淺析住宅類房地產(chǎn)稅設(shè)計中土地的地位與作用

王兆換

摘 要：在現(xiàn)有實踐和法律制度下，中國房地產(chǎn)稅設(shè)計成財產(chǎn)稅性質(zhì)缺乏合理性。因為土地的國有性、稀有性和有價性，本文主張以房產(chǎn)占用的土地為主設(shè)計持有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅，并配合交易環(huán)節(jié)的稅收，以構(gòu)建充足、穩(wěn)定地方財產(chǎn)收入為導(dǎo)向的稅收體系。以房產(chǎn)占用的土地為主設(shè)計持有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅與土地出讓金制度存在千絲萬縷的關(guān)系，由于現(xiàn)有土地出讓金的缺陷，中國房產(chǎn)占用土地產(chǎn)生理論上貶值但現(xiàn)實升值的矛盾，房地產(chǎn)稅代替土地出讓金在實踐中實現(xiàn)也較為困難。這些都干擾了房地產(chǎn)稅的實施。本文對土地出讓金進行重新定義，不僅為房地產(chǎn)稅的征收奠定法律基礎(chǔ)，還為解決小產(chǎn)權(quán)房提供了一個突破口。

關(guān)鍵詞：住宅 房地產(chǎn)稅 土地 土地出讓金

房地產(chǎn)稅，是一個綜合性概念，即一切與房地產(chǎn)經(jīng)濟運動過程有直接關(guān)系的稅都屬于房地產(chǎn)稅。本文只重點討論住宅類房產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的狹義房地產(chǎn)稅。不同于其他類型房地產(chǎn)，住宅是人們安居樂業(yè)的前提和基礎(chǔ)，對于此類別房產(chǎn)征收房地產(chǎn)稅更是牽涉到每個人的切身利益。本文從房產(chǎn)占用土地入手，以現(xiàn)有土地使用稅和小區(qū)物業(yè)費制度試圖找到在房產(chǎn)保有環(huán)節(jié)房地產(chǎn)稅的法律構(gòu)成，以建立穩(wěn)定的地方財政收入體系，并間接增加房產(chǎn)持有成本兼顧社會公平。

一、未來房地產(chǎn)稅性質(zhì)不宜是財產(chǎn)稅

財產(chǎn)稅是對持有財產(chǎn)，如建筑物，船舶所有人而賦課的稅。未來房地產(chǎn)稅立法方向是將房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅合并成統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅，合并后的房地產(chǎn)稅應(yīng)按照房子的市場評估值來征稅。這說明未來房地產(chǎn)稅的性質(zhì)是財產(chǎn)稅。但本文不贊成現(xiàn)階段把保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)征定性為財產(chǎn)稅。理由如下：

首先，按照一般法理財產(chǎn)稅是所得稅的補充稅，是在所得稅對收入調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)上，對納稅人占有的財產(chǎn)作進一步的調(diào)節(jié)。所以說征收財產(chǎn)稅有利于縮小貧富差距，這也意味著其征收的對象不是一般人，而是富人。近年來房價飛速上漲，我們擁有房子也水漲船高成為一筆不小財富。如今在北京、上海、深圳等一線大城市，每一個擁有房子的人都是數(shù)百萬，甚至數(shù)千萬富翁。如果從這一表象看，現(xiàn)階段對房地產(chǎn)征收財產(chǎn)稅是合理的。但事實果真如此嗎？我們知道大多數(shù)家庭的房子是用作居住的，也就是房子的價格高低都是一個數(shù)字，他們不會沖向市場變成一筆巨大的財富。所以說大多人因擁有房子而擁有大量財富只是一個表象，只有擁有多套或別墅等豪宅人才稱得上是真正的富人。

如上文所述，大部分房產(chǎn)作為生活必需品，無論值多少錢，這些財富也是虛擬的數(shù)字，除非賣掉換成現(xiàn)金。財產(chǎn)稅調(diào)節(jié)的重點是富人，因此，不宜對大部分自有住房征收財產(chǎn)性質(zhì)的房地產(chǎn)稅。

