美國(guó)能源稅收激勵(lì)法律制度介評(píng)

蔣亞娟

摘 要：為改善能源結(jié)構(gòu)、提高能源效率，美國(guó)聯(lián)邦和各州的稅收立法充分運(yùn)用了體系復(fù)雜、內(nèi)容縝密的稅收激勵(lì)措施來實(shí)現(xiàn)能源管理目標(biāo)。一百年來美國(guó)能源稅的立法因時(shí)而變，隨國(guó)家能源政策的變化而及時(shí)調(diào)整，服務(wù)了不同時(shí)期國(guó)家能源經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需求，促進(jìn)了能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)從傳統(tǒng)能源向清潔能源的轉(zhuǎn)變。然而，只有簡(jiǎn)化稅制、減少法律制度的沖突、建立稅收激勵(lì)的長(zhǎng)效機(jī)制，才能促進(jìn)能源稅收立法的完善。

關(guān)鍵詞：能源；稅收激勵(lì)；稅收法定

中圖分類號(hào)：DF467

文章編號(hào)：1008-4355（2016）05-0103-08

文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A DOI：10.3969/j.issn.1008-4355.2016.05.12

2015年3月15日，十二屆全國(guó)人大三次會(huì)議表決通過了《關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)立法法〉的決定》，根據(jù)該法第8條的規(guī)定，“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”只能由法律規(guī)定。明確和細(xì)化各稅種的構(gòu)成要素，是我國(guó)稅收立法改革必然面臨的問題。本文以美國(guó)歷史悠久且卓有成效的能源稅激勵(lì)制度及其立法為例，解構(gòu)能源稅收的法律要素，以期拋磚引玉，為我國(guó)落實(shí)稅收法定原則、完善稅收優(yōu)惠制度、健全能源稅收立法提供參考。

一、美國(guó)聯(lián)邦能源稅收立法及其激勵(lì)制度

（一）立法概況

美國(guó)最早運(yùn)用稅收措施改善能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)節(jié)約能源的法律規(guī)定見于1913年的《聯(lián)邦所得稅法》。一百多年以后的今天，在美國(guó)聯(lián)邦稅制中，以改變傳統(tǒng)能源消費(fèi)、發(fā)展可再生能源和提高能源效率為目標(biāo)的能源激勵(lì)措施的規(guī)定也主要在所得稅領(lǐng)域[1]。伴隨著一個(gè)世紀(jì)以來經(jīng)濟(jì)發(fā)展潮流中所得稅法的歷次修改，能源稅的有關(guān)規(guī)定也在不斷被更新和修正。美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》（The Federal Internal Revenue Code，以下簡(jiǎn)稱IRC ）第25條、第30條、第40條、第45條、第48條、第54條、第168條、第179條詳細(xì)規(guī)定了能源稅收激勵(lì)制度。此外，美國(guó)國(guó)家稅務(wù)局（Internal Revenue Service）關(guān)于稅法適用的解釋（Internal Revenue Service Revenue Ruling， 以下簡(jiǎn)稱Rev Rul）、國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于適用稅法法規(guī)的通知（Notice）、私人信件裁定（Private Letter Ruling，以下簡(jiǎn)稱PLR）等也對(duì)能源稅激勵(lì)制度作出了規(guī)定。其中，私人信件裁定是國(guó)家稅務(wù)局就特定納稅人所陳述的事實(shí)作出的解釋和適用稅法的書面聲明，其他納稅人或國(guó)家稅務(wù)局工作人員不得以此作為先例和法律依據(jù)。

