法務(wù)會(huì)計(jì)舞弊調(diào)查方法與案例分析

范慧超

伴隨著世界經(jīng)濟(jì)進(jìn)入平穩(wěn)發(fā)展期，各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在高速發(fā)展的背后，暗流涌動(dòng)，隨著國家政策的改革和國民素質(zhì)的提升，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)活動(dòng)交易日趨復(fù)雜。經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展帶來的直接后果就是在財(cái)務(wù)工作中出現(xiàn)了大量的財(cái)務(wù)欺詐和舞弊，虛假陳述等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)犯罪和經(jīng)濟(jì)糾紛。

審理此類相關(guān)案件需要大量的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的專業(yè)知識，需要相關(guān)會(huì)計(jì)專業(yè)人員對涉案的相關(guān)方面進(jìn)行檢驗(yàn)和判斷，給判決人提供相關(guān)的決策方向。法務(wù)會(huì)計(jì)便借由此產(chǎn)生，它主要是針對于舞弊的調(diào)查，因?yàn)檫@類舞弊會(huì)在商業(yè)活動(dòng)中留有留下蛛絲馬跡，找出這些痕跡并讓其作為法律依據(jù)便是法務(wù)會(huì)計(jì)的主要工作和職能。而在法務(wù)會(huì)計(jì)工作的過程中，依據(jù)開始調(diào)查前所得到的信息的區(qū)別，將工作調(diào)查分為兩種：一種為證明性舞弊調(diào)查，另一種名為發(fā)現(xiàn)性舞弊調(diào)查。證明性舞弊主要針對于已經(jīng)立案或者已經(jīng)發(fā)起訴訟的案件，相關(guān)工作人員已經(jīng)在其中取得了相關(guān)舞弊的資料，工作人員需要將這些資料變成相關(guān)證據(jù)。而發(fā)現(xiàn)性舞弊調(diào)查則相反，指在調(diào)查前期沒有取得任何進(jìn)展，需要法務(wù)相關(guān)工作人員在商業(yè)活動(dòng)的賬面中察覺到那一絲漏洞，追查出相關(guān)違法行為。

[案例分析] 證明性舞弊調(diào)查：法務(wù)會(huì)計(jì)證明張某挪用公司銷售款

某市公安分局委托法務(wù)會(huì)計(jì)鑒定200×年×月×日 ，張某在擔(dān)任A公司健身卡銷售代表期間，利用職務(wù)便利，涉嫌將收取的健身卡銷售款挪用。

第一步，確認(rèn)問題。對于法務(wù)會(huì)計(jì)師來說，要證明張某挪用公款，必須將這一目標(biāo)轉(zhuǎn)化為具體的調(diào)查問題。根據(jù)這一案例，法務(wù)會(huì)計(jì)師要調(diào)查清楚三個(gè)問題：（1）A公司提供的應(yīng)收張某出售健身卡款的有關(guān)會(huì)計(jì)資料，調(diào)查張某經(jīng)辦的相關(guān)客戶的款項(xiàng)A公司未收到的情況；（2）調(diào)查相關(guān)客戶向張某付款的情況，包括應(yīng)付款項(xiàng)和預(yù)付款項(xiàng)；（3）委托人某市公安局提供的相關(guān)客戶健身卡款的資金流向。

