國(guó)外稅務(wù)會(huì)計(jì)模式經(jīng)驗(yàn)分析及借鑒*

河南經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 沈中霞

國(guó)外稅務(wù)會(huì)計(jì)模式經(jīng)驗(yàn)分析及借鑒*

河南經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 沈中霞

隨著稅務(wù)會(huì)計(jì)研究的日趨深廣，即稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇，成為財(cái)會(huì)行業(yè)的重點(diǎn)探討內(nèi)容。邏輯性、整體性和系統(tǒng)性強(qiáng)的稅務(wù)會(huì)計(jì)，可以正確界定稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系，避免會(huì)計(jì)核算過(guò)程的不合理、管理不協(xié)調(diào)與稅收法規(guī)疏漏等問(wèn)題，有利于規(guī)范會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)和完善稅收法規(guī)制度。鑒于此，本文深入分析了國(guó)外幾種稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，提出了發(fā)展我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的創(chuàng)新途徑。

稅務(wù)會(huì)計(jì) 國(guó)外經(jīng)驗(yàn) 模式分析 借鑒

稅收會(huì)計(jì)是稅務(wù)與會(huì)計(jì)的結(jié)合體，是國(guó)家各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)核算和監(jiān)督稅收資金及其運(yùn)動(dòng)的一門專業(yè)會(huì)計(jì)。不同國(guó)家的政治、經(jīng)濟(jì)、文化特征不同，各國(guó)稅法立法背景、會(huì)計(jì)規(guī)范方法、歷史傳統(tǒng)、經(jīng)濟(jì)體制、投資體制、企業(yè)組織形式等因素差異，各國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)有所不同。法、日與美均是全球經(jīng)濟(jì)實(shí)力較強(qiáng)的發(fā)達(dá)國(guó)家，對(duì)當(dāng)下全球經(jīng)濟(jì)、政治格局變化的影響顯著。在經(jīng)濟(jì)、政治、文化與社會(huì)迅猛發(fā)展的同時(shí)，法、日與美均已形成適合本國(guó)的差異化稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，極大地促進(jìn)了本國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展。自新中國(guó)成立以來(lái)，我國(guó)也為改變之前財(cái)務(wù)與稅務(wù)會(huì)計(jì)合一導(dǎo)致的偷稅、漏稅、逃稅與泄露商業(yè)機(jī)密等不合法會(huì)計(jì)事項(xiàng)與問(wèn)題，進(jìn)行了稅務(wù)會(huì)計(jì)的初步改革探索，即各地稅務(wù)部門在企業(yè)會(huì)計(jì)人員中試行《辦稅員合格證》。經(jīng)過(guò)多年發(fā)展，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)已初具規(guī)模，部分公司也已搭建了高效全面的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，特別是在多種所有制形式并存、個(gè)體經(jīng)濟(jì)為主體的形勢(shì)下，我國(guó)眾多企業(yè)尚未建立全面宏觀的稅務(wù)會(huì)計(jì)體系，且會(huì)計(jì)工作秩序混亂、銜接不緊密，會(huì)計(jì)核算過(guò)程不合理、稅務(wù)會(huì)計(jì)人員的有效監(jiān)督缺乏等，抑制會(huì)計(jì)核算技能增強(qiáng)。由此，本文分析了國(guó)外幾類主要稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，以期為我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的確立提供有益啟示。

一、國(guó)外主要稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的經(jīng)驗(yàn)分析

