公允價(jià)值準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

李 娟

(重慶交通大學(xué) 重慶 400074)

公允價(jià)值準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

李 娟

(重慶交通大學(xué) 重慶 400074)

本文討論《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值》對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。由于歷史成本計(jì)量下，使得現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)度關(guān)注歷史，卻忽視未來(lái)，忽略現(xiàn)金流量和企業(yè)相關(guān)未來(lái)的價(jià)值。因此企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)信息并不能真實(shí)準(zhǔn)確地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等。而公允價(jià)值則能較真實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)狀況、負(fù)債能力、能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)所能獲得的現(xiàn)金流量及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、從而提高信息的決策有用性，有利于信息使用者對(duì)企業(yè)做出正確評(píng)價(jià)和判斷。

公允價(jià)值;會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)性;及時(shí)性;可靠性;真實(shí)性

一、公允價(jià)值準(zhǔn)則制定的背景

2014年1月26日財(cái)政部頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》(財(cái)會(huì)[2014]6號(hào))，自2014年7月1日在所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)在境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。本次公允價(jià)值準(zhǔn)則頒布目標(biāo)有以下四點(diǎn)：

(1)適應(yīng)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中要求或允許的所有公允價(jià)值計(jì)量，建立一套單獨(dú)的規(guī)范，從而減少其復(fù)雜程度并提高適用的一致性，以提高財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)告信息的可比性；(2)澄清公允價(jià)值的定義和相關(guān)指引，以使計(jì)量目標(biāo)更加明確；(3)提高公允價(jià)值計(jì)量的披露質(zhì)量，以助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者評(píng)價(jià)公允價(jià)值計(jì)量采用的估值技術(shù)和輸入值；(4)加強(qiáng)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，提高我國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)能力。

二、公允價(jià)值的定義

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的定義更加完善，明確交易活動(dòng)各個(gè)要素及運(yùn)用條件，與國(guó)際準(zhǔn)則接軌?！肮蕛r(jià)值，即市場(chǎng)參與者之間在計(jì)量日進(jìn)行的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格?！毕惹暗臏?zhǔn)則中公允價(jià)值的定義為：“公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~?！?/p>

新定義較舊定義明確四點(diǎn)。第一，公允價(jià)值計(jì)量是基于市場(chǎng)參與者對(duì)當(dāng)期市場(chǎng)的計(jì)量而不是特定會(huì)計(jì)主體的計(jì)量。降低了預(yù)期值的不確定性和未知風(fēng)險(xiǎn)。第二，公允價(jià)值計(jì)量是對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值計(jì)量而不是成本計(jì)量。第三，新準(zhǔn)則明確公允價(jià)值是脫手價(jià)格即出售價(jià)格。第四，是計(jì)量日的公允價(jià)值而非其他日期。

三、公允價(jià)值準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

公允價(jià)值準(zhǔn)則應(yīng)用有利于真實(shí)反映企業(yè)主體交易的價(jià)值，規(guī)范賬務(wù)處理與提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。其中準(zhǔn)則要求主體確定被計(jì)量的特定主體是資產(chǎn)或負(fù)債。對(duì)于非金融資產(chǎn)，應(yīng)確定該資產(chǎn)是否最高效和最佳使用以及是單獨(dú)使用還是和其他資產(chǎn)一起使用。資產(chǎn)或負(fù)債所處的市場(chǎng)狀況也應(yīng)明確體現(xiàn)。準(zhǔn)則對(duì)賬務(wù)處理的要求嚴(yán)格且具體，使交易難以掩蓋其實(shí)質(zhì)性質(zhì)。

(一)公允價(jià)值計(jì)量提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)性與及時(shí)性

