供給側(cè)改革背景下的企業(yè)所得稅籌劃

李海絨

供給側(cè)改革背景下的企業(yè)所得稅籌劃

李海絨

西安航空學(xué)院，陜西 西安 710077

在供給側(cè)改革背景下，通過(guò)稅收籌劃降低稅負(fù)就成為企業(yè)降低制度性交易成本的重要方法之一。企業(yè)所得稅是企業(yè)稅負(fù)在企業(yè)稅負(fù)中占有很大比重，圍繞企業(yè)所得稅的稅收籌劃顯得格外重要。企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，嚴(yán)格按照稅收法律法規(guī)的規(guī)定，重點(diǎn)圍繞納稅人身份、收入、成本費(fèi)用等方面開(kāi)展，始終遵循合法性原則、成本效益性原則、全局性原則和風(fēng)險(xiǎn)收益對(duì)等原則，在滿足企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化的前提下，實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。

連鎖經(jīng)營(yíng)；稅收籌劃；全面營(yíng)改增

供給側(cè)改革，就是以結(jié)構(gòu)調(diào)控為主，通過(guò)長(zhǎng)期高效的制度供給和開(kāi)放的市場(chǎng)空間，增加有效需求，消耗過(guò)剩產(chǎn)能；通過(guò)減少企業(yè)稅費(fèi)，增加勞動(dòng)者收入，刺激居民消費(fèi)，形成需求和供給的良性互動(dòng)；激發(fā)企業(yè)和個(gè)人的創(chuàng)新、創(chuàng)業(yè)潛能，構(gòu)建經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展的新動(dòng)力。供給側(cè)改革的關(guān)鍵在于激發(fā)企業(yè)的創(chuàng)新動(dòng)力，通過(guò)改革，降低企業(yè)制度性交易成本，提升企業(yè)在國(guó)民收入分配中的地位，增強(qiáng)投資能力和創(chuàng)新能力。

納稅籌劃是指納稅人在稅法允許或者不禁止的范圍內(nèi)，在納稅義務(wù)發(fā)生之前通過(guò)對(duì)投資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)?shù)冗M(jìn)行周密的籌劃，實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)最小化、經(jīng)濟(jì)價(jià)值最大化的一種行為?！盃I(yíng)改增”后稅收優(yōu)惠政策的變化，使企業(yè)稅收籌劃出現(xiàn)新的籌劃點(diǎn)。

一、所得稅納稅人身份籌劃

現(xiàn)行所得稅法規(guī)定，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，同時(shí)規(guī)定，企業(yè)所得稅的納稅人不包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)，而是把個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)歸屬于個(gè)人所得稅納稅人范疇，繳納個(gè)人所得稅。因此，企業(yè)在設(shè)立時(shí)可以選擇成為個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)以及公司制企業(yè)。選擇成為個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)繳納個(gè)人所得稅，選擇成為公司制企業(yè)繳納企業(yè)所得稅。這兩個(gè)稅種的稅率不同，計(jì)稅方法也不同，導(dǎo)致企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)也有較大差異。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)適用5%-35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率。

公司制企業(yè)取得的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)按照25%的基本稅率繳納企業(yè)所得稅。根據(jù)(財(cái)稅〔2015〕34號(hào)文)、(財(cái)稅〔2015〕99號(hào)文)規(guī)定，年應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元(含30萬(wàn)元)的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

如果投資者設(shè)立公司制企業(yè)，除承擔(dān)企業(yè)所得稅外(稅率為t1)，所得到的股息紅利所得還應(yīng)當(dāng)交納個(gè)人所得稅，適用稅率為20%(t2)。假設(shè)某公司應(yīng)納稅所得額為X，稅后利潤(rùn)全部用于分紅，則投資者實(shí)際稅負(fù)(T)的計(jì)算公式為：

T=t1X+(1-t1)Xt2

當(dāng)X小于等于30萬(wàn)元時(shí)，可享受小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，t1=10%；當(dāng)X大于30萬(wàn)元時(shí)，t1=25%。