對(duì)特定區(qū)域或國(guó)家會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的全面系統(tǒng)描述與概括被稱為會(huì)計(jì)模式，其涵蓋內(nèi)容廣泛且存在多樣化特征，包括會(huì)計(jì)原則、目標(biāo)、準(zhǔn)則、組織管理體制以及對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求等。由于經(jīng)濟(jì)、法律和社會(huì)環(huán)境的差異，不同國(guó)家和地區(qū)的會(huì)計(jì)模式選擇不同。目前國(guó)外稅務(wù)會(huì)計(jì)的主要模式有三種（如表1），分別為：一是以政府為主導(dǎo)的財(cái)稅完全統(tǒng)一模式，其會(huì)計(jì)制度完全服從稅法，且為稅法規(guī)定服務(wù)，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法要求統(tǒng)一，因此企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)問(wèn)題的處理與執(zhí)行大多依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或稅法；二是以企業(yè)為導(dǎo)向的稅務(wù)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相互依存的混合協(xié)調(diào)模式，該模式主要由政府制定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)之間協(xié)調(diào)性強(qiáng)，稅法與會(huì)計(jì)制度核算以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算結(jié)果為準(zhǔn)；三是以投資者為導(dǎo)向的財(cái)稅分離模式，其注重會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與公允性，允許財(cái)務(wù)與稅務(wù)會(huì)計(jì)存在合理差異，稅法對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的約束較小，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修善和稅務(wù)會(huì)計(jì)的獨(dú)立發(fā)展。

表1 不同國(guó)家稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的比較

（一）以法國(guó)為代表的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)完全統(tǒng)一模式該模式最主要特點(diǎn)即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的地位低于稅法，因此從屬于稅法。法國(guó)歷史文化決定了集體主義的個(gè)人價(jià)值觀、歸屬意識(shí)和群體意識(shí)，具體在會(huì)計(jì)處理中主要表現(xiàn)為：既幫助了社會(huì)群體利益達(dá)到最優(yōu)，又完成了個(gè)人價(jià)值意愿，并重視政府宏觀調(diào)控的強(qiáng)制性和統(tǒng)一性。并且相關(guān)政府部門對(duì)本國(guó)會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則的制訂也發(fā)揮了極大作用。在社會(huì)生活與經(jīng)濟(jì)監(jiān)管方面，法國(guó)政府不僅注重對(duì)市場(chǎng)的宏觀調(diào)節(jié)，而且對(duì)某些領(lǐng)域也進(jìn)行了必要的行政監(jiān)督與管控。例如，國(guó)有企業(yè)與各級(jí)政府在投資中發(fā)揮著重要作用，二者具有部分大型銀行，且固定資產(chǎn)投資額超過(guò)國(guó)內(nèi)總投資額的50%。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)成為法定會(huì)計(jì)信息使用者，并要求稅務(wù)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必須相同，且遵循稅法規(guī)定處理的會(huì)計(jì)事物，以保證企業(yè)合法性、財(cái)稅部門的嚴(yán)肅性,以及完成國(guó)家稅務(wù)征收。并且，法國(guó)的融資方式以政府建設(shè)資金為導(dǎo)向，集團(tuán)成員是主要力量，全能銀行主要參與公司的監(jiān)控，企業(yè)融資會(huì)計(jì)服務(wù)面向稅法，主要為國(guó)家稅收服務(wù)。這一模式要求稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩者之間要高度統(tǒng)一，使企業(yè)無(wú)須面對(duì)兩套不同的會(huì)計(jì)制度，也無(wú)須運(yùn)用其他核算方式進(jìn)行單獨(dú)計(jì)算，進(jìn)而減少部分運(yùn)營(yíng)成本。

