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    國際租賃會計準(zhǔn)則改革對企業(yè)的影響

    2016-10-11 09:10:52黃婉
    經(jīng)營者 2016年11期

    黃婉

    摘 要 隨著世界經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的不斷演進(jìn),高質(zhì)量的會計信息越發(fā)為社會公眾所需要?,F(xiàn)行租賃會計準(zhǔn)則下的租賃會計信息所暴露出的弊端也不斷推動著國際租賃會計準(zhǔn)則的改革。本文根據(jù)2016年1月新頒布的租賃會計準(zhǔn)則分析改革前后的變化,并結(jié)合目前主要研究新租賃準(zhǔn)則對承租企業(yè)影響的現(xiàn)狀,重點分析新租賃準(zhǔn)則對出租方的影響并淺析對我國的啟示。

    關(guān)鍵詞 國際租賃會計準(zhǔn)則 改革變化 對出租方的影響

    2016年1月13日,國際會計準(zhǔn)則理事會(IASB)正式頒布了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第16號——租賃》(IFRS16),并將于2019年1月1日開始施行。新準(zhǔn)則中對承租方的有關(guān)規(guī)定發(fā)生了較大變化,這將對社會經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生重大影響。及時研究其對企業(yè)的影響意義重大,便于企業(yè)及時作出應(yīng)對。而我國財政部在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》在很大程度上就是參考了國際租賃會計準(zhǔn)則,2010年財政部又發(fā)布了《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》,因此在中國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的背景下,研究新的租賃會計準(zhǔn)則對企業(yè)的影響具有重要意義。

    一、IFRS16概述

    (一)修訂歷程

    IFRS16是對國際會計準(zhǔn)則(IAS17)進(jìn)行的修訂,由改組后的IASB進(jìn)行,早在2006年7月,租賃會計準(zhǔn)則的修訂就已經(jīng)列入IASB的討論議程;2009年3月,IASB發(fā)布了《討論稿——租賃:初步意見》,主要集中討論了承租方的會計處理;2010年8月,IASB第一次發(fā)布征求意見稿,關(guān)于出租人的會計處理;2013年5月,發(fā)布了第二次征求意見稿,為了使出租方和承租方的會計處理能保持內(nèi)在一致;2016年1月13日,IASB發(fā)布《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第16號——租賃》。至此,長達(dá)10年的修訂歷程終于結(jié)束。

    (二)出臺原因

    任思源(2016)報道了IASB主席漢斯·胡格沃斯特(Hans Hoogervorst)闡述租賃準(zhǔn)則出臺的原因。租賃作為一種常見的融資形式,在現(xiàn)行租賃準(zhǔn)則下,絕大多數(shù)的租賃業(yè)務(wù)都被歸類為經(jīng)營租賃,沒有反映到資產(chǎn)負(fù)債表上,而這些經(jīng)營租賃實質(zhì)上能夠形成真正的資產(chǎn)或負(fù)債,卻一直作為表外資產(chǎn)或負(fù)債存在著。因此,這些企業(yè)真實的負(fù)債水平得不到反映。另一方面,財務(wù)報表上的租賃會計信息缺乏可比性??杀刃允侵匾臅嬓畔①|(zhì)量特征,會計信息使用者利用企業(yè)財務(wù)報表時,能夠進(jìn)行橫向、縱向的比較,對于使用者作出決策是非常重要的。但在現(xiàn)行的租賃準(zhǔn)則下,承租企業(yè)可以通過操縱租賃合同使其租賃業(yè)務(wù)劃分為經(jīng)營租賃或融資租賃,這就使得同一企業(yè)在不同時期或不同的類似企業(yè)的財務(wù)報表所反映的租賃會計信息缺乏可比性。

