無(wú)形資產(chǎn)核算模塊構(gòu)建及信息披露

田正佳

（恩施職業(yè)技術(shù)學(xué)院，湖北恩施445000）

無(wú)形資產(chǎn)核算模塊構(gòu)建及信息披露

田正佳

（恩施職業(yè)技術(shù)學(xué)院，湖北恩施445000）

隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化程度加深，世界經(jīng)濟(jì)已步入知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，無(wú)形資產(chǎn)已是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的源泉，企業(yè)的生存與發(fā)展關(guān)鍵在于不斷創(chuàng)造和更新無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)的重要性日益凸顯，為了增加無(wú)形資產(chǎn)外部信息相關(guān)性和企業(yè)內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)信息核算，本文針對(duì)在會(huì)計(jì)信息化軟件中設(shè)置無(wú)形資產(chǎn)信息核算模塊進(jìn)行探索，并據(jù)此對(duì)無(wú)形資產(chǎn)信息披露進(jìn)行研究，以期為企業(yè)內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)管理提供更充分且有價(jià)值的信息，從而提高外部信息使用者的相關(guān)性。

無(wú)形資產(chǎn)；核算模塊；信息披露

一、引言

21世紀(jì)，世界經(jīng)濟(jì)步入知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，全球經(jīng)濟(jì)正在經(jīng)歷一個(gè)根本性轉(zhuǎn)變，由工業(yè)經(jīng)濟(jì)逐步向知識(shí)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)大背景下，“知本”比“資本”更具魅力，社會(huì)財(cái)富和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)主要受無(wú)形資產(chǎn)驅(qū)動(dòng)。世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)都面臨前所未有的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，伴隨經(jīng)濟(jì)全球化程度日益加深的是貿(mào)易自由化使得市場(chǎng)的控制手段發(fā)生了根本性改變。企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，以專有技術(shù)、創(chuàng)新能力、商標(biāo)、品牌、管理水平、服務(wù)質(zhì)量、企業(yè)文化、計(jì)算機(jī)軟件等知識(shí)為基礎(chǔ)的無(wú)形資產(chǎn)將是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的源泉。企業(yè)的生存與發(fā)展關(guān)鍵在于不斷創(chuàng)造和更新無(wú)形資產(chǎn)。企業(yè)的價(jià)值在于其擁有的核心專利技術(shù)和強(qiáng)大的研發(fā)能力，在于每個(gè)員工擁有的知識(shí)和知識(shí)的創(chuàng)新能力。在以信息化、網(wǎng)絡(luò)化、智能化為特征的時(shí)代，作為知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造源泉的無(wú)形資產(chǎn)，其重要性日益凸顯。無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)容也隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展、相關(guān)學(xué)科的同步發(fā)展、科學(xué)技術(shù)水平和經(jīng)濟(jì)管理要求的變化而豐富。作為企業(yè)核心資源的無(wú)形資產(chǎn)，其核算已不能滿足利益相關(guān)方對(duì)無(wú)形資產(chǎn)信息需求。為了更好反映廣義視角無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)信息，本文將依據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的可確認(rèn)性進(jìn)行分類構(gòu)建其核算模塊，并就模塊中不同部分如何進(jìn)行披露開(kāi)展分析，以期能提高無(wú)形資產(chǎn)信息的相關(guān)性。