（二）以日本為代表的導(dǎo)向型財(cái)稅混合協(xié)調(diào)模式該模式在實(shí)務(wù)中的主要表現(xiàn)是：納稅人根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體操作方法，即稅務(wù)會(huì)計(jì)是納稅調(diào)整的一種會(huì)計(jì)體系。其擁有完整、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆审w系，包括稅法、商法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與證券交易法等，其中證券交易法與商法既是會(huì)計(jì)相關(guān)規(guī)范的具體內(nèi)容，也是規(guī)定了會(huì)計(jì)核算、賬戶及報(bào)告的編制、格式、審計(jì)要求等的法律條文，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)商法、證券交易法及稅法的補(bǔ)充。如日本《公司所得稅法》中規(guī)定，為繳納稅賦而申請(qǐng)上報(bào)的企業(yè)利潤(rùn)總額，必須得到企業(yè)股東大會(huì)與各方通過(guò)和核準(zhǔn)，并且通過(guò)審核允許的會(huì)計(jì)收益額，需在報(bào)表利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整后計(jì)算納稅所得，且項(xiàng)目調(diào)整需根據(jù)稅法規(guī)定靈活處理。此外，日本的融資渠道主要包括銀行與集團(tuán)內(nèi)部融資，且多數(shù)為中短期融資。然而日本屬于混合經(jīng)濟(jì)制度，但主要由政府主導(dǎo)，政府對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的干預(yù)較多，制定經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)政策也作為政府宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的手段，其混合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體質(zhì)使整個(gè)經(jīng)濟(jì)和諧有序發(fā)展。為増強(qiáng)私營(yíng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)力量與地位，日本政府利用具有連續(xù)性的產(chǎn)業(yè)政策，大力扶持私營(yíng)企業(yè)，其在稅務(wù)會(huì)計(jì)上，體現(xiàn)為推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)相互影響與協(xié)調(diào)，成本低實(shí)用性較強(qiáng)。

（三）以美國(guó)為代表的導(dǎo)向財(cái)稅分離模式美國(guó)在會(huì)計(jì)模式的選擇上如同屬Anglo-Saxson族,具有傾向個(gè)人主義；同屬于普通法系,傾向于特殊情況特殊處理的較靈活會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)；具有發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)，披露會(huì)計(jì)信息公開、透明。因此，美國(guó)所得稅模式的選擇均已建成完善的稅務(wù)會(huì)計(jì)理論構(gòu)架，為納稅申報(bào)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息調(diào)整提供理論支持。并且，在美國(guó)發(fā)達(dá)的金融市場(chǎng)中，存在大量股權(quán)分散的公眾公司，企業(yè)融資方式選擇的先后順序分別為：內(nèi)部盈余融資、外部債券融資與股權(quán)融資，融資渠道較為完善，減少了融資難度。此外，美國(guó)擁有完善且實(shí)力雄厚的會(huì)計(jì)職業(yè)界，其會(huì)計(jì)從業(yè)人員的敬業(yè)精神較高，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師大多精通稅收法律和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，可為企業(yè)提供專業(yè)的納稅咨詢和代理服務(wù)，大幅降低了納稅人稅法遞送與稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本。隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展與成熟，稅務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)范制度也日益健全，拓寬和增加了會(huì)計(jì)業(yè)的政策選擇范圍與職業(yè)判斷。在這一模式下，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)充分獨(dú)立，有利于充分實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)為投資者服務(wù)的目標(biāo)，且充分滿足信息需求者的需求。

二、當(dāng)前我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作存在的問(wèn)題

（一）稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系尚未健全，會(huì)計(jì)核算過(guò)程不合理我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系較不健全，致使稅務(wù)會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則、制度難以確立，會(huì)計(jì)核算過(guò)程不合理現(xiàn)象嚴(yán)重。其一，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系存在缺陷，稅收主要基本法與系列配套單向稅收法規(guī)嚴(yán)重不足，且稅收立法和相關(guān)配套制度較為落后、零散，致使稅務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)制與準(zhǔn)則的確立較難。例如，現(xiàn)有稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論框架，包括規(guī)章制度、地方性法規(guī)與行政法規(guī)等均缺少有效的框架理論支撐，致使相關(guān)準(zhǔn)則、制度無(wú)法出臺(tái)且指引無(wú)力，導(dǎo)致稅務(wù)會(huì)計(jì)的監(jiān)督與核算問(wèn)題頻發(fā)。同時(shí)，我國(guó)現(xiàn)行的分戶核算方法，僅限于待征稅金，難以綜合且完整地反映與監(jiān)控納稅人的稅款業(yè)務(wù)情況，稅收總體利潤(rùn)提升難度大。其二，我國(guó)會(huì)計(jì)核算過(guò)程較不合理，現(xiàn)有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》與新稅制等，對(duì)會(huì)計(jì)核算的規(guī)定內(nèi)容有眾多不妥之處。例如，當(dāng)今價(jià)外稅與價(jià)內(nèi)稅共同存在，普通納稅人與小部分增值稅納稅人的角色調(diào)換，加大了企業(yè)會(huì)計(jì)審核計(jì)算的復(fù)雜程度。并且，在稅收征管過(guò)程中，增值稅納稅人低申報(bào)與“負(fù)增值”問(wèn)題頻現(xiàn)，導(dǎo)致稅收相關(guān)政策隨之轉(zhuǎn)變，相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)納稅人的判定更為嚴(yán)格，迫使企業(yè)稅收會(huì)計(jì)核算方法不斷調(diào)整。