根據(jù)計(jì)算，當(dāng)該企業(yè)享受小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策時(shí)，投資者實(shí)際稅負(fù)率為28%；否則為40%。

如果投資者選擇設(shè)立個(gè)體工商戶，則應(yīng)繳納個(gè)人所得稅，適用五級(jí)超額累進(jìn)稅率見(jiàn)表3。據(jù)測(cè)算，當(dāng)個(gè)體工商戶應(yīng)納稅所得額在10萬(wàn)到30萬(wàn)元之間時(shí)，個(gè)體工商戶應(yīng)繳納個(gè)人所得稅：

T=0.35X-14750

令0.35X-14750=0.28X

得X=210714

即：

當(dāng)企業(yè)投資者應(yīng)納稅所得額小于210714元時(shí)，選擇設(shè)立個(gè)體工商戶稅負(fù)較低；當(dāng)其應(yīng)納稅所得額大于210714元而小于300000元時(shí)，選擇設(shè)立公司制企業(yè)稅負(fù)較低；當(dāng)應(yīng)納稅所得額在300000元以上時(shí)，公司制企業(yè)實(shí)際稅負(fù)為40%，大于個(gè)體工商戶實(shí)際稅負(fù)，應(yīng)選擇設(shè)立個(gè)體工商戶。

值得說(shuō)明的是：在設(shè)立企業(yè)時(shí)除考慮稅負(fù)因素外，還要考慮經(jīng)營(yíng)環(huán)境、企業(yè)未來(lái)發(fā)展等綜合因素的影響。個(gè)人獨(dú)資和合伙企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模比較小、股東人數(shù)有限、業(yè)務(wù)擴(kuò)展難、責(zé)任大；而公司制企業(yè)，由于其經(jīng)營(yíng)方式多、業(yè)務(wù)范圍相對(duì)較廣，可以通過(guò)經(jīng)營(yíng)管理來(lái)增加盈利，減少其稅收支出。

二、銷(xiāo)售收入籌劃

企業(yè)即使是銷(xiāo)售同一種貨物或服務(wù)，也會(huì)在本貨物或服務(wù)的銷(xiāo)售過(guò)程中伴隨著其他貨物或勞務(wù)的銷(xiāo)售。如常見(jiàn)的物流企業(yè)，提供交通運(yùn)輸服務(wù)的同時(shí)也提供物流輔助服務(wù)，有的還會(huì)涉及生產(chǎn)、加工等。除了小規(guī)模納稅人統(tǒng)一適用3%的征收率以外，一般納稅人的增值稅稅率有多檔，其中銷(xiāo)售商品、提供加工修理修配勞務(wù)適用稅率為17%；提供交通運(yùn)輸服務(wù)適用稅率為11%；物流輔助服務(wù)適用稅率為6%?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人銷(xiāo)售不同稅率的貨物或應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算其銷(xiāo)售額；未分別核算的，從高適用稅率。這就為企業(yè)提供了一定的稅收籌劃空間，一般納稅人企業(yè)為避免從高適用稅率，可以把適用高低不同稅率的貨物或服務(wù)的銷(xiāo)售收入單獨(dú)核算，從而避免適用較高稅率。當(dāng)然，對(duì)不同性質(zhì)的收入分別核算，可能會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本，并且分開(kāi)核算的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)能否得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，這都要求企業(yè)在選擇籌劃方案時(shí)一方面要注意成本與收益原則，另一方面還應(yīng)該防范相關(guān)稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。

三、成本費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的稅收籌劃

企業(yè)成本費(fèi)用包括的內(nèi)容比較多，本文以業(yè)務(wù)招待費(fèi)和固定資產(chǎn)折舊為例，介紹如何利用成本費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行稅務(wù)籌劃。我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)在所得稅前只能按照發(fā)生額的60%進(jìn)行扣除，并且不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入的0.5%。

設(shè)企業(yè)當(dāng)年銷(xiāo)售收入為X，業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為Y，則稅前允許扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)。

當(dāng)時(shí)，即業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出在銷(xiāo)售收入0.83%的范圍內(nèi)時(shí)，才能很好地利用國(guó)家政策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后收益最大化的目標(biāo)。

