存貨計價方法比較研究

張靈軍

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存貨計價方法比較研究

張靈軍

（淮南聯(lián)合大學(xué)，安徽 淮南 232038）

存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要組成部分，但凡是企業(yè)，存貨無處不在。要確認存貨，企業(yè)必須能夠?qū)ζ涑杀具M行可靠的計量，實行切實可行的存貨計價方法，對有效降低經(jīng)濟運行成本，減小資金周轉(zhuǎn)風(fēng)險等方面具有重要意義。本文從多個角度對存貨計價方法進行比較分析，并提出了一些可行性的建議和策略。

存貨計價；比較；選擇

一、引言

目前，關(guān)于存貨計價方法的比較有很多，但如何把握存貨計價方法，并非易事。對存貨計價方法的選擇，不僅要考慮問題的具體性，還要考慮問題的整體性、計價方法本身的特殊性和多樣性。存貨計價方法的比較研究，對企業(yè)的財務(wù)會計、管理會計均具有重要的現(xiàn)實意義。從財務(wù)會計的角度來說，不僅增強了會計工作的透明度，而且強化了會計監(jiān)督職能；從管理會計的角度來說，不僅提高了管理者的效率，而且是管理層進行科學(xué)決策的基礎(chǔ)。所以，沒有好的存貨計價，良好的會計秩序無從談起，企業(yè)也可能延誤很多重要時機。影響和制約存貨計價的因素有很多，通常，單一的存貨計價方式遠遠不能滿足企業(yè)實際需求，因此，我們應(yīng)該從多個角度對存貨計價方法進行比較分析，這樣更具有現(xiàn)實意義。

二、存貨計價方法概述

存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料或物料等，主要包括各類原材料、在產(chǎn)品和自制半成品、周轉(zhuǎn)材料、委托加工物資等[1]。是存貨，就必須具備狀態(tài)是持有，目的是出售，比如工程物資，是為了使用而不是出售，所以不屬于存貨的范疇。

企業(yè)取得存貨，是為了滿足生產(chǎn)和銷售的需要。隨著存貨的取得，存貨不斷地流入企業(yè)，流入企業(yè)的存貨成本一般有采購成本（購買價款+相關(guān)稅費+其他費用）、加工成本（直接人工+制造費用等）和其他成本構(gòu)成。而隨著存貨的銷售或耗用，存貨最終會流出企業(yè)。在會計實務(wù)中，由于存貨品種繁多，同一存貨因不同時間、不同地點、不同方式取得，而單位成本各異，計價方法也有所不同。根據(jù)有關(guān)資料，比較全面的計價方法，如表1所示：

表1 存貨計價方法體系

三、存貨計價方法分析與比較

可以肯定地說，對如此繁多復(fù)雜的計價方法進行比較，可不是一件簡單的事情。這里有很多工作：有什么？能不能比？怎么比？怎么辦？在此，本文將以第一類型中的一般類型為例，從多方位、多角度全面分析存貨計價方法。

（一）方法間的回歸性分析

關(guān)于回歸性，很可能引起大家的異議。實際上回歸性，是會計工作的本質(zhì)屬性。之所以做“會計”，就是為了“查有實據(jù)”。不能回歸本體的方法，失去會計的本意。我們所指的“回歸”，即真假的“真”。

一般認為，基礎(chǔ)類的回歸性不好，由于人為原因，如果假起來，非常隱蔽難以發(fā)現(xiàn)；相比之下，應(yīng)用型面對的是總體，屬于宏觀方法，因“貨比三家”的緣故和高度，往往能發(fā)現(xiàn)問題之所在，如表2所示：