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)性是指能夠?yàn)闆Q策者于決策前提供有用的、相關(guān)的決策信息。相關(guān)性有三特點(diǎn)：預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值、及時(shí)性。目前，以歷史成本計(jì)量的無(wú)形資產(chǎn)遇到問(wèn)題。即，無(wú)形資產(chǎn)很難準(zhǔn)確進(jìn)行歸屬，即使得到歷史成本，其數(shù)額也不能準(zhǔn)確地反映真實(shí)價(jià)值。而且在物價(jià)持續(xù)波動(dòng)的環(huán)境中，金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等容易取得歷史成本的有形資產(chǎn)，其歷史成本也不能準(zhǔn)確反映當(dāng)前的真實(shí)價(jià)值。相對(duì)而言，公允價(jià)值計(jì)量模式提供的更相關(guān)。例如證券市場(chǎng)中，投資者就需運(yùn)用估值技術(shù)判斷公允價(jià)值，預(yù)測(cè)未來(lái)價(jià)值與價(jià)值趨勢(shì)、判斷投資對(duì)象的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)。公允價(jià)值的預(yù)測(cè)價(jià)值不僅使投資者也使運(yùn)營(yíng)主體管理者的做出更優(yōu)決策，減少?zèng)Q策風(fēng)險(xiǎn)的工具。

(二)公允價(jià)值計(jì)量提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可靠性是指信息能真實(shí)反映。但是運(yùn)用任何一種計(jì)量屬性都無(wú)法提供絕對(duì)可靠的信息。比如估計(jì)固定資產(chǎn)的使用年限、殘值、估計(jì)產(chǎn)品的完工程度等存在大量估計(jì)。準(zhǔn)則中對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的定義分別表述為“預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)可見的經(jīng)濟(jì)利益”和“預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”的核心觀念。這和公允價(jià)值的資產(chǎn)負(fù)債理念吻合，因?yàn)楣蕛r(jià)值機(jī)強(qiáng)調(diào)的正是未來(lái)的資源收益或負(fù)債清償，按現(xiàn)行的公允市價(jià)或者與預(yù)期現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)價(jià)，如實(shí)反映資產(chǎn)和負(fù)債的真正合理的價(jià)值。在這種計(jì)量要求下，報(bào)告主體在報(bào)告日需要按公允價(jià)值對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值重新確認(rèn)、計(jì)量，對(duì)已經(jīng)(或預(yù)期)減值的資源確認(rèn)損失，對(duì)確實(shí)已增值的資源確認(rèn)收益?？杀苊鈿v史成本下所出現(xiàn)的呆賬壞賬長(zhǎng)期掛賬、對(duì)資產(chǎn)無(wú)形損耗視而不見、虛增資產(chǎn)、利潤(rùn)不實(shí)的現(xiàn)象，使得會(huì)計(jì)信息更加穩(wěn)健。

(三)估值技術(shù)的規(guī)范提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可比性與一致性

估值技術(shù)是評(píng)估相同或類似的資產(chǎn)、負(fù)債或資產(chǎn)和負(fù)債組合的價(jià)格以及其他相關(guān)市場(chǎng)交易信息。

公允價(jià)值準(zhǔn)則中提出輸入值并分為三個(gè)層級(jí)，這提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一致性與可比性。由于各個(gè)層級(jí)輸入值判斷含有的會(huì)計(jì)人員的主觀因素，第一輸入值層級(jí)涉及主觀判斷最小，第三輸入值層級(jí)需要豐富的會(huì)計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷。即，不同會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)選擇輸入值層級(jí)有所不同，即使選擇同一種輸入值層級(jí)時(shí)也會(huì)由于運(yùn)用不同的數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法得出不同的具體數(shù)值。因此在準(zhǔn)則中明確規(guī)定在不同環(huán)境條件下如何選擇第幾輸入值層級(jí)。并且會(huì)計(jì)計(jì)量是在持續(xù)可經(jīng)營(yíng)下確認(rèn)、計(jì)量、記錄以及會(huì)計(jì)期間使用的會(huì)計(jì)方法與會(huì)計(jì)政策應(yīng)保持一致，所以規(guī)范估值技術(shù)的運(yùn)用，這不僅使得會(huì)計(jì)主體在相同市場(chǎng)環(huán)境下選擇的輸入值層級(jí)一致。也使得利益相關(guān)者對(duì)報(bào)告主體進(jìn)行財(cái)務(wù)比較分析時(shí)所用不同會(huì)計(jì)期間的數(shù)據(jù)具有可比性，便于投資決策、經(jīng)營(yíng)決策。

