關(guān)于遞延收益會計(jì)處理問題的探討

柴勇順

摘要：在社會和企業(yè)的發(fā)展的過程當(dāng)中，離不開會計(jì)問題的處理，對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況最了解的部門就是會計(jì)。在處理會計(jì)問題的過程中涉及到遞延收益。從國際會計(jì)角度進(jìn)行分析，我國的會計(jì)準(zhǔn)則中對于遞延收益的應(yīng)用范圍非常有限，只體現(xiàn)在收入準(zhǔn)則與租賃準(zhǔn)則中。本文對遞延收益問題進(jìn)行了系統(tǒng)的分析與探討。

關(guān)鍵詞： 遞延收益； 會計(jì)； 問題； 處理

在新的會計(jì)準(zhǔn)則中，對企業(yè)的遞延收益的問題，進(jìn)行了系統(tǒng)的分析。各個行業(yè)的會計(jì)從業(yè)人員，在認(rèn)真學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)之上，還需要分析對所在企業(yè)的實(shí)際情況和會計(jì)問題處理的相關(guān)準(zhǔn)則，把《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》作為標(biāo)準(zhǔn)及工作指南，從而能夠有效的開展各項(xiàng)工作。

一、遞延收益的概念

企業(yè)在發(fā)展過程當(dāng)中，還沒有被確認(rèn)的經(jīng)濟(jì)收入和收益被稱之為遞延收益，也被稱為暫時(shí)沒有取得確認(rèn)的收入。其主要是在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)之上，進(jìn)行公司效益確認(rèn)的應(yīng)用[1]。與國際的會計(jì)準(zhǔn)則相對比，我國的會計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會計(jì)制度》中，其主要體現(xiàn)在租賃準(zhǔn)則和收入準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容里，遞延收益能應(yīng)用的范圍很有限。

二、在不同會計(jì)準(zhǔn)則中，對遞延收益的不同理解

在過去舊的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》版本中，是從以往的企業(yè)《租賃準(zhǔn)則》和《收入準(zhǔn)則》中主要體現(xiàn)遞延收益概念的。根據(jù)這兩個準(zhǔn)則的內(nèi)容，我們可以看到，在遞延收益的標(biāo)準(zhǔn)下，企業(yè)有權(quán)利設(shè)置自己的“為實(shí)現(xiàn)融資效益”和“未實(shí)現(xiàn)的租后租回協(xié)議”這些明細(xì)的科目，進(jìn)而進(jìn)行內(nèi)容核算。但是從最新發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》中我們可以看到，需要在政府補(bǔ)助的核算準(zhǔn)則得到確認(rèn)的情況下才能進(jìn)行遞延收益科目的核算[2]。后續(xù)的期間，納入到當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金。在新的準(zhǔn)則中還提到，把企業(yè)未實(shí)現(xiàn)的融資效益當(dāng)作以及科目核算企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分期分批的進(jìn)入租賃信息，或者在利息收益中企業(yè)未實(shí)現(xiàn)的融資效益。在這點(diǎn)上，我們可以看到，新準(zhǔn)則中的遞延收益所核算的范圍變小了，只是針對企業(yè)以后計(jì)入當(dāng)期效益政府補(bǔ)助進(jìn)行核算，對于以前的租賃準(zhǔn)則和收入尊者不再有核算的關(guān)系。

三、新時(shí)期準(zhǔn)則下，遞延收益的核算

在新的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》的要求中遞延收益是政府補(bǔ)助要計(jì)入以后期間的當(dāng)期損益中，并經(jīng)過企業(yè)確認(rèn)的核算科目。2006年把政府補(bǔ)助分為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助和與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助（出自新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號-政府補(bǔ)助》第二章《確認(rèn)和計(jì)量》中），并分情況進(jìn)行處理。國家為了促進(jìn)中、小企業(yè)的發(fā)展，設(shè)定了具有專項(xiàng)或特定使用用途的技術(shù)改造資金，對于各中、小企業(yè)的新技術(shù)、新工藝以及新產(chǎn)品的研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)政府給予補(bǔ)助，用于中、小企業(yè)開發(fā)及研究過程中所產(chǎn)生的費(fèi)用[3]。其中與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)該確認(rèn)為遞延收益，并應(yīng)平均分配在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，且計(jì)入當(dāng)期損益。另一種是與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。應(yīng)分兩種情況進(jìn)行處理：第一種情況，用于補(bǔ)償企業(yè)日后的損失或相關(guān)費(fèi)用，確認(rèn)為延期收益。并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的時(shí)候，計(jì)入當(dāng)期損益。第二種情況，用于補(bǔ)償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的損失或相關(guān)的費(fèi)用，直接計(jì)入到當(dāng)期的損益中。

在新準(zhǔn)則的指南中我們可以看到，企業(yè)會收到來自政府的補(bǔ)助，那么就要對收益型政府補(bǔ)助及資產(chǎn)型政府補(bǔ)助進(jìn)行區(qū)分，在具體核算的過程當(dāng)中，所記載的應(yīng)該是其他應(yīng)收款以及銀行存款這些科目，同時(shí)還包含遞延收益科目，最后分期借記遞延收益科目。

例如，某個企業(yè)需要在指定目標(biāo)下，每半年計(jì)劃一次進(jìn)行相應(yīng)的輪換，從而將已有的存貨進(jìn)行出售并購買新的產(chǎn)品，以此來彌補(bǔ)企業(yè)因輪換所產(chǎn)生的各種費(fèi)用。財(cái)政部門在輪換的過程中，要按照計(jì)劃執(zhí)行，按照一定的輪換向企業(yè)支付補(bǔ)貼（0.06元每斤產(chǎn)品），并且公司根據(jù)輪換計(jì)劃在2015年9月到2016年4月，輪換儲備約有三億斤的商品，此款項(xiàng)應(yīng)該在2016年4月準(zhǔn)時(shí)到賬。