表2 存貨計價方法的回歸性分析

個別計價法是假設(shè)存貨具體項目實物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。采用這種方法時，應(yīng)該要有詳細的記錄,當前發(fā)出的存貨數(shù)量，能清新地分辨并記錄來源于何批次。如果營業(yè)不佳，估計利潤不高，管理人員就會高價出售低成本的產(chǎn)品用于增加利潤，或以相反的方法調(diào)低利潤。這種方法容易被用來作為調(diào)節(jié)利潤的一種手段[2]。前面我們已經(jīng)談到，如果是人為原因造假，就非常隱蔽難以發(fā)現(xiàn)，所以個別計價法回歸性一般。先進先出法是先購入的存貨在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。先進先出法可以隨時結(jié)轉(zhuǎn)存貨發(fā)出成本，如果存貨收發(fā)業(yè)務(wù)較多、且存貨單位成本不穩(wěn)定時，其工作量較大。在物價持續(xù)上升時，期末存貨成本接近于市場價格，而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值；反之，會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤[1]，從而導(dǎo)致其回歸性一般。加權(quán)平均法是假設(shè)當前發(fā)出存貨的單位成本以當前結(jié)存的存貨的加權(quán)平均單位成本計價，加權(quán)平均法計算將價格變動平均化，降低了價格變化帶來的影響，所以回歸性較好。月末一次加權(quán)平均法，其優(yōu)良的回歸性是建立在廣泛的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)之上，數(shù)學(xué)上的統(tǒng)計學(xué)規(guī)律和原理，為其提供了可靠的理論保證。必須指出的是，人的主觀原因，是造成上述差別的主要原因。

（二）不同方法間差異性比較分析

不同的方法對存貨的計價影響較大，下面以某工業(yè)企業(yè)的銷售為例（見表3），討論其間差異性。

表3 某工業(yè)企業(yè)存貨數(shù)據(jù)對照表

月末一次加權(quán)平均法：

加權(quán)平均單位成本=(200×100+100×140+100×160)/（200+100+100）=125(元)

移動加權(quán)平均法：

第一批購入后存貨單位成本=(200×100+100×140)/（200+100）=133.33(元)

第二批購入后存貨單位成本=(200×100+100×140-180×113.33+100×160)/（200+100-180+ 100）=134.55(元)

單從銷售合計數(shù)值大小看，月末一次加權(quán)平均法（25000元）>個別計價法（24400元）>移動平均法（23090元）>先進先出法（20000元）。從上例中可以看出，由于計價方法的不同，導(dǎo)致了存貨賬戶余額的差異性，而這種差異性直接影響到財務(wù)報表比率分析中的短期償債能力及流動性比率分析指標。這些指標主要包括流動比率、存貨周轉(zhuǎn)率、營業(yè)周期、銷售額與營運資本比等。與其他方法相比，使用先進先出法，存貨周轉(zhuǎn)率會偏低，存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)、流動比率以及營業(yè)周期都會偏高。

一般認為，銷售成本低利潤就高，這是從利潤的上升階段看；反過來，如果從利潤的下降階段看，高利潤系數(shù)會擴大負的利潤，從而使負債的風(fēng)險性提高。如果企業(yè)提供的數(shù)據(jù)不可靠，高估或低估成本，對企業(yè)都會產(chǎn)生很大的影響。

（三）不同方法對會計信息影響的分析

在存貨價格穩(wěn)定的情況下，選用哪一種存貨計價方式對企業(yè)財務(wù)狀況都不會產(chǎn)生很大的影響，但當各批存貨的取得成本不同時，由表3例子中可以看出，不同的計價方式核算存貨的單位成本是不同的，單位成本不同對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、稅收籌劃等的影響就各不相同，如表4所示：

表4 不同方法對會計信息的影響

四、存貨計價方法的選擇

（一）根據(jù)自身發(fā)展特點和存貨特點選擇存貨計價方法

1.對于價格變動波動大的企業(yè)、更新?lián)Q代較快的如電子產(chǎn)品行業(yè)、易腐爛變質(zhì)的鮮活商品經(jīng)營企業(yè)，應(yīng)選擇先進先出法。此幾類型企業(yè)一般是先入庫先銷售，和先進先出法計價方式相吻合，而且先進先出法更能夠客觀及時準確地反映此幾類型企業(yè)存貨價值，使存貨價值與物價變動趨勢相接近，避免存貨核算出現(xiàn)實贏虛虧和虛盈實虧的現(xiàn)象[2]。