二、無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)涵及分類

關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的概念，學(xué)者們基于不同學(xué)科視角而存在差異。基于會(huì)計(jì)學(xué)視角，2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)—無(wú)形資產(chǎn)》對(duì)無(wú)形資產(chǎn)定義為：無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。湯湘希（1997，2004）認(rèn)為，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)是不具有實(shí)物形態(tài)，卻能為企業(yè)長(zhǎng)期帶來(lái)收益的法律或契約所賦予的特殊權(quán)利、超收益能力的資本化價(jià)值以及有關(guān)特殊經(jīng)濟(jì)資源的集合。綜合這些定義的內(nèi)涵發(fā)現(xiàn)，這些描述均從不同側(cè)面反映了無(wú)形資產(chǎn)的非實(shí)體性、可辯認(rèn)性、非貨幣性資產(chǎn)特征。無(wú)形資產(chǎn)的分類因分類依據(jù)不同而存在差異，如有學(xué)者將無(wú)形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)；還有學(xué)者將無(wú)形資產(chǎn)分為主觀型無(wú)形資產(chǎn)與客觀型無(wú)形資產(chǎn)，此外湯湘希將無(wú)形資產(chǎn)分為經(jīng)典無(wú)形資產(chǎn)、邊緣無(wú)形資產(chǎn)、組合無(wú)形資資產(chǎn)與合力無(wú)形資產(chǎn)。但是傳統(tǒng)確認(rèn)模式無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)范圍太小，大量自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)得不到真實(shí)反映，基于此，從廣義無(wú)形資產(chǎn)來(lái)對(duì)其進(jìn)行分類，有利于豐富無(wú)形資產(chǎn)信息，將無(wú)形資產(chǎn)分為三類：一是準(zhǔn)則內(nèi)無(wú)形資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)。二是中間態(tài)無(wú)形資產(chǎn)，這類資產(chǎn)不能滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)中的可靠性而只滿足可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性。如企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)、網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)、研發(fā)聯(lián)盟等。三是準(zhǔn)則外資產(chǎn)，只滿足可定義性和相關(guān)性而不滿足可計(jì)量性與可靠性。如人力資本、結(jié)構(gòu)資本、顧客資本、營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)、企業(yè)文化等。（2006，新夫）。

三、無(wú)形資產(chǎn)核算模塊構(gòu)建

1、研究與開(kāi)發(fā)模塊

無(wú)形資產(chǎn)從取得方式來(lái)說(shuō)，一般分為內(nèi)部自行研發(fā)與外部取得。現(xiàn)代企業(yè)不能系統(tǒng)反映企業(yè)研發(fā)投入資金，不能全面體現(xiàn)企業(yè)開(kāi)發(fā)成果的價(jià)值形成過(guò)程和原始價(jià)值的構(gòu)成與金額，但是為了全面反映企業(yè)的內(nèi)部自行研發(fā)實(shí)際，首先要對(duì)研發(fā)立項(xiàng)相關(guān)信息進(jìn)行全面反映。因?yàn)楝F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范了研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，符合條件的資本化，但不符合條件的費(fèi)用化，而這二者的界限實(shí)際上很模糊，其中資本化的部分直接體現(xiàn)為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)增加。企業(yè)內(nèi)部自主研發(fā)投入的大小與企業(yè)未來(lái)的可持續(xù)發(fā)展直接相關(guān)，與企業(yè)的創(chuàng)新能力、競(jìng)爭(zhēng)能力都密切相關(guān)。為了動(dòng)態(tài)反映企業(yè)內(nèi)部自主研發(fā)能力，專門設(shè)置研發(fā)投入模塊，這一模塊應(yīng)設(shè)計(jì)的主要核算項(xiàng)目包括：項(xiàng)目編號(hào)、項(xiàng)目名稱、預(yù)計(jì)投資總額、當(dāng)期費(fèi)用化金額、當(dāng)期資本化金額。

2、無(wú)形資產(chǎn)核算模塊

（1）無(wú)形資產(chǎn)增加核算。這一模塊主要反映無(wú)形資產(chǎn)增加相關(guān)初始信息，主要包括無(wú)形資產(chǎn)增加方式、無(wú)形資產(chǎn)類別、名稱、編號(hào)（二級(jí)編碼）、開(kāi)始使用日期、原值、受益對(duì)象或使用部門、使用期限。其中無(wú)形資產(chǎn)增加方式主要有內(nèi)部自行研發(fā)、直接購(gòu)入、投資者投入、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、政府補(bǔ)助、企業(yè)合并、捐贈(zèng)。無(wú)形資產(chǎn)類別設(shè)置包括：一是準(zhǔn)則內(nèi)無(wú)形資產(chǎn)，目前包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)。二是中間態(tài)無(wú)形資產(chǎn)，如企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)、網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)、研發(fā)聯(lián)盟等。三是準(zhǔn)則外資產(chǎn)，如人力資本、結(jié)構(gòu)資本、顧客資本、營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)、企業(yè)文化等。