（一）2015年9月應(yīng)該根據(jù)現(xiàn)有的輪換量和上述的補(bǔ)貼額，確認(rèn)應(yīng)收款項(xiàng)為1800萬，所以，

借：應(yīng)收款為1800000000

貸：遞延收益18.00000000

（二）在2015年9月對于九月份的補(bǔ)貼應(yīng)該計(jì)入企業(yè)的當(dāng)期收入當(dāng)中，其中

借：遞延收益為300000000

貸：企業(yè)的營業(yè)外收入，政府補(bǔ)貼可獲得300000000

（三）在之后的每個月內(nèi)，同上述一樣，2016年2月份所獲得的政府部門補(bǔ)償金額以及賬務(wù)的處理如下：

借：企業(yè)銀行存款18000000000

貸：企業(yè)其他應(yīng)收款1800000000

從上述的舉例中，我們可以看到，企業(yè)在政府所取得的補(bǔ)助并不是以貨幣型資產(chǎn)呈現(xiàn)，應(yīng)該對遞延收益和資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)，并在以后企業(yè)資產(chǎn)使用壽命中，進(jìn)行平均分配遞延收益[4]。在這個過程當(dāng)當(dāng)中，需要特別注意的是，在遞延收益方面，分擔(dān)的起點(diǎn)可以對相關(guān)資產(chǎn)可供使用進(jìn)行分析并以此為起點(diǎn)。在遞延收益方面終點(diǎn)是資產(chǎn)使用壽命的結(jié)束或者資產(chǎn)被提前處置，如果遞延收益還沒有被攤銷，那就應(yīng)該一次性的把這些收益轉(zhuǎn)到資產(chǎn)當(dāng)期收入中，并不給予遞延。

四、遞延收益關(guān)于在租賃業(yè)務(wù)核算中的具體應(yīng)用及稅務(wù)處理

（一）遞延收益在售后租回中的具體應(yīng)用。在租賃業(yè)務(wù)中，遞延收益也有著舉足輕重的地位。企業(yè)中難免會有資金周轉(zhuǎn)不開的時(shí)候，這時(shí)急需要以筆資金來挽救公司，除了像銀行申請貸款以外，還有一種獲得資金來源的方式就是將非核心資產(chǎn)進(jìn)行變賣，然后在將其以一定的租賃條件租回，然后繼續(xù)使用[5]。售后租回交易已經(jīng)被認(rèn)定為經(jīng)營租賃。應(yīng)當(dāng)予以遞延售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額。并在租賃期間內(nèi)，租金費(fèi)用的調(diào)整應(yīng)按照與確認(rèn)的租金費(fèi)用一致的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

（二）售后租回經(jīng)營租賃的稅務(wù)處理。

1.增值稅，在現(xiàn)行的稅制中明確指出，如果納稅人（單位）所銷售的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的費(fèi)用、價(jià)格如果較低，且沒有正常理由，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)需要對其銷售額進(jìn)行核定。同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)需要以17%的稅率對經(jīng)營租賃企業(yè)征繳增值稅，并開具專用發(fā)票。在營改增背景下，單位就可以通過專用發(fā)票進(jìn)行一部分稅負(fù)抵扣。

2.企業(yè)所得稅，現(xiàn)有企業(yè)所得稅制度中指出，企業(yè)如開展非合理性的商業(yè)活動，以達(dá)到降低所得稅的目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法調(diào)整。同時(shí)如果在商業(yè)活動中，價(jià)格不合理，非公允價(jià)格，那么在申報(bào)所得稅時(shí)就必須調(diào)整，并相應(yīng)地調(diào)整所得稅。如果價(jià)格屬于公允價(jià)格，那么就根據(jù)資產(chǎn)賬面以及售價(jià)等進(jìn)行計(jì)入，歸為當(dāng)期損益。

五、對遞延收益所得稅的分析

作為企業(yè)，要有效的處理遞延收益，應(yīng)該分析與此相關(guān)所產(chǎn)生的稅收問題。從《企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題通知》中我們能看到，企業(yè)在滿足要求時(shí)獲得國家財(cái)政性補(bǔ)貼及其他的財(cái)政補(bǔ)貼時(shí)，一般除了國務(wù)院、財(cái)政部、國家的稅務(wù)機(jī)關(guān)不涉及到稅收的問題，其他的都應(yīng)該在實(shí)際收入的基礎(chǔ)上，進(jìn)行所得稅的繳納。從《企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題通知》中還能夠看到，如果按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則核算的要求出發(fā)，企業(yè)就會再以后的發(fā)展過程中收到政府及相關(guān)部門的相關(guān)補(bǔ)助金額。例如企業(yè)在進(jìn)行清理核算年度所得稅時(shí)，部分與遞延所得稅相符合的條件，都應(yīng)該被認(rèn)為是所得稅負(fù)債，如果是企業(yè)在當(dāng)期就得到了政府的補(bǔ)助金，那么對年度所得稅進(jìn)行會算的過程當(dāng)中，部分與遞延所得稅條件有關(guān)系的，都要進(jìn)行再次的確定遞延所得稅的資產(chǎn)。

六、結(jié)束語

綜上所述，本篇文章對企業(yè)遞延收益在處理會計(jì)問題上進(jìn)行了分析與研究，闡述了所得稅和企業(yè)的遞延收益情況，希望本文的論述及觀點(diǎn)能促進(jìn)企業(yè)會計(jì)遞延收益解決問題起到積極作用。

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（作者單位：上海楊浦財(cái)政局）