（二）美國(guó)聯(lián)邦所得稅法中的能源稅收激勵(lì)制度

1.稅種分布

美國(guó)聯(lián)邦稅能源激勵(lì)措施主要見于聯(lián)邦個(gè)人所得稅與聯(lián)邦企業(yè)所得稅。在制度內(nèi)容上，更多地體現(xiàn)為通過減免所得稅的方式，實(shí)現(xiàn)稅法對(duì)利用可再生能源和提高能源效率的正向激勵(lì)作用。其一，根據(jù)聯(lián)邦企業(yè)所得稅的立法，可再生能源電力企業(yè)、能源投資企業(yè)、擁有新型燃料加工設(shè)備的企業(yè)、購(gòu)置或者租賃新能源電動(dòng)車的企業(yè)、節(jié)能家庭和節(jié)能電器的生產(chǎn)企業(yè)可以享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。如依據(jù)IRC第45條及相關(guān)稅法文件之規(guī)定，享受該稅收抵免的納稅人必須是由法律規(guī)定的風(fēng)能、生物質(zhì)能、地?zé)崮?、城市固體廢棄物、水電、海洋和流體動(dòng)力的可再生能源的發(fā)電商，以及向其他非電力企業(yè)銷售可再生能源電力的銷售者。其二，聯(lián)邦個(gè)人所得稅法規(guī)定了住宅和非商業(yè)建筑節(jié)能設(shè)施的美國(guó)聯(lián)邦個(gè)人所得稅抵免。如IRC之25C規(guī)定，個(gè)人可以因其住房安裝了符合要求的節(jié)能建筑外部圍護(hù)措施，而享受該納稅年度為該項(xiàng)圍護(hù)措施所支付費(fèi)用10%的聯(lián)邦個(gè)人所得稅的稅收抵免（tax credit）；IRC之25D規(guī)定，個(gè)人如果在其住宅安裝了符合要求的太陽(yáng)能發(fā)電設(shè)施、太陽(yáng)能熱水器、燃料電池設(shè)施、小型風(fēng)力能源設(shè)施、地源熱泵設(shè)施等能源效率設(shè)施，可以享受該設(shè)施成本30%的個(gè)人所得稅抵免。

西南政法大學(xué)學(xué)報(bào)

2.稅收優(yōu)惠的主體和范圍

享受可再生能源和能源效率稅收優(yōu)惠的納稅人主要有五類，包括：（1）可再生能源電力的生產(chǎn)者和銷售者；（2）燃料電池、太陽(yáng)能、地?zé)崮?、替代能源、電力交通工具、風(fēng)能等能源投資物業(yè)的所有者；（3）節(jié)能電器產(chǎn)品的生產(chǎn)商；（4）新能源、清潔能源、可再生能源債券和有關(guān)節(jié)約能源債券的持有者；（5）新能源效率住宅的建設(shè)者等。享受能源稅收優(yōu)惠的行為有：可再生能源和能源效率產(chǎn)品的生產(chǎn)和使用行為；能源財(cái)產(chǎn)投資和先進(jìn)能源、替代能源、生物能源、新能源交通工具、債券、節(jié)能住宅等領(lǐng)域的投資行為。在技術(shù)上涵蓋了生物能、風(fēng)能、地?zé)帷⑻?yáng)能等新能源科技。如依據(jù)IRC第54條及相關(guān)稅法規(guī)定，清潔能源、可再生能源、節(jié)約能源債券的持有者，在指定到期日或贖回日，可以享受該債券票面金額70%的所得稅減免。

3.稅收優(yōu)惠的形式

美國(guó)能源稅收優(yōu)惠措施主要有兩種形式：第一種形式是稅收抵免。稅收抵免政策運(yùn)用非常廣泛，且大部分是投資稅收抵免。如依據(jù)IRC第48條及相關(guān)稅法文件，地?zé)帷⑽⑿腿細(xì)廨啓C(jī)、熱電聯(lián)產(chǎn)等能源設(shè)備的所有人，其能源投資額的10%可以從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額中扣除；燃料電池、太陽(yáng)能產(chǎn)業(yè)、小型風(fēng)能的投資適用30%的抵免。上述稅收抵免于2016年12月31日到期，到期沒有抵免完的優(yōu)惠額最長(zhǎng)可以順延20年。新建、擴(kuò)建或者改建的高端能源生產(chǎn)項(xiàng)目的主體，如果該類能源項(xiàng)目經(jīng)過國(guó)稅局和美國(guó)能源部的協(xié)同認(rèn)證，通過申請(qǐng)和審批程序，獲得資格證書，可以享受該納稅年度投入使用的能源財(cái)產(chǎn)投資額30%的稅收抵免。第二種形式是稅前扣除（tax deduction），主要有節(jié)能商業(yè)建筑和能源設(shè)施的聯(lián)邦所得稅稅前扣除兩種情形。如依據(jù)IRC第179條及相關(guān)規(guī)定，已投入使用的美國(guó)境內(nèi)的商業(yè)節(jié)能商用建筑的所有者，或是設(shè)計(jì)改造聯(lián)邦政府、州政府或地方政府及其機(jī)構(gòu)建筑的主要責(zé)任人，可以稅前扣除其節(jié)能建筑的全部成本費(fèi)用。該稅前扣除還可以由財(cái)產(chǎn)所有人分配給作為設(shè)計(jì)者的納稅人。再如，根據(jù)IRC第168（e）（3）之規(guī)定，安裝了符合1986年9月1日實(shí)施的《美國(guó)法典》第16條3款（17）（C）項(xiàng)下之規(guī)定在美國(guó)境內(nèi)擁有第二代生物燃料生產(chǎn)工廠的所有者，可以享受該設(shè)施價(jià)值50%的所得稅折舊扣除以回收成本。此外，由于能源領(lǐng)域的投資周期較長(zhǎng)和回報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，美國(guó)學(xué)界也在研究運(yùn)用不動(dòng)產(chǎn)投資信托基金（real estate investment trust）等替代方式鼓勵(lì)能源投資[2]。