第二步，實(shí)施調(diào)查。涉案會(huì)計(jì)資料記錄了客戶D、E等公司健身卡應(yīng)收款38萬元、B公司健身卡應(yīng)收款9萬元未收訖，預(yù)收C公司健身卡款項(xiàng)12萬元但未提供健身卡等事實(shí)。具體調(diào)查過程和取證的情況是：（1）A 公司應(yīng)收張某健身卡銷售款情況。根據(jù)A公司提供會(huì)計(jì)資料反映：200×年×月×日至 200×年×月×日，A 公司通過張某經(jīng)辦銷售的健身卡合計(jì)38萬元未收回，掛賬“應(yīng)收賬款——張某”專戶。張某以D公司、E公司等單位需要購團(tuán)體卡的名義不斷向A公司提取健身卡，所欠款項(xiàng)未按交款日期交回A公司。截止案發(fā)日，欠款合計(jì)為 38 萬元。調(diào)查形成的證據(jù)資料：應(yīng)收健身卡銷售款形成的張某領(lǐng)卡和欠款憑證及會(huì)計(jì)記賬憑證。（2）張某收取客戶健身卡款的資金流向情況。A公司在200×年×月×日經(jīng)張某銷售健身卡給B公司，金額 9萬元，B公司經(jīng)辦人為李某。200×年×月，B公司出具一張支票（號碼為×××）金額9萬元，該支票由張某收到后以旅游費(fèi)名義轉(zhuǎn)交給M旅游公司轉(zhuǎn)入銀行，然后張某以取消旅游的形式，從M公司領(lǐng)取現(xiàn)金9萬元。截止案發(fā)日，該筆款項(xiàng)A公司未收回，掛賬應(yīng)收賬款。（3）張某以A公司名義收取C公司健身卡預(yù)付款情況。根據(jù)委托人的材料反映：200×年×月，C公司杜某曾向張某預(yù)付12萬元用來預(yù)定A公司的健身卡，其中：用兩張支票支付了10萬元，現(xiàn)金支付了2萬元（未提供現(xiàn)金收款憑證）。截止案發(fā)日，C 公司未收到健身卡及還款。調(diào)查形成的證據(jù)資料：C公司兩張支票存根、張某借條和杜某的筆錄。

第三步，得出鑒定結(jié)論，出具鑒定報(bào)告。鑒定結(jié)論應(yīng)寫明：由張某經(jīng)手銷售并出具“欠款單”的D、E等公司健身卡應(yīng)收款合計(jì) 38 萬元，至今仍未收訖；由張某收到的 B公司支票9萬元轉(zhuǎn)交M公司以旅游費(fèi)的名義轉(zhuǎn)存，后又由其取出；由張某出具的借條和兩張C公司的支票存根不能證明其向C公司所借的12萬元是否確實(shí)收到、是否屬于健身卡預(yù)收款和款項(xiàng)的真實(shí)去向。

[案例分析]發(fā)現(xiàn)性舞弊調(diào)查：法務(wù)會(huì)計(jì)調(diào)查債務(wù)人是否損害債權(quán)人利益

A公司是B公司所需主要材料的唯一供應(yīng)商，并長期賒銷原材料給B公司，B公司將每月銷售額的30%支付給A公司。A公司為了保證收回貨款，會(huì)定期地委托注冊會(huì)計(jì)師對B公司的報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，以確定B公司是否按雙方的協(xié)議保持一定的償債能力。某會(huì)計(jì)期末，注冊會(huì)計(jì)師對B公司進(jìn)行審計(jì)后未發(fā)現(xiàn)問題，而且認(rèn)為流動(dòng)比率有上升的趨勢，營運(yùn)資金大幅度上升。A公司又聘請了法務(wù)會(huì)計(jì)師對B公司進(jìn)行舞弊調(diào)查。

這一案件對于法務(wù)會(huì)計(jì)師來說，已有的資料沒有提供任何舞弊的證據(jù)，需要法務(wù)會(huì)計(jì)采用專有的調(diào)查方法和程序來發(fā)現(xiàn)舞弊，也許調(diào)查的結(jié)果證明根本不存在舞弊。

第一步，發(fā)現(xiàn)并分析舞弊的征兆。法務(wù)會(huì)計(jì)師對B公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行了分析，從中發(fā)現(xiàn)B公司連續(xù)三年的流動(dòng)比率和營運(yùn)資金數(shù)據(jù)存在異常，法務(wù)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，B公司流動(dòng)負(fù)債大幅度減少，使?fàn)I運(yùn)資金大幅度增加屬于異?，F(xiàn)象，預(yù)示著有可能存在舞弊，決定以此為突破口，進(jìn)行進(jìn)一步調(diào)查。