其次，購買房產(chǎn)跟購買珠寶純消費行為不同，她還也是一種投資行為。根據(jù)亞當(dāng).斯密理論每個人的投資都是為了自己創(chuàng)造最大的財富，但是，他們通過追求自己的利益，更為有效地促進社會利益。以房產(chǎn)投資為例：多余的房屋可以出租，業(yè)主會得到租金，但是也解決了部分人的居住問題。如果我們稅務(wù)部門足夠努力，還可以從中獲得部分稅收。對于不賣也不租，留著占著，留著升值的現(xiàn)象，因房地產(chǎn)升值，財產(chǎn)所有人會獲利，甚至利益豐厚，我們會在交易環(huán)節(jié)對其征收所得稅。以所得稅性質(zhì)征收房地產(chǎn)稅可以直接調(diào)節(jié)納稅人的收入。這也許會讓目前部分中國人“殺富濟貧”心理得到一些滿足。

還有一部分富人們會把房產(chǎn)留給自己子女和其他親人，一生也不會賣掉房屋。對這種現(xiàn)象可以考慮征收贈與稅和繼承稅。遺產(chǎn)和贈與稅在體現(xiàn)鼓勵勤勞致富、反對不勞而富方面有著獨特的作用，是世界各國通用的稅種。但是中國雖然列入了立法計劃，但至今也未開征。人們始終眼盯著財產(chǎn)稅性質(zhì)的稅，力圖為自己找到殺富濟貧的工具。反而對更有利于社會公平繼承、贈與稅決然不注意，這很難理解。

最后還有一個理論與實踐矛盾問題亟須解決。我們知道：對房產(chǎn)保值和增值功能貢獻最大的不是房子而是土地。僅就房屋而言自從建好后就開始變舊、貶值，直至報廢坍塌變得一文不值。如，同等地段房產(chǎn)新房比老房子要略貴些就可以看出這個貶值現(xiàn)象。但是，房子貶值的同時，房子使用的土地又會因為所處地點的不同而價值存在著巨大不同。如果我們把一個小縣城100平米的房子，推到北京等一線城市，房產(chǎn)價格將會從幾十萬會飆漲到幾百萬，甚至更多。何以出現(xiàn)如此大的價格差異？是因為土地，隨著土地的稀缺它的價格也就出現(xiàn)了變化。房產(chǎn)與土地密切相關(guān)，所謂房地一體，地價漲了房地產(chǎn)也就升值了。所以我們說房子有價值，會升值，還不如說是附著在房產(chǎn)上的土地有價值，會升值。

但是，中國卻存在著以上實踐與理論的矛盾。依據(jù)中國現(xiàn)行法律，中國土地公有，禁止土地買賣。我國居民住宅在內(nèi)的大部分房產(chǎn)所占用的土地都是以出讓方式得到的。除了支付一定的對價——土地出讓金外，使用土地還有一個期限（住宅70年）。隨著土地使用期限越來越少，附著在房地產(chǎn)上土地價值會越來越小，直到70年大限它將一文不值。如果繼續(xù)使用，理論上還要再按市場價格再交一次價格不菲的土地出讓金。但在現(xiàn)實中，我們的房產(chǎn)大都在增值中，幾乎不受70年土地年限的影響。以上矛盾不能解決勢必會動搖到我們征收房地產(chǎn)稅的理論基礎(chǔ)。

以上討論都是在房產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征稅，這些環(huán)節(jié)征稅不僅具有合理性，更具可操作性。但是，持有大量房產(chǎn)必定侵占更多社會資源，一定區(qū)域內(nèi)大量剛性需求必然要進一步推高房價。而目前我國住宅類房產(chǎn)持有成本幾乎為零，長久這樣，這樣確實不公平。為了解決這個問題，在持有環(huán)節(jié)對房產(chǎn)征稅是未來房地產(chǎn)稅設(shè)計的一個重大問題。根據(jù)上文所述，既然房產(chǎn)價值的主體是土地，我們不妨圍繞土地考慮一下持有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅構(gòu)成。

二、從城鎮(zhèn)土地國有角度設(shè)計未來房地產(chǎn)稅

法律規(guī)定我國城鎮(zhèn)土地屬于國有。基于土地國有，目前附著在房地產(chǎn)的土地負擔(dān)主要有兩個：土地出讓金；城鎮(zhèn)土地使用稅。土地出讓金，一次性收取出讓土地使用年限地租總和，另一方面它又似有稅收的非租性質(zhì)，是個有著內(nèi)在矛盾的復(fù)合體。城鎮(zhèn)土地使用稅是國家作為管理者對納稅人為國家繳納的經(jīng)濟義務(wù)，具有強制性、無償性和固定性。嚴格地看，以上兩個制度功能具有一定的重合性。由于土地出讓金一次性收取，本文認為城鎮(zhèn)土地使用稅對持有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅設(shè)計有較大的參考意義。