（二）稅務(wù)會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督管理缺位，抑制會(huì)計(jì)核算技能的增強(qiáng)我國(guó)較為缺少對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)核算工作人員的強(qiáng)力監(jiān)督。一是我國(guó)對(duì)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作人員的監(jiān)督缺位?，F(xiàn)階段，我國(guó)大部分企業(yè)的會(huì)計(jì)工作人員，由財(cái)務(wù)部門實(shí)施相關(guān)監(jiān)督和管理。我國(guó)稅收管理辦法僅對(duì)企業(yè)賬目管理和記賬憑證管理實(shí)施強(qiáng)制規(guī)定，但缺乏對(duì)賬目、賬簿的建立，無(wú)嚴(yán)格化的規(guī)范與要求，致使會(huì)計(jì)工作人員在建立賬目和賬簿時(shí)產(chǎn)生漏洞。稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行企業(yè)管理和財(cái)務(wù)部門的監(jiān)督管理，造成稅務(wù)部門無(wú)法對(duì)企業(yè)稅收會(huì)計(jì)核算實(shí)施全盤掌控。二是我國(guó)稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)核算工作人員的有效管理不足?，F(xiàn)今，我國(guó)會(huì)計(jì)核算工作人員的管理方式較為單一，即由地方財(cái)政部門統(tǒng)一培訓(xùn)、發(fā)放證件與考察審核，缺少稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)核算工作的硬性監(jiān)管。例如，《我國(guó)稅收征收管理法》僅規(guī)定了對(duì)未按照規(guī)定保管和設(shè)置相關(guān)資料、記賬憑證或賬簿的企業(yè)處以罰款，或責(zé)令限期修正，然而對(duì)己建立賬簿，賬目核算混亂的企業(yè)與相關(guān)工作人員，仍缺少規(guī)范性懲罰。并且，企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理主要以財(cái)政部制定的《會(huì)計(jì)制度》與《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為準(zhǔn)，其僅由一般性稅法宣傳與公示公告解釋，難以為企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員提供系統(tǒng)而全面的稅務(wù)核算方式，不利于部分企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員稅收會(huì)計(jì)核算技能的增強(qiáng)。

（三）稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)過(guò)度分離，企業(yè)所得稅征管難度加大我國(guó)企業(yè)應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的區(qū)別較大，多數(shù)企業(yè)所得稅制度和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定與國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境不一致，導(dǎo)致我國(guó)財(cái)務(wù)和稅務(wù)會(huì)計(jì)大幅分離。首先，稅法對(duì)財(cái)務(wù)制度的強(qiáng)化與稅收宏觀調(diào)控功能不匹配，稅法對(duì)企業(yè)違規(guī)違法處罰的加重仍難以協(xié)調(diào)。有效稅收可以保證政府的財(cái)政收入，但企業(yè)費(fèi)用列支標(biāo)準(zhǔn)的稅收條文過(guò)細(xì)、過(guò)多又無(wú)法發(fā)揮有效作用，且與稅收宏觀調(diào)控不統(tǒng)一。其次，我國(guó)財(cái)務(wù)和稅務(wù)會(huì)計(jì)分離較大，致使稅務(wù)部門對(duì)企業(yè)所得稅的征收管理工作難度與壓力極大，且征稅成本較高。而在與稅務(wù)部門的避稅博弈中，企業(yè)不斷開展多樣化項(xiàng)目，加大了稅務(wù)監(jiān)管難度。再次，企業(yè)過(guò)度運(yùn)用最新會(huì)計(jì)制度的謹(jǐn)慎性原則，致使為企業(yè)的利潤(rùn)空間大增，所得稅征管難度加大。綜上所述，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)過(guò)度分離，相關(guān)企業(yè)所得稅征管難度不斷加大，造成企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作難以順利進(jìn)行。