4.稅收優(yōu)惠的時(shí)效

第一，美國(guó)聯(lián)邦所得稅對(duì)不同類型能源稅收優(yōu)惠規(guī)定了5到10年的有效期，且不同的優(yōu)惠措施在立法之時(shí)都注明了失效日期。如能源投資的聯(lián)邦企業(yè)所得稅的稅收抵免于2016年12月31日到期，到期沒有抵免完的優(yōu)惠額最長(zhǎng)可以順延20年。第二，規(guī)定了稅收抵免和稅前扣除數(shù)額的多種計(jì)算方法。從量減免的計(jì)算方法得到廣泛運(yùn)用，如可再生能源電力按每千瓦時(shí)0.011美元-0.023美元、使用替代能源的按每加侖0.10美元-1.00美元計(jì)算抵免額；生產(chǎn)節(jié)能洗碗機(jī)、洗衣機(jī)和冰箱的納稅人，可以享受所得稅的減免。洗碗機(jī)每臺(tái)可抵免50美元-75美元，洗衣機(jī)每臺(tái)可抵免225美元，電冰箱每臺(tái)可抵免150美元-200美元。年度抵免上限是納稅人前三個(gè)納稅年度平均年總收入的4%，最大累計(jì)抵免額為2500萬美元。此外還有從價(jià)減免的計(jì)算方法，如能源財(cái)產(chǎn)投資按投資額可以享受10%-30%的抵免。在某些領(lǐng)域，美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》還規(guī)定了扣除或者抵免的上限。第三，尚未使用完的稅收抵免額或者稅前扣除額度，可以在一定時(shí)間內(nèi)逐年抵扣，最長(zhǎng)可以結(jié)轉(zhuǎn)20年。

二、美國(guó)地方能源稅收立法及其激勵(lì)制度

（一）立法概況

第一，美國(guó)各州能源稅收激勵(lì)具有稅種多元、形式多樣的特點(diǎn)。俄勒岡州、俄克拉荷馬州、新墨西哥州、密蘇里州、愛荷華州等大部分地區(qū)的地方稅采用了所得稅（income tax）、財(cái)產(chǎn)稅（property tax）、銷售稅（sales tax）等多種稅收激勵(lì)措施進(jìn)行能源稅收減免，南達(dá)科他州還規(guī)定了可再生能源電力生產(chǎn)設(shè)施消費(fèi)稅（excise tax）優(yōu)惠制度。

第二，征稅對(duì)象。美國(guó)各州稅法主要鼓勵(lì)的是可再生能源使用、可再生能源產(chǎn)業(yè)、能源投資，以及清潔能源環(huán)境科技、住宅節(jié)能、能源交通工具等領(lǐng)域中的“能源友好”行為。美國(guó)各州能源稅的立法涉及太陽(yáng)能、風(fēng)能、地?zé)崮?、潮汐能、生物質(zhì)能、燃料電池、水電、沼氣等能源類型。各州結(jié)合本地條件，因地制宜地對(duì)各種可再生能源和新能源的開發(fā)和利用行為設(shè)計(jì)了稅收激勵(lì)方案。以科羅拉多州為例，該州不僅對(duì)可再生能源系統(tǒng)規(guī)定了能源財(cái)產(chǎn)稅的稅收抵免，同時(shí)還對(duì)清潔能源技術(shù)的購(gòu)買者進(jìn)行銷售稅的稅收返還，對(duì)能源交通工具和可再生能源設(shè)施的使用者和所有者實(shí)行銷售稅的免稅政策。