城鎮(zhèn)土地使用稅是以開征范圍的土地為征稅對象，以實際占用的土地面積為計稅標(biāo)準(zhǔn)，按規(guī)定稅額對擁有土地使用權(quán)的單位和個人征收。按性質(zhì)劃分它可以劃歸為資源稅。如果住宅用地是要交城鎮(zhèn)土地使用稅，那它無疑是房地產(chǎn)稅組成重要部分。但是目前大陸各省級政府都對住宅實行免征或暫免征土地使用稅的政策。對于住宅土地使用稅免征有兩個法源：第一、《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，不過《條例》并沒有直接規(guī)定對住宅用地免征，免征政策來自第七條的授權(quán)。第二、《關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》，它是國家稅務(wù)局配合《條例》出臺的細則。

如果按照以上兩個文件授權(quán)，對住宅一概免征土地使用稅缺乏一定的合理性。首先，《條例》第七條繳納確有困難的可定期減免。以上規(guī)定包括兩層意思：一是有繳納困難，是困難戶、低保戶？或是其他合理情形？二是根據(jù)困難時間、程度定期減免，不是永遠減免，困難解決的當(dāng)然要恢復(fù)征收。再有，可視困難的程度，有減有免，而不是只免不減。至于《辦法》中的授權(quán)，其實質(zhì)是對《條例》的細化和完善，但其解釋不應(yīng)超過上位法。所以《辦法》意思應(yīng)該結(jié)合《條例》確定，否則其效力值得商榷。另外，一概免除忽略了住宅用地合理的面積。對于過量占用土地的住宅也進行減免，這問題就更大了。

對于各省級稅務(wù)機關(guān)對住宅土地使用稅的一概免除，陜西省的規(guī)定比較合理、理由說明也較充分。按照陜西省稅務(wù)局的規(guī)定，對未超過當(dāng)?shù)卣?guī)定住房標(biāo)準(zhǔn)的用地，可暫免征收土地使用稅。它的免征理由是比照房管部門經(jīng)租居民用地和行政、事業(yè)單位職工宿舍用地暫免征稅。而房管部門經(jīng)租居民用地和行政、事業(yè)單位職工宿舍用地暫免征稅免征的理由是租金偏低收費低微，無力繳納。從這一點上說其免征理由基本符合《條例》繳納有困難減免理由。更為可貴的是《規(guī)定》還體現(xiàn)以下兩個方面：一是設(shè)置了一個合理的免征面積，只有未超過當(dāng)?shù)卣?guī)定住房標(biāo)準(zhǔn)的用地免征；超過標(biāo)準(zhǔn)的，就其超過部分照章征收土地使用稅。二是對免征時間做了合理規(guī)定，即對未超過當(dāng)?shù)卣?guī)定住房標(biāo)準(zhǔn)的用地暫時免征。這就意味著隨著情況變化，住宅土地使用稅還是要征的。只是經(jīng)過近20年房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展，各種情況都發(fā)生巨大變化后，陜西省住宅免征是否還存在？即使還按原規(guī)定，如果認真執(zhí)行的話，其數(shù)據(jù)對未來房地產(chǎn)稅設(shè)計也有其無可替代的意義。從這一點看，陜西省在全國房地產(chǎn)稅探索的貢獻，甚至不輸于兩個房產(chǎn)稅試點重慶、上海的地位。三是城鎮(zhèn)土地使用稅的減免也忽略了一個土地出讓金問題。土地出讓金制度實施之前的一些老房子根本沒有繳納土地出讓金，再加上住宅不交土地稅。按照現(xiàn)有制度這造成事實上的不公平。