（四）稅務(wù)會(huì)計(jì)重視度不夠，稅收征管與會(huì)計(jì)核算管理不協(xié)調(diào)我國(guó)企業(yè)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)重視度不足，稅收征管與會(huì)計(jì)核算管理不協(xié)調(diào)。一方面，目前大部分企業(yè)誤認(rèn)為稅收會(huì)計(jì)僅是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的延伸，無(wú)需花費(fèi)企業(yè)資金增加稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位。這種情況下，部分企業(yè)難以完全實(shí)行稅務(wù)會(huì)計(jì)職能，企業(yè)可能由于某些非主觀因素出現(xiàn)漏稅狀況，最終導(dǎo)致被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰，并造成財(cái)政與名譽(yù)的損失。同時(shí)，企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作人員對(duì)審查之后的調(diào)整賬戶指導(dǎo)方面認(rèn)識(shí)不充分，確認(rèn)增值稅收、沒(méi)有列支出項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)稅收額不能抵扣，未充分考慮到企業(yè)會(huì)計(jì)考核計(jì)算的繁瑣復(fù)雜工作量，而僅實(shí)行補(bǔ)充稅收罰款，除此之外，由于對(duì)稅收會(huì)計(jì)的重視度不夠，稅收制度的頒布時(shí)間較晚，且之后頒布的新稅收種類，僅列出每個(gè)稅收種類的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理方式，企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作人員，未能系統(tǒng)的把握稅收會(huì)計(jì)考核計(jì)算方式。另一方面，我國(guó)會(huì)計(jì)核算監(jiān)管和稅收征管之間無(wú)法協(xié)調(diào)。新型稅收制度難以適應(yīng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)通則等規(guī)定的考核計(jì)算內(nèi)容。一些企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員缺乏對(duì)含稅收入復(fù)原、存儲(chǔ)貨物處理和計(jì)算稅收等會(huì)計(jì)處理方式的了解，致使我國(guó)企業(yè)稅收會(huì)計(jì)考核計(jì)算發(fā)生凌亂的局面。且部分企業(yè)稅收會(huì)計(jì)考核計(jì)算呈無(wú)序狀態(tài)，缺乏規(guī)范化計(jì)算考核文本。致使難以將稅收征管與會(huì)計(jì)核算管理協(xié)調(diào)發(fā)展。

三、我國(guó)新型稅務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)作模式構(gòu)建

隨著當(dāng)前我國(guó)企業(yè)規(guī)模的逐步擴(kuò)大與經(jīng)濟(jì)效益的不斷提升，企業(yè)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作的專業(yè)性需求愈加強(qiáng)烈，對(duì)我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)會(huì)計(jì)模式提出了新的挑戰(zhàn)。國(guó)外完善的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，為本國(guó)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作提供了專業(yè)、規(guī)范的核算方法，極大地提高了企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)效益，值得我國(guó)借鑒?；诖耍梃b國(guó)外稅務(wù)會(huì)計(jì)模式有益經(jīng)驗(yàn)，本文提出了新型的稅務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)作模式如圖1所示。