第三，納稅人。美國(guó)各州能源稅收優(yōu)惠的主體資格因稅種和能源類型的不同而有所差別。但是總體上而言，享受稅收優(yōu)惠的主體有可再生能源設(shè)備和清潔能源裝備的生產(chǎn)者和銷售者、綠色能源設(shè)施的消費(fèi)者、能源住宅和能源產(chǎn)品的制造者和所有者等，基本覆蓋了能源生產(chǎn)、運(yùn)輸、消費(fèi)等主要環(huán)節(jié)。此外，阿肯色州法律規(guī)定，節(jié)約能源、配電企業(yè)、生物質(zhì)能等相關(guān)能源企業(yè)的雇主可以享受其年收入10%的所得稅抵免。內(nèi)布拉斯加州規(guī)定，可再生能源產(chǎn)業(yè)的雇主可以享受3%-6%的所得稅抵免?？八_斯州規(guī)定，生物燃料儲(chǔ)存和混合設(shè)備的投資者可以就其投資額享受5%-10%所得稅的稅收減免；明尼蘇達(dá)州規(guī)定了風(fēng)能、太陽(yáng)能、能源效率等高科技領(lǐng)域的投資者可以享受其投資額25%的所得稅抵免。

第四，稅收優(yōu)惠的形式。美國(guó)州地方稅綜合采用了稅收抵免、減稅、評(píng)估、免稅、稅前扣除、退稅等多項(xiàng)能源激勵(lì)措施。此外，科羅拉多州還設(shè)置了清潔能源金融區(qū)，新能源和可再生能源的投資者可以享受稅收和信貸優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠在計(jì)算方法上有從量和從價(jià)兩種方法。從量的計(jì)算方法如：愛荷華州規(guī)定生產(chǎn)風(fēng)能和其他可再生能源，可以按照0.015美元每千瓦時(shí)進(jìn)行稅收抵免。從價(jià)的計(jì)算方法如：太陽(yáng)能和風(fēng)能系統(tǒng)及生物燃料的生產(chǎn)者，其能源資產(chǎn)可以享受100%的稅收免除政策。類似的規(guī)定還見于路易斯安那州、密蘇里州和猶他州的立法。

（二）美國(guó)地方稅中的能源激勵(lì)措施

美國(guó)各州能源稅收激勵(lì)措施的范圍因地而異，風(fēng)能、太陽(yáng)能、地?zé)崮?、生物質(zhì)能的稅收激勵(lì)比較多見。聯(lián)邦級(jí)別的可再生能源稅收激勵(lì)措施有60多項(xiàng)，而州級(jí)別的激勵(lì)措施約有860項(xiàng)。西部各州如俄勒岡州、亞利桑那州、新墨西哥州、蒙大拿州和科羅拉多州，綠色科技的稅收激勵(lì)措施最多；密歇根州、馬里蘭州、紐約州的稅收措施也比較豐富；除特拉華州和哥倫比亞特區(qū)之外，其他各州均在不同程度上規(guī)定了可再生能源的稅收激勵(lì)措施。有28個(gè)州還規(guī)定了能源效率的稅收激勵(lì)措施[3]13。