2.對于無法相互替換以及為特定項目生產(chǎn)和存放的存貨價值較高、數(shù)量較小的存貨，應(yīng)選擇個別計價法[4]。個別計價法需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進行具體認定，以辨別其所屬的收入批次，實際操作的工作量較大，對經(jīng)營規(guī)模相對大些的企業(yè)不宜采用。

3.目前很多企業(yè)選擇了加權(quán)平均法，如交通運輸業(yè)等。因為平均單位成本包含了存貨長期變動趨勢，選擇加權(quán)平均法更能夠相對真實地反映企業(yè)的生產(chǎn)狀況和經(jīng)營狀況。

（二）從納稅的角度選擇存貨計價方法

在進貨成本呈上升趨勢時，采用先進先出法比加權(quán)平均法所得到的稅負重，反之，呈下降趨勢時，采用先進先出法比較好，如電子產(chǎn)品行業(yè)，由于產(chǎn)品更新?lián)Q代較快，價格下降較快，選擇先進先出法對企業(yè)有利[5]。在物價上下波動時、在實行累進稅率的情況下，應(yīng)選擇一次加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法，這樣可以使企業(yè)稅收較為均衡。采用加權(quán)平均法，企業(yè)各期計入產(chǎn)品成本不致發(fā)生較大變化，各期利潤比較均衡，不會使利潤忽高的會計期間使用過高的稅率，從而加重企業(yè)稅收負擔，影響企業(yè)稅后收益[6]。

五、結(jié)語

綜上所述，個別計價法，主要適用于不能替代以及為特定項目購入、生產(chǎn)和存放的存貨；先進先出法，主要適用于價格變動波動大、更新?lián)Q代速度快的企業(yè)；月末一次加權(quán)平均法，計算簡單，工作量小，很多企業(yè)傾向選擇此方法，但無法隨時從賬面上了解存貨的發(fā)出和結(jié)存情況，不利于存貨的日常管理和成本控制；移動加權(quán)平均法可以及時提供較為準確的信息，但是核算工作量較大，不適合經(jīng)營規(guī)模大的企業(yè)。每種計價方法，都有各自的優(yōu)缺點，每種計價方法都不能單獨兼顧企業(yè)各方面的管理要求，企業(yè)應(yīng)當在綜合考慮生產(chǎn)經(jīng)營所有因素的前提下，揚長避短，選擇適合本企業(yè)的存貨計價方法。

[1]財政部會計資格評價中心.初級會計實務(wù)[M].中國財經(jīng)出版社傳媒集團，2016(10):22.

[2]李紅梅.存貨計價方法選擇研究[J]. 財會通訊，2014(03上):62-64.

[3]吳娜娜.新準則下存貨計價方法的選擇[J].中國農(nóng)業(yè)科技，2008(04）:30-31.

[4]段清清.發(fā)出存貨計價方法的選擇研究及影響[J].經(jīng)營管理者，2014(04):192.

[5]吳婉麗.企業(yè)存貨計價方法及其選擇探討[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2013(12):245-247.

[6]危英.關(guān)于運用存貨發(fā)出計價方法的探討[J].會計師，2013(06):33-34.

The Comparative Study of Inventory Valuation Method

ZHANG Ling-jun

(Huainan Union University, Huainan, Anhui 232038, China)

The inventory is an important part of enterprise current assets. The stock is pervasive for an enterprise. To ensure inventory, the enterprise must measure its cost reliably and use feasible inventory valuation method, which is significant for reducing the economic operating cost and mitigating the risk of cash flow. The paper contrasts and analyzes inventory valuation method from several aspects, finds that these methods have great differences, and puts forward some advice and strategies.

Inventory valuation; Comparative; Analyze and study; Advice and strategy

F0

A

1672-4437(2017)03-0077-04

2017-03-31

安徽省高等學(xué)校省級質(zhì)量工程項目（2014gxk100）；安徽省高等學(xué)校省級質(zhì)量工程項目（2013tszy049）。

張靈軍（1962-），女，安徽阜陽人，淮南聯(lián)合大學(xué)副教授，注冊會計師，主要研究方向：會計理論與實務(wù)。