第二步，確定舞弊類型。法務(wù)會(huì)計(jì)師根據(jù)這一線索分析了會(huì)使企業(yè)流動(dòng)負(fù)債大幅度減少的幾種舞弊類型：（1）固定資產(chǎn)租賃使用，而不購買。（2）高估應(yīng)收款項(xiàng)。（3）低估應(yīng)付款項(xiàng)。（4）將流動(dòng)負(fù)債轉(zhuǎn)變?yōu)殚L期負(fù)債。通過借入長期負(fù)債償還短期負(fù)債的辦法來減少流動(dòng)負(fù)債，這種情況可能會(huì)以固定資產(chǎn)作為抵押。（5）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。

第三步， 通過舞弊調(diào)查驗(yàn)證是否存在這幾種舞弊類型。 通過對上述舞弊類型的排查分析，法務(wù)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)了B公司發(fā)行40萬美元的三年期有抵押票據(jù)的事實(shí)，而且票據(jù)為了吸引投資人承諾了很高的利率，還以公司的全部固定資產(chǎn)作為抵押。對于這一點(diǎn)，B公司沒有在報(bào)表附注中說明。而對于B公司的固定資產(chǎn)，A、B公司之間早有協(xié)議，由A公司持有留置權(quán)。從而驗(yàn)證了B公司是采用將流動(dòng)負(fù)債轉(zhuǎn)化為長期負(fù)債的方式進(jìn)行舞弊的。這大大損害了 A公司作為B公司的最大債權(quán)人的利益。最后，因?yàn)榉▌?wù)會(huì)計(jì)師及時(shí)地查出了舞弊，使A公司能夠馬上采取應(yīng)對措施，從而避免了損失。

通過上文中的兩個(gè)案例我們可以看出，在企業(yè)的合作中，尤其是對相關(guān)報(bào)表審核的過程中，法務(wù)會(huì)計(jì)人員都起著非常重要的作用。法務(wù)會(huì)計(jì)人員雖然沒有絕對的資格限制，但是法務(wù)會(huì)計(jì)人員必須用行業(yè)常用的方式證明自己具有專家技能，例如教育、工作經(jīng)驗(yàn)、執(zhí)照或證明、已參加的技術(shù)培訓(xùn)課程、已發(fā)表的論文、在職業(yè)協(xié)會(huì)擔(dān)任的職務(wù)、獲獎(jiǎng)和受到表彰情況等，通過這種方式，使得企業(yè)相信法務(wù)會(huì)計(jì)師的言論。法務(wù)會(huì)計(jì)人員的一項(xiàng)重要貢獻(xiàn)就是將復(fù)雜的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)和數(shù)字資料解釋成一般外行能夠理解的術(shù)語。

法務(wù)會(huì)計(jì)人員的身影，在許多場合都可以看見，他們出現(xiàn)在安然的庭審中，出現(xiàn)在各種重要的經(jīng)濟(jì)犯罪案件中，也出現(xiàn)在其他仲裁等公開場合。尤其在涉及虛假會(huì)計(jì)信息的證券訴訟中，法務(wù)會(huì)計(jì)人員的專家證言作用是舉足輕重的。

如今，我國有越來越多的企業(yè)上市，這種企業(yè)越多，就會(huì)面臨越多的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。我國企業(yè)在應(yīng)訴時(shí)需要向法院解釋經(jīng)濟(jì)、法律、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的不同，因此在此類案件中法務(wù)會(huì)計(jì)人員的作用非常重要。面對訴訟，我國的企業(yè)是否能請到合適的法務(wù)會(huì)計(jì)專家，提出可接受的證據(jù)，去贏得一場場證券集團(tuán)訴訟、反傾銷訴訟官司？在我國這樣一個(gè)成文法國家，如何完善我國的證據(jù)法體系以及其他法律體系，使得我國的法務(wù)會(huì)計(jì)人員有一個(gè)適應(yīng)的成長土壤？這己經(jīng)是一個(gè)非常嚴(yán)重而急迫的問題，也是擺在我國會(huì)計(jì)、法律理論界和實(shí)務(wù)界面前的重大課題。