另外，企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，也可以轉(zhuǎn)化為企業(yè)相關(guān)人員的工資、薪金支出，因?yàn)槠髽I(yè)員工工資、薪金可以稅前全額扣除。但員工工資、薪金的增加會(huì)導(dǎo)致企業(yè)員工個(gè)人所得稅金額的增加，所以，當(dāng)企業(yè)選擇此種籌劃方式時(shí)，還需要考慮彌補(bǔ)員工個(gè)人所得稅的損失。我國(guó)稅法規(guī)定，個(gè)人所得稅工資、薪金所得按照3%-45%的七級(jí)超額累進(jìn)稅率納稅，因此，員工個(gè)人收入在一定區(qū)間內(nèi)通過(guò)轉(zhuǎn)化為相關(guān)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的形式，可以為企業(yè)帶來(lái)稅收籌劃收益，但是超過(guò)這個(gè)范圍，就會(huì)因個(gè)人所得稅所適用稅率過(guò)高，造成個(gè)人所得稅支出高于企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)不可扣除的部分，反而給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失，使得稅收籌劃方案失敗。

設(shè)某企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為A，將其轉(zhuǎn)化為企業(yè)某一新增人員的工資、薪金后，個(gè)人所得稅稅額為T(mén)，該員工個(gè)人所得稅稅負(fù)率t，企業(yè)所得稅稅率為25%。

若該企業(yè)將A全部作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出來(lái)核算，企業(yè)實(shí)際稅后支出為；當(dāng)將A全部作為一新增人員工資、薪金的形式核算，企業(yè)實(shí)際稅后支出為，那么，當(dāng)

時(shí)

t=13.33%

(1)

即，此時(shí)個(gè)人所得稅稅負(fù)為13.33%。根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定，得：

式中a為速算扣除數(shù)

(2)

將(1)代入(2)，得：

根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅率表，經(jīng)測(cè)算得：

這說(shuō)明，當(dāng)該企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為16114.28元時(shí)，核算上將其作為一名新進(jìn)員工的工資薪金，與作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)本身來(lái)說(shuō)，稅負(fù)相等；如果該員工工資額小于16114.28元時(shí)，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)轉(zhuǎn)化為員工個(gè)人工資、薪金支出，會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)有利影響。

當(dāng)然，企業(yè)若將業(yè)務(wù)招待費(fèi)作為一名老員工的工資薪金，那么測(cè)算值就大于16114.28元；若將業(yè)務(wù)招待費(fèi)作為多名老員工的工資薪金，那么測(cè)算值就又小于16114.28元。所以，這里的測(cè)算值到底是多少，要根據(jù)企業(yè)的具體情況確定。

在固定資產(chǎn)折舊方面，企業(yè)可以根據(jù)自身的資金狀況、貨幣時(shí)間價(jià)值和一定時(shí)期的納稅情祝來(lái)選擇適合適的固定資產(chǎn)折舊方法。在原值既定的情況下，固定資產(chǎn)的折舊總額不變，不同折舊方法所計(jì)算出的年度折舊額不同，從而改變了折舊額在不同時(shí)期的抵稅作用。企業(yè)可以根據(jù)預(yù)測(cè)，在盈利多的年度選擇使用加速折舊的方法計(jì)提折舊，加大前期預(yù)繳稅款的抵減額度，盡可能少繳納企業(yè)所得稅，延長(zhǎng)企業(yè)資金的使用時(shí)間。

最新的固定資產(chǎn)加速折舊政策主要是針對(duì)十大行業(yè)的加速折舊優(yōu)惠，并且大多數(shù)集中在新購(gòu)進(jìn)的用于研發(fā)的設(shè)備上。同時(shí)還規(guī)定：“企業(yè)持有的單位價(jià)值低于5000元的固定資產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，可以一次性扣除”。因此企業(yè)的電腦、空調(diào)、辦公桌等辦公用品可以選擇一次性扣除，尤其對(duì)新設(shè)立的小規(guī)模企業(yè)新購(gòu)進(jìn)的辦公設(shè)備用此政策，可以大幅減少企業(yè)所得稅。

