wù)研究在所選文章中占比大，主要是預(yù)算管理的參與者或管理者對實例的預(yù)算管理流程和系統(tǒng)進行概括、剖視和革新的研究路徑。在50篇文章中，真正的規(guī)范性研究并不多，也是以問題導(dǎo)向為主。

案例研究所涉及的行業(yè)不多（表5），其研究對象一般是大型制造企業(yè)，由此可見，預(yù)算管理是大型制造企業(yè)的基本管理機制。

三、我國企業(yè)預(yù)算管理研究的簡單分析和評議

我國企業(yè)預(yù)算管理研究近幾年取得了很大的發(fā)展，以企業(yè)的實際情況為研究背景，管理方法的運用越來越受到重視。但目前還有很多尚待改良和創(chuàng)新的地方。

1.研究的領(lǐng)域越來越豐富

我國企業(yè)預(yù)算管理的研究范圍越來越廣，理論研究越來越多，大部分應(yīng)用了委托代理理論和公司治理理論，并使研究深度逐漸加強。聯(lián)合應(yīng)用國內(nèi)外相關(guān)領(lǐng)域的理論和研究方法，從不同的視角分析，使得研究更加透徹。如運用委托代理理論和博弈理論、經(jīng)濟學(xué)的信息不對稱理論設(shè)定包括在上下級之間的討價還價的過程中的預(yù)算目標(biāo)等；以企業(yè)文化理論、心理學(xué)的行為理論、管理學(xué)組織理論等為基礎(chǔ)分析預(yù)算松弛問題。

2.研究的方法較為單一

企業(yè)預(yù)算管理的研究路徑比較單調(diào)，以案例探討占大部分，實證分析和規(guī)范性研究占小部分。案例研究有一定的缺陷，特別是案例的選擇問題，首先是案例的數(shù)量是有限的，以單一案例研究為主，一篇文章中通常不會出現(xiàn)多個案例，那根據(jù)該案例研究出來的結(jié)果的普遍性有待考量，其次案例實務(wù)本身的內(nèi)外部環(huán)境的特殊性，結(jié)論的推廣也需要斟酌，有的案例法研究得出的論斷或許對于與案例企業(yè)并非同一行業(yè)或領(lǐng)域、甚至管理模式差異較大的公司可對照參考的作用比較小。我國企業(yè)預(yù)算管理的案例法研究以案例為主線，概括和解析實務(wù)，沒有充分提取和深入探索，這難以獲得具有共性的論斷。事實上，成功案例和失敗案例的比較可以突出影響預(yù)算管理有效性的關(guān)鍵因素。實證研究通過對市場上收集得到的各項數(shù)據(jù)，創(chuàng)建模型整合分析取得理論上的探索結(jié)論。

四、我國企業(yè)預(yù)算管理研究的展望

1.學(xué)術(shù)型探索需要全方位多視角

學(xué)術(shù)研究理論依據(jù)應(yīng)當(dāng)追求嚴(yán)謹(jǐn)而創(chuàng)新，積極結(jié)合各個領(lǐng)域各個專業(yè)的知識體系，在借鑒的基礎(chǔ)上深入探索企業(yè)預(yù)算管理研究，發(fā)散研究思維拓寬研究路徑。實證研究方法是學(xué)術(shù)研究的方法之一，通過實踐調(diào)查統(tǒng)計的企業(yè)數(shù)據(jù)，設(shè)立緊密相關(guān)的變量，創(chuàng)建數(shù)據(jù)模型。

2.預(yù)算管理實務(wù)研究應(yīng)涉及更多行業(yè)和有效的管理方法

預(yù)算管理不應(yīng)僅停留在固定的幾個行業(yè)中如煤炭和電力，隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，新興行業(yè)不斷涌現(xiàn)，要使預(yù)算管理緊跟時代的步伐。我國目前對諸如戰(zhàn)略預(yù)算、作業(yè)預(yù)算和平衡計分卡預(yù)算等關(guān)注升溫。

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作者簡介：歐陽英桃（1992.03- ），女，侗族，貴州省畢節(jié)市人，學(xué)歷：研究生在讀，學(xué)校：貴州財經(jīng)大學(xué)，研究方向：財務(wù)管理endprint