圖1 新型稅務(wù)會(huì)計(jì)模式運(yùn)作框架

（一）創(chuàng)新稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，轉(zhuǎn)向混合型會(huì)計(jì)發(fā)展從宏觀角度方面，我國(guó)應(yīng)站在政府立法步驟及背景、稅收制度的結(jié)構(gòu)體系、稅務(wù)會(huì)計(jì)全球化趨勢(shì)等高度，整體構(gòu)思稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。建立詳細(xì)全面、與財(cái)稅協(xié)調(diào)發(fā)展的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。一方面，我國(guó)應(yīng)借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)，建立科學(xué)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。從國(guó)際環(huán)境視角，我國(guó)稅收法制將近于大陸法系國(guó)度，而我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度則靠近于英、美、法系國(guó)度。稅收法律對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)具有重要方向性影響，制定稅務(wù)會(huì)計(jì)的操作辦法，針對(duì)于此我國(guó)應(yīng)建立適合本國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。并且，我國(guó)應(yīng)有效利用稅收對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生調(diào)節(jié)性影響，促使我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)向混合型會(huì)計(jì)發(fā)展。另一方面，發(fā)展我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、提升法制化進(jìn)程的基礎(chǔ)上、我國(guó)應(yīng)促使股份制企業(yè)占據(jù)主導(dǎo)地位、加速建立稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展模式。我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式從改革開展之前的“財(cái)稅合一”模式轉(zhuǎn)變至現(xiàn)今的“財(cái)稅混合”模式。由此我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)急需構(gòu)建“財(cái)稅合一、財(cái)稅混合、財(cái)稅分離”的模式。

（二）稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)實(shí)施“適度分離、相對(duì)獨(dú)立、完全獨(dú)立”方式我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)實(shí)施適度分離方式，從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，獨(dú)立稅務(wù)會(huì)計(jì)。一方面，我國(guó)應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)和稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)施適度分離手段，針對(duì)兩者的不同目標(biāo)，我國(guó)應(yīng)規(guī)定具體實(shí)踐措施，實(shí)現(xiàn)各自目標(biāo)。具體如下：我國(guó)應(yīng)針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)考核計(jì)算，有效實(shí)施企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，對(duì)相應(yīng)涉稅問(wèn)題采取單獨(dú)處理辦法。并且，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)依據(jù)稅務(wù)法律準(zhǔn)確計(jì)算、正確核算企業(yè)應(yīng)稅所得數(shù)額、扣除相關(guān)項(xiàng)目，實(shí)時(shí)實(shí)行其納稅義務(wù)即所得稅。另一方面，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)施“相對(duì)獨(dú)立”的運(yùn)營(yíng)方式。在企業(yè)具體核算中，明確分辨分設(shè)財(cái)務(wù)及稅務(wù)會(huì)計(jì)，稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)正確測(cè)量、考核計(jì)算應(yīng)納稅額等。并應(yīng)依據(jù)相關(guān)企業(yè)發(fā)展謀劃，應(yīng)用合理節(jié)稅計(jì)劃，促使相關(guān)企業(yè)贏得最大化經(jīng)濟(jì)效益。另外，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)實(shí)施“完全獨(dú)立”方式。企業(yè)內(nèi)部應(yīng)明確劃分兩套核算體系，鼓勵(lì)稅務(wù)會(huì)計(jì)行業(yè)的獨(dú)立型發(fā)展。稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)實(shí)施獨(dú)立型的企業(yè)稅金計(jì)量核算方式，發(fā)揮稅收籌劃作用，且與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相適應(yīng)，聚集整個(gè)企業(yè)稅金運(yùn)動(dòng)和稅務(wù)相關(guān)信息。同時(shí)，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)施“完全獨(dú)立”方式需要漫長(zhǎng)的過(guò)程，針對(duì)于此，我國(guó)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)將企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和相關(guān)稅務(wù)代理企業(yè)等中介機(jī)構(gòu)有機(jī)結(jié)合，實(shí)現(xiàn)“完全獨(dú)立”的方式。

（三）構(gòu)建稅務(wù)會(huì)計(jì)理論架構(gòu)體系，為稅收會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)提供理論支撐我國(guó)應(yīng)確定稅務(wù)會(huì)計(jì)工作理論構(gòu)架體系，提高稅務(wù)會(huì)計(jì)的運(yùn)用率。