未來房地產(chǎn)稅計稅依據(jù)不僅是房產(chǎn)價值，房產(chǎn)面積也與之相關(guān)。本文不予認同理由是：一是如果按照房產(chǎn)面積確定征與不征的標(biāo)準(zhǔn)，又會陷入把房產(chǎn)稅定義為財產(chǎn)稅討論，關(guān)于這一點態(tài)度上文已經(jīng)說明了。二是由于土地資源的稀缺性造成了土地成為房產(chǎn)價值中最核心的地位。這一點上已經(jīng)予以說明。占用資源要付出代價，多占用資源更應(yīng)付出更多的代價。這就為用稅收杠桿調(diào)節(jié)提供了更有力的依據(jù)。三是以土地為基準(zhǔn)征稅也降低了征稅的難度，提高了征稅的可操作性。按照此前上海房產(chǎn)稅試點的計稅方法，試點以應(yīng)稅住房的市場交易價格作為計稅依據(jù)，那么，房產(chǎn)評估價格如何確定卻存在一定難題。還有專家表示，評估的房價是計稅的重要依據(jù)，如何真正反映房地產(chǎn)市場的真實情況，對政府來說將是挑戰(zhàn)。在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)這當(dāng)然不成問題，但是對于保有環(huán)節(jié)就不一樣了。這一階段征稅一樣需要一個相對公平、穩(wěn)定的征稅基礎(chǔ)。由于征稅規(guī)模龐大，相對于復(fù)雜且大量房地產(chǎn)價值評估，把房地產(chǎn)使用土地作為征稅依據(jù)具有更強的操作性。

無論是在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，還是在持有環(huán)節(jié)征收房產(chǎn)稅，我們征稅目的，除了調(diào)節(jié)財富分配、抑制房地產(chǎn)市場投機，促進社會公平外，還有一個現(xiàn)實的目的——為地方財政提供一個穩(wěn)定的收入。

三、房地產(chǎn)稅與地方財政收入

著名傅蔚岡就指出：房地產(chǎn)稅就是給地方政府提供一個穩(wěn)定的收入來源。它的具體理由是：隨著“營改增”逐步完成，營業(yè)稅變成了增值稅，地方政府失去了主體稅種，完善地方稅體系非常緊迫。為了穩(wěn)定地方政府的稅收，按照國際通行做法房地產(chǎn)稅占地方稅收比例較高。以美國為例：美國房產(chǎn)稅也是地方政府的一項傳統(tǒng)稅收。征房地產(chǎn)稅要用于民眾所在區(qū)域的教育及公共服務(wù)支出。這真正體現(xiàn)取之于民，用之于民的稅收目的。

反觀，我國目前地方財政收入主要來源之一是土地出讓金。由于它在地方財政收入中舉足輕重，我們把這種現(xiàn)象形象稱之為“土地財政？2014年地方賣地收入占比達到地方財政收入的一半左右。土地出讓金70年土地租金不是一年一繳，而是一次性收入，要保證財政收入就要不斷地賣地，而且要保證財政收入的穩(wěn)定就需要每年都要一定規(guī)模的“賣地”。這就造成土地財政不穩(wěn)定的，也是不可持續(xù)。人們希望用稅房地產(chǎn)稅替代土地出讓金，為穩(wěn)定健康地方財政找到出路。這個愿望是好的，但目前缺乏可行性。在上海、重慶房地產(chǎn)改革試點中可以看出房產(chǎn)稅收益很低無法替代土地出讓金。怎么辦？這也需要從下文對土地出讓金重新定義中找到答案。

征房地產(chǎn)稅要用于民眾所在區(qū)域的教育及公共服務(wù)支出。就公共服務(wù)支出而言，中國新興的小區(qū)物業(yè)管理體制與之有著很大的相似。正是基于一定的相似性，物業(yè)管理費對未來房地產(chǎn)稅設(shè)計也有一定借鑒意義。物業(yè)費按月計費，分期繳納，是小區(qū)管理公共服務(wù)費用，也構(gòu)成房產(chǎn)持有環(huán)節(jié)成本之一。物業(yè)費征收的標(biāo)準(zhǔn)是房產(chǎn)面積，這與上文設(shè)想的以土地為標(biāo)準(zhǔn)征收的房地產(chǎn)稅不同。從公共服務(wù)的角度看，房產(chǎn)的多少也必然意味著享受服務(wù)的多少。無論你住還是不住，都必須設(shè)定公共服務(wù)，尤其學(xué)校，公園，體育場館等公共服務(wù)布局更不可能隨時修改。所以，未來房產(chǎn)稅設(shè)計中以房產(chǎn)面積為準(zhǔn)收稅，也具有一定合理性。由于其性質(zhì)與物業(yè)費相似我們姑且稱這一部分為物業(yè)稅。到此保有環(huán)節(jié)房地產(chǎn)稅的構(gòu)成似乎有了些眉目（如圖1），綜合流通環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅構(gòu)成也較為清晰了（如表1）。