美國(guó)各州鼓勵(lì)利用可再生能源和提高能源效率的稅收激勵(lì)措施主要有：

1.財(cái)產(chǎn)稅（property tax）

亞利桑那州實(shí)行可再生能源財(cái)產(chǎn)稅減稅政策，從事推廣或者進(jìn)行可再生能源制造業(yè)的，可以享受最高75%的財(cái)產(chǎn)稅減免，納稅人必須是可再生能源或者生物能源的不動(dòng)產(chǎn)所有者。生物質(zhì)能財(cái)產(chǎn)稅減免政策將于2023年12月31日到期。該州還對(duì)能源效率和可再生能源設(shè)備免稅。加利福尼亞州規(guī)定，任何安裝了具有獨(dú)立收集、儲(chǔ)存、分配太陽(yáng)能的太陽(yáng)能系統(tǒng)或在現(xiàn)有物業(yè)上安裝了該系統(tǒng)的建筑，其所有者或者該類建筑的第一手購(gòu)買商均可以就其成本的75%-100%享受該財(cái)產(chǎn)稅的稅收免除。愛荷華州規(guī)定，風(fēng)能和地?zé)崮苌a(chǎn)總收入的3%可以享受財(cái)產(chǎn)稅的稅收抵免。內(nèi)華達(dá)州規(guī)定，在住宅、商業(yè)建筑或者工業(yè)建筑安裝太陽(yáng)能、地?zé)帷⒐腆w廢物、水電等可再生能源系統(tǒng)以及用于該建筑的溫控、冷熱水和發(fā)電的，對(duì)其房屋所有人可以免征財(cái)產(chǎn)稅。此外，該州各大城市可以向所在地可再生能源和能源效率技術(shù)的所有者提供財(cái)產(chǎn)稅的融資選擇方案。符合LEED認(rèn)證的能源效率綠色建筑的所有者，可以享受25%-35%不等的財(cái)產(chǎn)稅減免。愛荷華州還規(guī)定了風(fēng)能設(shè)施凈購(gòu)置成本的財(cái)產(chǎn)稅評(píng)估政策。根據(jù)該政策，風(fēng)能轉(zhuǎn)換設(shè)施的所有者可以根據(jù)該設(shè)施的凈購(gòu)置成本（net acquisition cost），書面申請(qǐng)地方政府評(píng)估人員對(duì)購(gòu)置成本作出財(cái)產(chǎn)稅方面的評(píng)估認(rèn)定。財(cái)產(chǎn)稅上認(rèn)定的購(gòu)置成本在第一評(píng)估年度為零，隨后每年按凈購(gòu)置成本的5%遞增，在第七年時(shí)將達(dá)到30%。

2.所得稅（income tax）

亞利桑那州規(guī)定，安裝電動(dòng)汽車充電網(wǎng)點(diǎn)、在住宅安裝太陽(yáng)能熱水管道的納稅人可以就其建設(shè)費(fèi)用享受州個(gè)人所得稅100%的稅收抵免；住宅安裝太陽(yáng)能設(shè)備的，可以就其安裝費(fèi)用享受個(gè)人所得稅25%的稅收抵免；改造現(xiàn)有木壁爐達(dá)到合格標(biāo)準(zhǔn)的，其全部費(fèi)用可以享受該州個(gè)人所得稅的稅收抵免。愛荷華州對(duì)符合要求的風(fēng)能設(shè)備發(fā)電的所有者，采取每千瓦時(shí)0.01美元的所得稅稅收抵免；生物柴油零售商等所得稅納稅人，采用每加侖0.045美元的稅收抵免；乙醇燃料的銷售商，其所得稅享受0.04美元-0.08美元每加侖的所得稅抵免。

3.銷售稅（sales tax）

亞利桑那州規(guī)定，安裝環(huán)保技術(shù)設(shè)備的，可以享受銷售稅100%的稅收減免；加利福尼亞州規(guī)定了綠色生產(chǎn)設(shè)備可以享受100%的銷售稅減免；愛荷華州規(guī)定，水電、太陽(yáng)能或風(fēng)能設(shè)備或者其他用于該類設(shè)備制造、安裝或者建設(shè)的材料，其購(gòu)買者均可以享受100%的銷售稅稅收減免；生物柴油混合燃料的購(gòu)買者可以享受每加侖0.02美元的銷售稅稅收返還。

4.營(yíng)業(yè)稅（business tax）

華盛頓州規(guī)定，對(duì)太陽(yáng)能制造商提供營(yíng)業(yè)稅43%的稅收減免。該州還規(guī)定，風(fēng)力發(fā)電、太陽(yáng)能等照明或者電力企業(yè)稅的納稅人為鼓勵(lì)業(yè)主利用其可再生系統(tǒng)產(chǎn)生的電力而支付給業(yè)主的激勵(lì)費(fèi)用，可以享受100%的營(yíng)業(yè)稅稅收抵免，其年度稅收抵免不得超過其年度到期應(yīng)納稅的電力銷售額的0.5%或10萬美元。