第一，我國(guó)應(yīng)盡快構(gòu)建稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論架構(gòu)體系。構(gòu)建稅務(wù)理論體系應(yīng)有機(jī)結(jié)合各要素，如稅務(wù)會(huì)計(jì)的計(jì)算成本費(fèi)用、核算運(yùn)用收入、稅款解繳、稅額計(jì)算、罰金繳納與稅收減免等要素的有機(jī)結(jié)合，推動(dòng)創(chuàng)建和完善稅務(wù)理論體系。在構(gòu)建稅務(wù)會(huì)計(jì)理論體系時(shí)應(yīng)遵循以下原則：稅務(wù)會(huì)計(jì)前提，包含納稅人、貨幣時(shí)間價(jià)值、納稅年度、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、年度會(huì)計(jì)核算。相關(guān)企業(yè)應(yīng)堅(jiān)持稅務(wù)會(huì)計(jì)原則，包括實(shí)施應(yīng)計(jì)制和實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合、稅務(wù)會(huì)計(jì)原則應(yīng)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算手段相統(tǒng)一，堅(jiān)持配比原則和可預(yù)知性原則等。

第二，我國(guó)應(yīng)充分發(fā)揮稅務(wù)會(huì)計(jì)作用。有效實(shí)施稅務(wù)會(huì)計(jì)的任務(wù)，協(xié)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)法律之間的關(guān)系，合理化節(jié)稅，依法繳納稅。針對(duì)稅務(wù)稽查與納稅評(píng)價(jià)，處理涉稅爭(zhēng)議，調(diào)整納稅。

第三，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)稅務(wù)會(huì)計(jì)要素和基礎(chǔ)。如確定計(jì)稅憑據(jù)增值、銷售與所得額等、應(yīng)稅收入、法定扣除項(xiàng)目金額、應(yīng)納稅額和稅務(wù)會(huì)計(jì)等。且確定稅務(wù)會(huì)計(jì)納稅的稅收實(shí)體法與稅收程序法等基礎(chǔ)。

（四）創(chuàng)建高效稅務(wù)管理體系，規(guī)范稅務(wù)會(huì)計(jì)環(huán)境相關(guān)財(cái)稅部門應(yīng)從業(yè)務(wù)、組織和稅務(wù)等方面進(jìn)行規(guī)范化管理，且充分掌握稅務(wù)會(huì)計(jì)具體操作的關(guān)鍵。首先，我國(guó)應(yīng)構(gòu)建高效稅務(wù)監(jiān)管體系。我國(guó)應(yīng)將相關(guān)企業(yè)的稅務(wù)部門與財(cái)務(wù)部門平行設(shè)置。如稅務(wù)經(jīng)理對(duì)財(cái)務(wù)總監(jiān)負(fù)責(zé)，而稅務(wù)主管對(duì)財(cái)務(wù)經(jīng)理負(fù)責(zé)。其次，我國(guó)應(yīng)科學(xué)設(shè)置稅務(wù)機(jī)構(gòu)。例如，在高等院校的財(cái)經(jīng)專業(yè)設(shè)立稅務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)課程，創(chuàng)新企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)相應(yīng)知識(shí)。再次，我國(guó)應(yīng)在稅務(wù)管理上，完善目前稅收相關(guān)的征管體制。對(duì)大型稅源企業(yè)，國(guó)務(wù)院應(yīng)創(chuàng)設(shè)稽察特派員辦事處，并實(shí)施財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)，直接參與企業(yè)分配工作。同時(shí)，我國(guó)應(yīng)對(duì)地方國(guó)有企業(yè)推行“會(huì)計(jì)委派制”，實(shí)時(shí)和實(shí)地全程跟蹤監(jiān)督，鼓勵(lì)履行國(guó)家與社會(huì)責(zé)任。針對(duì)一般型納稅人企業(yè)，我國(guó)應(yīng)鼓勵(lì)稅務(wù)機(jī)關(guān)收購(gòu)中介服務(wù)，任命稅務(wù)特派員駐入廠地進(jìn)行監(jiān)管，承擔(dān)稅務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)核實(shí)計(jì)算工作。并對(duì)其他規(guī)模小的納稅企業(yè)，利用第三方力量進(jìn)行監(jiān)督，促使依法履行納稅義務(wù)。