征房地產(chǎn)稅要成為地方財政主體部分，體現(xiàn)公共服務(wù)功能。這形成一個矛盾：小區(qū)公共設(shè)施是由維修基金而不是財政負擔(dān)，小區(qū)公共事務(wù)是由物業(yè)公司不是政府管理。既然業(yè)主支付物業(yè)費，買房時還交了一筆維修基金，那么相應(yīng)相關(guān)稅收就應(yīng)該相應(yīng)減少。有一個辦法緩解以上矛盾，目前小區(qū)公共設(shè)施尤其道路日益老化需要維修甚至新建，但是，隨著通貨膨脹和維修基金使用，住房維修基金早晚也有用盡的一天。按照規(guī)定維修基金將近用完要按照原標(biāo)準(zhǔn)續(xù)繳，這在實踐中很難做到。因為維修基金是購買房產(chǎn)時必須的費用，因此作為房價的一部分，業(yè)主接受起來不困難?？墒侨绻倮U納一比小巨款，按照現(xiàn)今國民素質(zhì)接受起來就不容易了。如果維修基金用完，小區(qū)公共設(shè)施沒錢維護，這必然影響到小區(qū)內(nèi)部生活品質(zhì)，并產(chǎn)生上文提出的公平問題。這時小區(qū)業(yè)主們繳納房地產(chǎn)稅就應(yīng)該起作用，尤其在小區(qū)公共設(shè)施的維護、維修方面。我甚至認為房地產(chǎn)稅征收以后，維修基金最好只用于維修房屋本身，而其他公共設(shè)施的維護應(yīng)由政府稅費承擔(dān)，除非業(yè)主自己同意使用維修基金。這種維護方式還有一個契機，那就是中國城市要推廣的“街區(qū)制”。不僅“新建住宅要推廣街區(qū)制，原則上不再建設(shè)封閉住宅小區(qū)”， 還要求“已建成的住宅小區(qū)和單位大院要逐步打開”。如果封閉住宅小區(qū)逐步打開，那么不談其他方面，就公共設(shè)施的維護、管理費用就不應(yīng)該都由物業(yè)費和維修基金承擔(dān)了。

四、重新定義土地出讓金

上文提到現(xiàn)有土地出讓金不改變，那么現(xiàn)實中就會存在以下困惑。一是房地產(chǎn)現(xiàn)實增值與理論貶值的矛盾。二是房地產(chǎn)稅代替土地出讓金理論上合理而現(xiàn)實無法替代的矛盾。三是我們知道農(nóng)村住房（還要包括小產(chǎn)權(quán)房子）占用土地法律上世世代代擁有的（除非征收）而且無償使用，相反城鎮(zhèn)房產(chǎn)占用土地卻有一個固定期限，而且有償使用，從社會公平角度上看也是有問題的。

要解決上面的問題，我們可以在土地出讓金這一弊端百出的制度上找一下突破口。由于房子是沒有固定期限，在房地一體原則下，房子占用土地也不應(yīng)該有一個固定的期限。沿著這個思路我們可以重新定義土地出讓金：土地出讓金是政府無固定期限地轉(zhuǎn)讓其掌握的土地使用權(quán)和再轉(zhuǎn)讓權(quán)的價格（簡稱地價）。這樣定義有什么好處呢？

一是新定義解決了中國房地產(chǎn)理論上貶值，現(xiàn)實中增值的矛盾。重新定義的土地出讓金不再是有固定期限的租金，它一次性繳納后就與房子融合而成房地產(chǎn)價格。由于土地沒有固定期限，附著在房產(chǎn)上的土地就不會隨著租期縮短而貶值了，這樣中國房地產(chǎn)現(xiàn)實中升值，理論上貶值的悖論也就解除了。另外，一次性繳納完土地出讓金也就意味著土地轉(zhuǎn)讓權(quán)的轉(zhuǎn)讓。這也為我們征收轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)房地產(chǎn)增值稅奠定理論基礎(chǔ)。