5.消費(fèi)稅（exercise tax）

南達(dá)科他州規(guī)定，對(duì)于太陽(yáng)能、風(fēng)能、地?zé)崮芑蛘呱镔|(zhì)能等可再生能源發(fā)電設(shè)施的承建合同方，給予100%的消費(fèi)稅稅收返還。該州法律規(guī)定，大型風(fēng)力發(fā)電設(shè)施的所有人，可以享受45%-55%的消費(fèi)稅、使用稅和營(yíng)業(yè)稅稅收返還。

三、美國(guó)能源稅收激勵(lì)制度立法的啟示

（一）能源稅收激勵(lì)遵循稅收法定原則

美國(guó)法律有著鮮明的“立法在先，行事在后”的立法風(fēng)格，能源稅收立法概莫能外。如前所述，美國(guó)的聯(lián)邦稅制和地方稅制在制度層面明確界定了能源稅收優(yōu)惠制度的主體、條件和稅率等，在時(shí)間層面對(duì)各類稅法調(diào)控措施做了時(shí)效上的規(guī)范，使得稅收措施能夠跟隨國(guó)家能源、經(jīng)濟(jì)和環(huán)境保護(hù)政策目標(biāo)的變化而作出相應(yīng)的調(diào)整。通過稅法不斷的更新和及時(shí)的修正，稅法調(diào)整的社會(huì)關(guān)系的范圍也在發(fā)生精確變化。如在20世紀(jì)70年代，當(dāng)交通和住宅領(lǐng)域的能源消費(fèi)成為制約能源節(jié)約目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的兩大瓶頸時(shí)，美國(guó)國(guó)會(huì)制定、卡特總統(tǒng)簽署頒布了1978年《能源稅法》（The Energy Tax Act of 1978），該法修正了1954年《國(guó)內(nèi)收入法典》的部分內(nèi)容，確立了新的稅收激勵(lì)措施，對(duì)住宅和交通領(lǐng)域進(jìn)行稅收干預(yù)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)約能源的目標(biāo)[4]。與此同時(shí)，該法提供住宅的聯(lián)邦能源稅收抵免，規(guī)定了聯(lián)邦“油老虎”（gas guzzler）汽車的銷售征收消費(fèi)稅[5]，采用稅收抵免鼓勵(lì)太陽(yáng)能和風(fēng)能技術(shù)的轉(zhuǎn)化等[6]。其后，由于《能源稅法》提升能源效率的效果有限，2005年《能源政策法》（The Energy Policy Act of 2005）作為1986年IRC的修正，對(duì)IRC系列條款做了新的補(bǔ)充規(guī)定，確立了更有針對(duì)性的稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)采用先進(jìn)技術(shù)，提高稅收激勵(lì)水平。此外，IRC第38章第4611條、第4612條之規(guī)定在1980-2008年之間也曾被多次修改[7]。2015年修正后，該法規(guī)定，購(gòu)買、消費(fèi)、儲(chǔ)存、出口原油的，征收每桶9.7美分的有害物質(zhì)超級(jí)基金融資消費(fèi)稅；石油泄漏責(zé)任信托基金的融資消費(fèi)稅的稅率以2017年1月1日為界限，在此之前為8美分每桶，此后按照9美分每桶征收。

（二）能源稅收激勵(lì)的多元立法模式

美國(guó)能源稅收相關(guān)立法按其內(nèi)容可以分為能源稅收立法和能源綜合立法兩大類。

第一類是能源稅收立法。能源稅的專門立法主要有1978年《能源稅法》、1980年《原油暴利稅法》（The Windfall Profit Tax Act of 1980）和《國(guó)內(nèi)收入法典》。能源稅的專門立法在內(nèi)容上相互銜接，并隨能源、經(jīng)濟(jì)和環(huán)境問題的發(fā)展而作出相應(yīng)調(diào)整。如在1978年，為了促進(jìn)個(gè)人和企業(yè)參與能源節(jié)約和新能源科技，個(gè)人首次享有300美元的節(jié)能稅收抵免，如果加上太陽(yáng)能、風(fēng)能和地?zé)嵫b置，個(gè)人最高可以享受2200美元的稅收抵免；企業(yè)能源投資額的10%也可以進(jìn)行抵免。1980年，針對(duì)美國(guó)能源問題，國(guó)會(huì)再次制定新法，將1978年的稅收抵免范圍從住宅和企業(yè)拓展到財(cái)產(chǎn)領(lǐng)域[8]。