（五）完善稅務(wù)會(huì)計(jì)合并制度，豐富稅收項(xiàng)目?jī)?nèi)容我國(guó)稅務(wù)稅收體制是一種復(fù)合型的稅務(wù)體制，而不是單一性的。雖然我國(guó)的財(cái)務(wù)稅收與會(huì)計(jì)制度存在一定的差異，但它們之間仍具有相互推動(dòng)的關(guān)系，盡管兩者之間的各自職能與目標(biāo)有差異，但本質(zhì)上均推動(dòng)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式發(fā)展，如今財(cái)務(wù)稅收與會(huì)計(jì)制度出現(xiàn)分離模式。針對(duì)于此，政府應(yīng)完善稅務(wù)會(huì)計(jì)合并制度，加速改變所得稅的調(diào)整業(yè)務(wù)。對(duì)于所得稅在我國(guó)稅務(wù)稅收比例中所占的份額愈加嚴(yán)重現(xiàn)象，相關(guān)的流轉(zhuǎn)稅收比例應(yīng)不斷調(diào)整，由此我國(guó)應(yīng)健全所得稅與流轉(zhuǎn)稅的會(huì)計(jì)管理，設(shè)立以流轉(zhuǎn)稅收與所得稅稅收并重的一種會(huì)計(jì)合并制度體系。除此之外，我國(guó)應(yīng)更新和豐富稅收項(xiàng)目?jī)?nèi)容。隨著我國(guó)稅收業(yè)務(wù)項(xiàng)目的發(fā)展步伐，不斷創(chuàng)建與完善稅務(wù)管理體系，對(duì)各種稅收項(xiàng)目實(shí)施有效管理時(shí)，應(yīng)注意完善稅收項(xiàng)目的內(nèi)容以及組織形式，針對(duì)稅收項(xiàng)目?jī)?nèi)容不斷實(shí)行相關(guān)調(diào)整，增強(qiáng)對(duì)稅款內(nèi)容的考核計(jì)算管理。通常相關(guān)稅收項(xiàng)目的內(nèi)容以及種類較繁雜。所以進(jìn)行稅收項(xiàng)目管理的工作人員一定要認(rèn)真仔細(xì)的落實(shí)好，如管理工作人員對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的營(yíng)業(yè)稅和所得稅的問(wèn)題，需不斷進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)會(huì)計(jì)的研究以及規(guī)定，明確分清企業(yè)應(yīng)交稅收款的具體項(xiàng)目?jī)?nèi)容，進(jìn)而拓寬企業(yè)的經(jīng)管范圍。

*本文系國(guó)家自然科學(xué)基金項(xiàng)目“實(shí)證分析會(huì)計(jì)信息資源配置”（項(xiàng)目編號(hào)：G030801）階段性研究成果。

［1］蓋地：《稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)想》，《會(huì)計(jì)研究》2014年第10期。

［2］胡春暉：《稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃課程整合研究——以財(cái)會(huì)專業(yè)為例》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2014年第28期。

［3］劉雪雁、陳啟英、王曙光：《國(guó)外稅務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)及啟示》，《稅務(wù)研究》2016年第1期。

［4］王姿蘭：《論我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式存在的問(wèn)題及對(duì)策》，《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息》2013年第11期。

［5］王平：《稅務(wù)會(huì)計(jì)體系構(gòu)建淺探》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2013年第25期。

［6］宋志軍：《我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式問(wèn)題及對(duì)策》，《中國(guó)市場(chǎng)》2015年第6期。

［7］張瀚元：《優(yōu)化我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的對(duì)策研究的研究》，《延邊大學(xué)學(xué)報(bào)》2015年第1期。

［8］李靜：《美、日、法稅務(wù)會(huì)計(jì)模式比較分析及其啟示》，《福建商業(yè)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)》2007年第4期。

［9］汪雯：《對(duì)美國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的借鑒》，《經(jīng)營(yíng)管理者》2010年第15期。

（編輯 張芬）