二是新定義讓土地出讓金與房地產(chǎn)稅同時征收成為可能。土地出讓金與房地產(chǎn)稅兩種功能重疊，同時征收理論上缺乏合理性。如果把土地出讓金定義為政府無固定期限地轉(zhuǎn)讓其掌握的土地使用權(quán)和再轉(zhuǎn)讓權(quán)的價格，那么，它的稅收性質(zhì)就消滅了，也就不存在房產(chǎn)稅與土地出讓金功能重復(fù)了。這樣土地出讓金與房地產(chǎn)稅同時進行就有了理論上的可能性。那么就解決了以上問題。這就掃清了起初由于房地產(chǎn)稅征稅如果太少而不能維持地方政府運轉(zhuǎn)的障礙。

其實，實踐和一些法律都證明以上定義的合理性、可行性。比如，現(xiàn)實中我們對買房子關(guān)心很多，但從來不關(guān)心土地使用期限。要知道按照理論上土地出讓金期限確實是關(guān)系到房價。政府的征收同樣不關(guān)心土地使用期限，不論是多老的房子也會以市場價格征收。政府和人們都不太關(guān)心這一個期限。說明什么？只是物權(quán)法提醒大家還有一個土地使用期限的問題。不過她還是給了我們一扇門：住宅建設(shè)用地使用權(quán)期間屆滿的，自動續(xù)期。是否再繳納土地出讓金，法律卻未規(guī)定。是立法者忽略了嗎？當(dāng)然不是，只是在絕大部分住宅使用權(quán)期間屆滿時，我們還有很長時間考慮清楚：到期后住宅是不是還要繳納土地出讓金。如果我們對土地出讓金重新定義，就意味著土地到期后政府放棄對土地出讓金再次征繳，這就解決以上提到的難題，其中包括用房地產(chǎn)權(quán)稅替代出讓金問題。

好處是有，但有人質(zhì)疑：怎么解決這些新產(chǎn)生的問題呢？

土地是國有的，不能買賣。有人認為對土地出讓金的重新定義，等于變相賣掉了國家土地。本文不予認同，因為體現(xiàn)國家所有的形式不僅只有出租一種，如一些國家國有資源都以某種稅收來體現(xiàn)。更為特殊的是住宅是人們安身立命基礎(chǔ)，基于“房地一體”做一些制度上的改革也是可以的。隨著房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓（包括買賣贈與繼承），政府可以通過稅收調(diào)整各方面社會利益。最后，還會因政府的征收土地重新掌握。

土地出讓金與房地產(chǎn)稅同時征收。買房人是不是吃虧了，這樣會造成他們雙重的負擔(dān)。不會的。首先重新定義的土地出讓金是一次性繳納，而且沒有固定期限。那么就意味著房地產(chǎn)稅征收后，現(xiàn)有住宅用地土地不僅沒有了70年大限，還意味著70年到期后政府也不應(yīng)該再讓業(yè)主交一次土地出讓金了。買房人用土地出讓金換來了無固定期限使用權(quán)還有再轉(zhuǎn)讓的權(quán)利。這種權(quán)利獲得房地產(chǎn)增值的收益，從而使自己獲得一筆真正財富。如果要人們選擇他們一定會雙手贊成的。另一方面政府以放棄再次征收土地出讓金為代價換取了征收房地產(chǎn)稅的權(quán)利。再有，政府只是放棄了對已經(jīng)繳納土地出讓金的征繳，而對其他政府掌握的土地在出讓時仍可代表國家征繳土地出讓金。

綜上，我們設(shè)定一個住宅占用土地流轉(zhuǎn)流程（如圖2），讓我們更清楚看明白：

政府把掌握的國有土地使用權(quán)以招拍掛（市場價格）形式轉(zhuǎn)讓給開發(fā)商（A）。開發(fā)商把附著土地的房地產(chǎn)賣給（市場價格）業(yè)主（B）。之后包括業(yè)主的轉(zhuǎn)讓（市場價，贈與繼承除外）（C），還有可能政府因公共利益征收（市場價）（D），政府重新掌握土地。這就形成了一個循環(huán)。這循環(huán)中土地隨著房產(chǎn)一起在市場上流轉(zhuǎn)。在出讓土地被政府再次征收之前，體現(xiàn)土地國有性質(zhì)應(yīng)以對房產(chǎn)稅收形式存在。這就為我們在持有環(huán)節(jié)對住宅占用土地而征收房地產(chǎn)稅奠定法理基礎(chǔ)。