(四)公允價(jià)值披露提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)性與透明度

披露目標(biāo)主要是使得財(cái)務(wù)報(bào)表需求方了解企業(yè)相關(guān)信息、使用的具體估值技術(shù)和第幾層次輸入值，和當(dāng)公允價(jià)值計(jì)量使用重大的且不可觀察輸入值時(shí)對(duì)當(dāng)期損益及其他綜合收益影響。這大幅度提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)性，減少人為舞弊。

必須披露公允價(jià)值計(jì)量是持續(xù)還是非持續(xù)的，且其披露要求不同。有效避免企業(yè)隨意更換計(jì)量屬性，如投資性房地產(chǎn)有且僅當(dāng)證明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可取得時(shí)才能以公允價(jià)值計(jì)量，避免企業(yè)隨意更改投資性房地產(chǎn)計(jì)量屬性。持續(xù)的公允價(jià)值計(jì)量除就非持續(xù)公允價(jià)值計(jì)量的披露要求還根據(jù)持續(xù)計(jì)量的特征增加了倆條，第一，對(duì)于第三層次的輸入值，應(yīng)當(dāng)披露期初余額與期末余額之間的調(diào)節(jié)信息，第二，對(duì)于第三層次輸入值，當(dāng)改變不可觀察輸入值的金額能導(dǎo)致公允價(jià)值顯著變化時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露有關(guān)敏感性分析的描述性信息。既達(dá)到披露目的又略去不必要的披露及其披露成本且又符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量實(shí)質(zhì)重于形式要求。

四、公允價(jià)值的客觀公正需要資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的專業(yè)服務(wù)

準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的“有序交易”，在公允價(jià)值估值中使用了與資產(chǎn)評(píng)估趨同的市場(chǎng)法、成本法和現(xiàn)值法。但是這些理論和方法的應(yīng)用基于報(bào)告主體的視角，特別是第三層級(jí)公允價(jià)值的計(jì)量需要報(bào)告主體管理層的主觀判斷，這些估計(jì)和判斷必然首先符合報(bào)告主體的利益導(dǎo)向，因此，導(dǎo)致估值結(jié)果的市場(chǎng)化程度下降，影響其公允性。而專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性使其估值過(guò)程和結(jié)果不受報(bào)告主體利益導(dǎo)向的影響，具有更高的客觀公正性。

事實(shí)上，我國(guó)直接應(yīng)用市場(chǎng)價(jià)格確定公允價(jià)值的條件還不具備，因此，公允價(jià)值要依賴專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)從而形成會(huì)計(jì)人員對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量和披露、資產(chǎn)評(píng)估師對(duì)評(píng)估結(jié)論的合理性負(fù)責(zé)、審計(jì)人員對(duì)公允價(jià)值的審計(jì)結(jié)論負(fù)責(zé)的三維責(zé)任體系。因此，當(dāng)務(wù)之急是建立和完善一套與之相關(guān)的制度及執(zhí)行體系。

[1]西北師范大學(xué)商學(xué)院.公允價(jià)值計(jì)量方法的應(yīng)用及選擇[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2013(2)

[2]中華人名共和國(guó)財(cái)政部.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》[Z].2014-02-26

[3]中國(guó)會(huì)計(jì)委員會(huì).國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則.第13號(hào)，公允價(jià)值計(jì)量：漢、英[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2012.12

李娟(1993-)，女，四川廣安人，會(huì)計(jì)碩士，重慶交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)，研究方向，大數(shù)據(jù)與會(huì)計(jì)審計(jì)。