生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題的淺析

吳嘉文

摘 要 林木類資產(chǎn)是涉林企業(yè)參與生產(chǎn)組織經(jīng)營(yíng)的基本生產(chǎn)資料，生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)具備了“生物轉(zhuǎn)化”功能，能夠自然慢慢的增值。鑒于生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)擁有“生物轉(zhuǎn)化”功能，當(dāng)前會(huì)計(jì)領(lǐng)域亟待解決的問(wèn)題就是如何選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)計(jì)量模式對(duì)其正確的計(jì)量。本文首先介紹了林木類生物資產(chǎn)的概念，接著分析了會(huì)計(jì)計(jì)量上存在的缺陷，然后分析了產(chǎn)生缺陷的原因，最后再提出建議。

關(guān)鍵詞 生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)；會(huì)計(jì)計(jì)量模式；歷史成本

一、生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)概念

生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的生產(chǎn)是指能有農(nóng)產(chǎn)品的收獲和服務(wù)的提供兼有其他一些目的林木類資產(chǎn)。林木類生物資產(chǎn)具備自我成長(zhǎng)，能夠?qū)ζ溥M(jìn)行持續(xù)不斷的使用和消耗并且還能保持其使用特性和未來(lái)獲利能力，在收獲農(nóng)產(chǎn)品之后，該資產(chǎn)不會(huì)消滅依然可以繼續(xù)使用，繼續(xù)產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品[1]。

二、我國(guó)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量中存在的缺陷

（一）會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)?nèi)容的不完善

1.未成熟生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)

未成熟的生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)的問(wèn)題主要集中在對(duì)各種費(fèi)用的選擇和準(zhǔn)確計(jì)量上以及年末結(jié)轉(zhuǎn)核銷，不計(jì)算完整樹(shù)種的林木生產(chǎn)成本亦未對(duì)按樹(shù)木的種類對(duì)各種費(fèi)用分明細(xì)核算。最后，導(dǎo)致無(wú)法準(zhǔn)確詳細(xì)的計(jì)量林木類生物資產(chǎn)成本的核算，也將導(dǎo)致后續(xù)對(duì)林木生物資產(chǎn)計(jì)量的結(jié)果誤差較大。

2.成熟生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)

成熟生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)成本的問(wèn)題在計(jì)量和確認(rèn)方面，在到達(dá)預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，為了核算出生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的以前所花費(fèi)的費(fèi)用，需要結(jié)轉(zhuǎn)未成熟期間所歸集的生產(chǎn)成本[2]。因?yàn)橐婚_(kāi)始的模糊的和不準(zhǔn)確性的計(jì)量，致使沒(méi)法對(duì)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)按照林種分種別的進(jìn)行明細(xì)核算。

（二）歷史成本計(jì)量模式存在的缺陷

1.生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的價(jià)值被低估

因?yàn)樯a(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)具有"生物轉(zhuǎn)化”的特點(diǎn)，其價(jià)值生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程是不斷變化的[3]。生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)價(jià)值的性質(zhì)分為兩個(gè)部分，分別是自然價(jià)值和實(shí)際投資，只有歷史成本計(jì)量模式的對(duì)所有發(fā)生的實(shí)際成本進(jìn)行計(jì)量核算，所以容易導(dǎo)致生產(chǎn)性林木生物資產(chǎn)產(chǎn)生的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值出現(xiàn)不相符的情況[4]。

2.收入和費(fèi)用不配比

生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的生長(zhǎng)周期一般較長(zhǎng)，把日常營(yíng)業(yè)發(fā)生的成本費(fèi)用計(jì)入生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的賬面價(jià)值，但是收入?yún)s只能在收獲農(nóng)產(chǎn)品時(shí)才能確認(rèn)，時(shí)間跨度太長(zhǎng)便會(huì)導(dǎo)致收入與費(fèi)用的嚴(yán)重不匹配，影響企業(yè)的獲利和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力[5]。

三、對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量中存在缺陷的原因分析

（一）生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)特殊性

對(duì)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的生產(chǎn)使用，企業(yè)在相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)期都不用停止，為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的時(shí)間長(zhǎng)，使用時(shí)也會(huì)產(chǎn)生必要的后續(xù)支出，在其存在形式的不變化來(lái)為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，同時(shí)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)是活物，具有生物轉(zhuǎn)化的特性[6]。

（二）歷史成本計(jì)量屬性出現(xiàn)的缺陷

歷史成本模式忽視了生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)的“生物轉(zhuǎn)化”的生產(chǎn)特點(diǎn)，只是單純的反映了生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)投資的人力投入，并沒(méi)有對(duì)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)自然增長(zhǎng)進(jìn)行計(jì)量導(dǎo)致生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)的價(jià)值容易被低估，這樣收入和費(fèi)用之間將存在嚴(yán)重的不相符。

四、完善生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量的建議

（一）完善相關(guān)準(zhǔn)則和賬務(wù)處理方法

在計(jì)量?jī)?nèi)容和賬務(wù)處理方面，企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本企業(yè)實(shí)際情況建立"生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)—未成熟生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)”和"生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)—成熟生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)”兩個(gè)科目，通過(guò)合理、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)實(shí)際采集所有的費(fèi)用，根據(jù)樹(shù)種的分類計(jì)量核算沒(méi)有達(dá)到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的預(yù)期目標(biāo)的生產(chǎn)性林木資產(chǎn)和達(dá)到經(jīng)營(yíng)的預(yù)期目標(biāo)的生產(chǎn)性林木類資產(chǎn)[7]。

（二）以兩種模式混合計(jì)量來(lái)應(yīng)對(duì)歷史成本計(jì)量模式的缺陷

依據(jù)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)處于不同的階段，而采用不同的計(jì)量模式。生產(chǎn)性林木類生資產(chǎn)從一開(kāi)始的計(jì)量到后面每個(gè)階段需要確認(rèn)時(shí)的價(jià)格確定，要求根據(jù)實(shí)際情況的不同來(lái)合理運(yùn)用。初始計(jì)量以歷史成本為為主，但不絕對(duì)，而在價(jià)值的確認(rèn)報(bào)告上應(yīng)采用以歷史成本計(jì)量模式為根基的再能反映自然增值的公允價(jià)值模式進(jìn)行全面計(jì)量。依據(jù)企業(yè)類型不同，對(duì)生產(chǎn)性林木類生物資產(chǎn)采用不同的計(jì)量模式[8]。

參考文獻(xiàn)：

[1]張心靈，張玲玲.澳大利亞自生和再生資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則簡(jiǎn)析[J].財(cái)會(huì)通訊，2004（7）.

[2]國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本框架[EB/OL].

[3]吳水澎.中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究[M]北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2000；196-206.

[4]劉海娟.森林自然資本公允價(jià)值計(jì)量研究[D].南京林業(yè)大學(xué)博士學(xué)問(wèn)論文，2009；78-84.

[5]葛家澍，劉峰.會(huì)計(jì)理論：關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的研究[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2003.

[6]張運(yùn)坤.生物資產(chǎn)核算和披露研究[D].西北農(nóng)林大學(xué)碩士論文，2005.

[7]王麗杰.關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量屬性相關(guān)問(wèn)題的研究[D].長(zhǎng)春：東北師范大學(xué)，2007年5月.

[8]石道金，邱保印.生物資產(chǎn)計(jì)量屬性研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2007年5月.