（2）無(wú)形資產(chǎn)減少核算。這一模塊主要反映無(wú)形資產(chǎn)減少方式與減少價(jià)值，主要方式包括出售、報(bào)廢、投資轉(zhuǎn)出、非貨幣交換轉(zhuǎn)出、債務(wù)重組、捐贈(zèng)、企業(yè)合并轉(zhuǎn)出等。每一子模塊的下級(jí)中包括無(wú)形資產(chǎn)的原始信息項(xiàng)目。如無(wú)形資產(chǎn)類別、編號(hào)、原值、凈值、使用年限等信息。

（3）無(wú)形資產(chǎn)攤銷模塊。主要反映無(wú)形資產(chǎn)因使用而發(fā)生的價(jià)值轉(zhuǎn)移，主要設(shè)置無(wú)形資產(chǎn)類別、名稱、編號(hào)、原值、累計(jì)攤銷、凈值、殘值、開(kāi)始使用日期、使用年限、攤銷方法、對(duì)應(yīng)攤銷科目（受益對(duì)象）。

（4）無(wú)形資產(chǎn)減值核算。無(wú)形資產(chǎn)因其給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益具有不確定性，其價(jià)值受諸多因素的影響而波動(dòng)。因此針對(duì)不同類別無(wú)形資產(chǎn)期末要進(jìn)行減值測(cè)試，有必要對(duì)其進(jìn)行開(kāi)展價(jià)值評(píng)估。無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值是一定值，無(wú)形資產(chǎn)減值測(cè)試的核心是確定其可收回金額，其確定方法因無(wú)形資產(chǎn)類別而異。目前關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)減值研究中，還沒(méi)有研究出針對(duì)不同情況導(dǎo)致的無(wú)形資產(chǎn)減值的一個(gè)通用的數(shù)學(xué)模型，否則在這個(gè)模塊中只要輸入減值因素的量化值，系統(tǒng)就會(huì)輸出無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額，這也能很好解決無(wú)形資產(chǎn)減值核算的難題。因?qū)е聼o(wú)形資產(chǎn)關(guān)減值因素的復(fù)雜性和動(dòng)態(tài)性，而且這些因素因經(jīng)濟(jì)發(fā)展而日益變得復(fù)雜。目前主要測(cè)試方法有市場(chǎng)法、成本法、收益法、期權(quán)法等。與些同時(shí)，為了提高無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，無(wú)形資產(chǎn)類別不能局限于目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的無(wú)形資產(chǎn)類別，而要基于廣義無(wú)形資產(chǎn)的邊界?；诖?，本模塊主要設(shè)置無(wú)形資產(chǎn)名稱、編碼、類別、原值、累計(jì)攤銷、已提減值準(zhǔn)備、測(cè)試方法等相關(guān)項(xiàng)目。