五、土地出讓金、房產(chǎn)地稅與小產(chǎn)權(quán)房

小產(chǎn)權(quán)房早已有之，小產(chǎn)權(quán)房問題嚴重卻與城市房價躥升密不可分?！耙驗樵谵r(nóng)村集體土地上建設(shè)的房屋，沒有繳納土地出讓金等費的負擔(dān)，房價便宜。于是小產(chǎn)權(quán)房在城鎮(zhèn)郊區(qū)或城鄉(xiāng)結(jié)合部大量出現(xiàn)。盡管按照國家的相關(guān)要求，“小產(chǎn)權(quán)房”不得確權(quán)發(fā)證，不受法律保護。但是現(xiàn)實中小產(chǎn)權(quán)房的使用和轉(zhuǎn)讓幾乎不受影響，只是在諸如抵押、拍賣是受到些限制。低價誘惑和低度風(fēng)險促使人鋌而走險，不顧政府的警告小產(chǎn)權(quán)銷售仍舊如火如荼的進行。

小產(chǎn)權(quán)帶來了很多社會問題，這其中也為未來房地產(chǎn)稅征收帶來很多問題。因此小產(chǎn)權(quán)問題必須解決。原國家土地管理局規(guī)劃司副司長鄭振源認為，未來對小產(chǎn)權(quán)房的主要處理，無非就是轉(zhuǎn)正和拆除兩種措施。

拆除？按照目前社會現(xiàn)實，除非極特殊情況才可以拆除。大部分情況只有轉(zhuǎn)正一個選項了。如何轉(zhuǎn)正呢？其他程序性的追認還好辦，但一個關(guān)鍵問題是：土地出讓金怎么辦？大產(chǎn)權(quán)和小產(chǎn)權(quán)一個根本區(qū)別就是“有沒有繳納土地出讓金”。從現(xiàn)實角度看補交土地出讓金是困難的，甚至是不可能的。這不僅是土地出讓金按照什么標(biāo)準(zhǔn)征繳，還涉及到對農(nóng)民土地征收問題，更涉及到業(yè)主付出成本的態(tài)度問題等等。解決這個問題，我們可以借鑒土地出讓金重新定義的思路。既然國家掌握的土地轉(zhuǎn)讓須向政府繳納土地出讓金。那么既然農(nóng)村土地屬于集體所有，農(nóng)民們蓋好房子把附著的土地按“市場”價格轉(zhuǎn)讓不交土地出讓金也是合理的。這里有一點是相同就是土地的轉(zhuǎn)讓包括轉(zhuǎn)讓權(quán)的轉(zhuǎn)讓，并且沒有固定期限。如果這樣做政府也沒有吃虧，因政府在沒有向農(nóng)民付出征地補償?shù)那闆r下把集體土地轉(zhuǎn)變?yōu)閲小８鼮橹匾氖钦€獲得了對該房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅的權(quán)利。當(dāng)然這只是權(quán)宜之計，今后，政府應(yīng)加大對新建小產(chǎn)權(quán)房監(jiān)管力度，在萌芽階段就消滅小產(chǎn)權(quán)房才是正途。

其實沒有交土地出讓金就可以成為合法大產(chǎn)權(quán)住宅也不單只此一件，國有土地上老房子由于歷史原因也沒有繳納土地出讓金，國家照常給了這些房產(chǎn)完全產(chǎn)權(quán)。

綜上，本文不贊成按照房地產(chǎn)的評估值來征收房地產(chǎn)稅，但是，以土地為核心設(shè)計的房產(chǎn)稅也沒有脫離房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅合并的立法方向。尤其對土地出讓金進行重新定義，不僅奠定房地產(chǎn)稅理論和現(xiàn)實征收的基礎(chǔ)，還為小產(chǎn)權(quán)房產(chǎn)確立合法地位及對其征收房地產(chǎn)稅找了突破口。盡管文中觀點可能存在偏頗之處，本文仍希望提供一些新的思路為未來房地產(chǎn)稅設(shè)計做出貢獻。

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