第二類是能源綜合法中的稅收規(guī)定。如《綜合預(yù)算協(xié)調(diào)法》（The Omnibus Budget Reconciliation Act of 1990）、《能源政策法》（The Energy Policy Act of 1992）、《工作和工作激勵(lì)改進(jìn)法》（Work and Work Incentives Improvement Act of 1999）、《工薪家庭減稅法案》（Working Families Tax Relief Act of 2004）、2005年《能源政策法》等。其中，2005年《能源政策法》是自2001年以來進(jìn)行綜合能源立法努力的成果。受能源價(jià)格上漲和進(jìn)口石油依賴的影響，該法旨在保障能源安全、環(huán)境質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。該法包含了大量與能源基礎(chǔ)設(shè)施、國(guó)內(nèi)化石燃料、能源效率和清潔汽車、清潔汽車燃料等有關(guān)的稅收規(guī)定。2005年《能源政策法》之后，其他立法中的能源稅收政策逐漸增加，如《增稅預(yù)防和協(xié)調(diào)法》（Provisions in the Tax Increase Prevention and Reconciliation Act）減少了石油和天然氣的稅收補(bǔ)貼；2006年《稅收減免和保健法》（The Tax Relief and Health Care Act）將本來即將失效的可再生能源條款進(jìn)行了延展。2008年《食品、保護(hù)和能源法》（The Food， Conservation， and Energy Act）規(guī)定，通過攪拌機(jī)稅收抵免促進(jìn)纖維素乙醇生產(chǎn)。2008年《緊急經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定法》（Emergency Economic Stabilization Act，EESA）采用了大量能源稅條款以促進(jìn)可再生能源生產(chǎn)、提高能源效率或鼓勵(lì)使用乙醇燃料和清潔交通工具。《緊急經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定法》通過提高油氣工業(yè)的稅收等方式來填補(bǔ)能源稅延展帶來的財(cái)政問題。2009年《美國(guó)復(fù)蘇與再投資法案》（The American Recovery and Reinvestment Act of 2009）增加了可再生能源、能源效率、清潔交通工具的能源稅收激勵(lì)措施[9]。

（三）能源稅收激勵(lì)制度服務(wù)于國(guó)情需要

美國(guó)的能源稅政策體系的形成并非一蹴而就，而是經(jīng)歷了漫長(zhǎng)的發(fā)展歷程?？v觀近一百年來美國(guó)能源稅收政策的發(fā)展歷史，美國(guó)能源稅收政策回應(yīng)了該國(guó)不同時(shí)期的能源戰(zhàn)略、環(huán)境政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，不僅作出了及時(shí)的修正，而且呈現(xiàn)出階段性的特點(diǎn)。1916年到1970年間，美國(guó)聯(lián)邦能源稅收政策側(cè)重于增加國(guó)內(nèi)的石油和天然氣儲(chǔ)量和產(chǎn)量；20世紀(jì)70年代，由于大規(guī)模的財(cái)政赤字、環(huán)境問題、石油禁運(yùn)和1973年以后的能源危機(jī)，以及隨后的1979年伊朗危機(jī)，決策者制定了促進(jìn)替代燃料（包括酒精和非傳統(tǒng)燃料）和能源效率的政策。20世紀(jì)80年代，在里根執(zhí)政的自由市場(chǎng)時(shí)期，政府反對(duì)運(yùn)用稅法促進(jìn)石油和天然氣開發(fā)、能源效率、可再生能源及非常規(guī)、可再生燃料的發(fā)展。盡管如此，石油和天然氣的主要稅收優(yōu)惠政策并沒有消除，而是被縮減為1986年《稅收改革法案》的一部分。在20世紀(jì)90年代的“后里根時(shí)代”，1990年《綜合預(yù)算協(xié)調(diào)法》、1992年《能源政策法》、1999年《工作和工作激勵(lì)改進(jìn)法》等法律運(yùn)用了更多的能源稅激勵(lì)措施，頒布實(shí)施了一系列促進(jìn)可再生能源、乙醇燃料、非常規(guī)燃料生產(chǎn)的法律政策。此外，稅收激勵(lì)規(guī)定在石油和天然氣行業(yè)也得到了較廣泛的運(yùn)用。2000年以后，石油價(jià)格的上升促使了107屆和108屆國(guó)會(huì)進(jìn)行綜合能源立法。在綜合能源立法的辯論和停滯過程中，能源稅收政策“促進(jìn)可再生能源利用”的目標(biāo)在《工薪家庭減稅法案》、《能源政策法》、《緊急經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定法》、《美國(guó)復(fù)蘇與再投資法案》等一系列減稅和就業(yè)法案中得以實(shí)現(xiàn)。