四、企業(yè)稅收籌劃應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題

(一)確保稅收籌劃方案的合法性。稅收法律法規(guī)是處理稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范，納稅人的所得稅籌劃，如果違反了相關(guān)的法律法規(guī)，就要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。因此，任何企業(yè)在制定其稅籌劃方案之前，都應(yīng)該對(duì)所涉及到的稅收法律法規(guī)進(jìn)行全面的梳理和認(rèn)真的學(xué)習(xí)，根據(jù)稅收法律法規(guī)的規(guī)定，制定并選擇對(duì)本企業(yè)有利的籌劃方案，同時(shí)，密切關(guān)注相關(guān)國(guó)家稅收政策的變化，及時(shí)調(diào)整籌劃方案，確保方案符合國(guó)家稅收法律法規(guī)。

(二)選擇稅收籌劃方案要堅(jiān)持成本效益原則。實(shí)施任何一項(xiàng)稅收籌劃方案，在獲得一定經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，也要付出代價(jià)去實(shí)施該方案，同時(shí)，因?yàn)榉艞壠渌桨付x擇該方案，還要考慮相應(yīng)的機(jī)會(huì)成本。因此，企業(yè)在選擇實(shí)施稅收籌劃方案的時(shí)候，要對(duì)稅收籌劃的收益、成本和機(jī)會(huì)成本進(jìn)行充分的研究和預(yù)判，只有在稅收籌劃收益大于籌劃成本和機(jī)會(huì)成本之和時(shí)，該籌劃方案才具有可行性。

(三)從企業(yè)全局出發(fā)進(jìn)行整體性籌劃。企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)，既要從企業(yè)整體角度考慮各個(gè)稅種稅負(fù)要整體降低，同時(shí)還要考慮企業(yè)價(jià)值最大化，當(dāng)企業(yè)價(jià)值的最大化目標(biāo)和企業(yè)整體稅負(fù)最低兩者之間發(fā)生沖突時(shí)，稅負(fù)最低應(yīng)當(dāng)服從企業(yè)價(jià)值最大化。

(四)嚴(yán)密防范企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。稅收籌劃是一項(xiàng)專(zhuān)業(yè)性極強(qiáng)的工作，在實(shí)施籌劃方案的過(guò)程中，企業(yè)會(huì)獲得一定的稅收籌劃收益，但也可能因?qū)Χ愂辗煞ㄒ?guī)理解錯(cuò)誤或不夠深刻，導(dǎo)致稅收籌劃失敗，甚至可能出現(xiàn)違法行為而被查處。因此，在開(kāi)展稅收籌劃時(shí)，企業(yè)一定要對(duì)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的分析，開(kāi)展相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)控制，并制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施。

總之，稅收籌劃沒(méi)有一成不變的方法，稅收籌劃一定要嚴(yán)格遵守國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)，在制度允許的范圍內(nèi)，結(jié)合本單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)展開(kāi)；同時(shí)要明確，稅收籌劃只是降低企業(yè)負(fù)擔(dān)，提升企業(yè)價(jià)值的方法之一，一旦稅務(wù)籌劃和其他管理活動(dòng)帶來(lái)的成本效益發(fā)生互動(dòng)，就需要綜合平衡，統(tǒng)籌考慮。只有這樣，才能真正體現(xiàn)出稅收籌劃的管理意義。

[1]關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)).

[2]關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法>的決定，2011-6-30.

[3]閆學(xué)忠.稅收籌劃在企業(yè)中的應(yīng)用策略研究——以某連鎖超市整體業(yè)務(wù)稅收籌劃為例[J].注冊(cè)稅務(wù)師，2015.01.

[4]伍冬鳳.大型商業(yè)連鎖集團(tuán)企業(yè)納稅籌劃方法及其風(fēng)險(xiǎn)分析[J].湖南稅務(wù)高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)，2014.06.

[5]張曉紅.中國(guó)餐飲連鎖企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式研究[J].經(jīng)營(yíng)管理者，2016-09-05.

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