四、無(wú)形資產(chǎn)信息披露

由于我國(guó)上市公司無(wú)形資產(chǎn)信息披露制不完整、不規(guī)范，規(guī)范的缺失導(dǎo)致目前上市公司以知識(shí)產(chǎn)權(quán)為核心的無(wú)形資產(chǎn)信息的披露水平參差不齊，而且信息質(zhì)量普遍偏低。目前我國(guó)對(duì)于企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)披露主要集中于現(xiàn)狀分析、影響因素、經(jīng)濟(jì)后果等方面。企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)披露受現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及無(wú)形資產(chǎn)自身特征的制約，無(wú)形資產(chǎn)的范圍需要進(jìn)一步擴(kuò)大以更準(zhǔn)確的反應(yīng)企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模。當(dāng)前我國(guó)上市公司大多披露的為邊緣無(wú)形資產(chǎn)，如土地使用權(quán)和許可權(quán)，無(wú)法揭示經(jīng)典無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，對(duì)于能代表企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的以制度文化、客戶資源和人力資本為代表的無(wú)形資產(chǎn)，卻鮮有披露，對(duì)于企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)支出，一些學(xué)者研究結(jié)論傾向于參考美國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法，把無(wú)形資產(chǎn)的形成分為研究階段和開(kāi)發(fā)階段，研究支出在當(dāng)期可以費(fèi)用化，而開(kāi)發(fā)階段的支出可以部分資本化，這在我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中已經(jīng)頒布實(shí)施；對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)該根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)形式來(lái)確定，要反映技術(shù)革命對(duì)無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)壽命的影響，同時(shí)要考慮無(wú)形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)特征；不能僅限于無(wú)形資產(chǎn)期初、期末金額和攤銷以及減值情況，應(yīng)當(dāng)更充分的披露企業(yè)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的擁有情況、研究開(kāi)發(fā)情況和后續(xù)計(jì)量情況等，以反應(yīng)無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的貢獻(xiàn)細(xì)節(jié)；企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的披露遠(yuǎn)無(wú)法滿足利益相關(guān)者對(duì)信息的需求。無(wú)形資產(chǎn)信息披露存在許多問(wèn)題，主要體現(xiàn)在披露范圍狹窄、內(nèi)容不充分；非常規(guī)無(wú)形資產(chǎn)很少披露等。綜上所述，無(wú)形資產(chǎn)披露無(wú)法使市場(chǎng)充分認(rèn)識(shí)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造功能，投資者也難以通過(guò)相關(guān)披露全面了解企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)投資的相關(guān)信息，從而使其作出經(jīng)濟(jì)的決策。

為了更好解決上述無(wú)形資產(chǎn)披露問(wèn)題，要擴(kuò)大無(wú)形資產(chǎn)披露范圍，對(duì)于不符合當(dāng)前無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則確認(rèn)條件的第二類和第三類無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)披露其對(duì)企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造的影響，對(duì)增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的貢獻(xiàn)，對(duì)增強(qiáng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力的影響。對(duì)于特殊類別的無(wú)形資產(chǎn)結(jié)合當(dāng)前市場(chǎng)發(fā)展?fàn)顩r，應(yīng)當(dāng)披露其風(fēng)險(xiǎn)管控相關(guān)的內(nèi)容，特別是全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展緩慢的背景下，國(guó)際貿(mào)易保護(hù)主義有抬頭的跡象，與無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)的政治風(fēng)險(xiǎn)也在不斷加大，德國(guó)“大眾尾氣門”事件的披露給大眾品牌帶來(lái)的負(fù)面影響就是例證。總之，無(wú)形資產(chǎn)因其本身的特殊性，如何“充分披露”其相關(guān)信息，首先是要對(duì)其相關(guān)核算進(jìn)行全面規(guī)范，同時(shí)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義與類別要形成共識(shí)。其次要考慮市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的復(fù)雜性，在適度與充分之間找到平衡點(diǎn)，從而提高無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值信息的相關(guān)性，以使利益相關(guān)者能對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值作出自身的判斷。

五、結(jié)語(yǔ)

知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代無(wú)形資產(chǎn)已成為企業(yè)最重要的資產(chǎn)，是企業(yè)、組織、國(guó)家中最重要的資產(chǎn)，員工的技能和知識(shí)、品牌、顧客的信任、公司的組織文化、制度都是企業(yè)最重要的無(wú)形資產(chǎn)。企業(yè)對(duì)資產(chǎn)的管理也由傳統(tǒng)的硬資產(chǎn)向軟資產(chǎn)轉(zhuǎn)變。為了更好的實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的管理，無(wú)形資產(chǎn)核算模塊的構(gòu)建能有助于更好實(shí)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)管理目標(biāo)。增強(qiáng)企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力，從而為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

[1] 陳麗琴：無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)問(wèn)題探討[J].內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2014（12）.

[2] 湯湘希：無(wú)形資產(chǎn)研究的誤區(qū)及其相關(guān)概念的關(guān)系研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2004（7）.

[3] 新夫：無(wú)形資產(chǎn)“三分法”的廣義確認(rèn)觀[J].財(cái)會(huì)月刊，2006（10）.

（責(zé)任編輯：徐悅）