（四）能源稅立法可以采取綜合模式

美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)表明，要實(shí)現(xiàn)一個(gè)國(guó)家的能源獨(dú)立、應(yīng)對(duì)氣候變化，需要充分運(yùn)用能源稅收激勵(lì)措施。盡管排放權(quán)交易、碳稅政策和補(bǔ)貼等項(xiàng)政策得到廣泛的討論，但是在增加清潔能源產(chǎn)量、節(jié)約能源的目標(biāo)體系下，稅收激勵(lì)措施發(fā)揮著不可替代的重要作用[3]12。美國(guó)稅收體系復(fù)雜性的根源于，美國(guó)聯(lián)邦政府、50個(gè)州、地方政府以及其他級(jí)別的政府都有權(quán)征稅，盡管這種多政府征稅制度存在雙重征稅之嫌，但是事實(shí)上是合法的[10]。不僅美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》規(guī)定了多項(xiàng)可再生能源生產(chǎn)、加工、投資的聯(lián)邦稅收優(yōu)惠措施，州稅制度也發(fā)揮著重要的作用，其體系包括州所得稅、營(yíng)業(yè)稅、財(cái)產(chǎn)稅、企業(yè)稅和消費(fèi)稅等多個(gè)稅種；既采用直接稅，又充分運(yùn)用間接稅的調(diào)控方式；稅收優(yōu)惠的主體既包括個(gè)人，又包括能源企業(yè)。這一現(xiàn)狀表明，能源稅收制度不僅可以表現(xiàn)為專門的稅種或稅收立法，還可以是基于優(yōu)化能源結(jié)構(gòu)、提高能源效率、保障能源安全目標(biāo)之下的綜合型稅收制度。

（五）實(shí)施能源稅收激勵(lì)制度的局限和趨勢(shì)

從實(shí)踐效果來看，運(yùn)用多稅種的激勵(lì)方式較好地推動(dòng)了可再生能源科技的發(fā)展和能源效率的提高，但是，綜合型的能源稅體系也要應(yīng)對(duì)現(xiàn)實(shí)的挑戰(zhàn)。其一，當(dāng)受到一國(guó)財(cái)政或經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響時(shí)，納稅人可被征稅的收入減少，對(duì)能源稅的關(guān)注也會(huì)降低，無論是中央稅還是地方稅，都會(huì)對(duì)稅收優(yōu)惠的程度和范圍作出相應(yīng)的調(diào)整[3]14。其二，雖然美國(guó)現(xiàn)行能源稅制度較好地促進(jìn)了能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)從傳統(tǒng)能源向清潔能源的轉(zhuǎn)變[11]，能源稅收激勵(lì)也會(huì)在一定程度上取得期望的效果，但還是存在資源配置效率的問題。能源價(jià)格反映其稀缺程度，制定稅收激勵(lì)措施不能干擾能源價(jià)格形成機(jī)制，應(yīng)當(dāng)從稅收中性原則出發(fā)，尊重價(jià)值規(guī)律[6]864-869。其三，為實(shí)施《國(guó)內(nèi)收入法典》，行政部門依據(jù)該法典制定了大量的行政法規(guī)，這一現(xiàn)狀導(dǎo)致行政管理的成本過高，給經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成較大的負(fù)擔(dān)。稅法改革的下一個(gè)目標(biāo)是簡(jiǎn)化稅法的規(guī)定，消除不同稅收立法之間的沖突，進(jìn)行稅收法律和法規(guī)的清理，以理順不同法律規(guī)定之間的關(guān)系，簡(jiǎn)化計(jì)稅方法[12]?？偠灾?，簡(jiǎn)化稅制結(jié)構(gòu)、建立稅收優(yōu)惠的長(zhǎng)效機(jī)制、廣泛運(yùn)用稅收激勵(lì)，是能源稅收法律制度不斷完善的方向。

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