    (三)新舊準(zhǔn)則對比

    舊準(zhǔn)則下,租賃是指在約定的期間內(nèi),出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人,以獲取租金的協(xié)議。新準(zhǔn)則規(guī)定若一項合同轉(zhuǎn)移了一段時間內(nèi)可辨認(rèn)資產(chǎn)的控制使用權(quán)以獲取對價,那么該合同屬于或包含租賃。新租賃準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)轉(zhuǎn)移的是對該使用權(quán)資產(chǎn)的控制權(quán),該準(zhǔn)則下的主要變化在于承租方的核算方法將采用“單一會計核算模式”,即承租方的租賃業(yè)務(wù)不再劃分為經(jīng)營租賃和融資租賃,所有的租賃業(yè)務(wù)都作為融資租賃進(jìn)行核算和計量。租賃期限短于12個月的短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃例外,當(dāng)期直接確認(rèn)為一項費(fèi)用。新租賃準(zhǔn)則下出租方基本沿用了原有準(zhǔn)則的核算方法,變動不大。

    二、國際租賃會計準(zhǔn)則改革對企業(yè)的影響

    目前,國內(nèi)研究IFRS16的文獻(xiàn)也有很多,由于新租賃會計準(zhǔn)則對承租方的規(guī)定變化較大,國內(nèi)大多數(shù)文獻(xiàn)都重在研究租賃改革對承租方的影響,而對出租方的影響方面研究甚少。但筆者認(rèn)為,在一項租賃業(yè)務(wù)中,承租方與出租方是同時存在的,新租賃準(zhǔn)則既然會對承租方產(chǎn)生重大影響,勢必也會給出租方帶來較大的影響。基于此,本文結(jié)合新租賃會計準(zhǔn)則對承租方的影響來探究對出租方的影響。

    (一)對承租企業(yè)

    新準(zhǔn)則下,承租人不再對租賃進(jìn)行分類處理,而必須如實地列報租賃資產(chǎn)和負(fù)債并披露相關(guān)信息。這對于現(xiàn)階段利用經(jīng)營租賃進(jìn)行表外租賃的企業(yè)來說,財務(wù)報告將更加真實透明地反映租賃業(yè)務(wù)實質(zhì)以及企業(yè)現(xiàn)階段的財務(wù)情況,使得會計信息更可靠和可比,也將更有助于投資者決策。

    由于新準(zhǔn)則下所有重大租賃都要計入資產(chǎn)負(fù)債表,承租企業(yè)要將標(biāo)的資產(chǎn)的“使用權(quán)”確認(rèn)為資產(chǎn),支付租金的義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債,因此資產(chǎn)、負(fù)債將增加。而承租企業(yè)的資產(chǎn)一般采用直線法計提折舊,每期的折舊額相同。租金負(fù)債采用余額攤銷法進(jìn)行攤銷,由于每期本金的不斷變化,每期的利息也將逐漸降低,而每期的租賃費(fèi)用包括折舊和租金利息,這就會形成前高后低式的總租賃費(fèi)用,而承租企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率也會上升。此外,承租企業(yè)的其他財務(wù)比率也會受到影響,如租賃前幾年每股收益會下降,利息保障倍數(shù)和資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率會降低。

    (二)對出租企業(yè)

    第一,出租方需要向承租方披露更多的有關(guān)資產(chǎn)、租賃等方面的信息,以協(xié)助承租方的信息披露要求。因為在新的租賃準(zhǔn)則下,承租方必須如實地列報租賃資產(chǎn)和負(fù)債并披露相關(guān)信息,作為租賃業(yè)務(wù)的相對方,出租方也就有義務(wù)向承租方披露更多信息。

    第二,可能會影響到出租方的實際經(jīng)營業(yè)務(wù)。新租賃準(zhǔn)則實施后,原依賴經(jīng)營租賃為主的承租方資產(chǎn)負(fù)債率會上升,承租方基于降低租賃相關(guān)的負(fù)債的目的,可能會更傾向于采用小于12個月的短期租賃或低價值資產(chǎn)的租賃,從而影響到出租人的業(yè)務(wù)。

    第三,新準(zhǔn)則實施后,出租方在進(jìn)行租賃合同設(shè)計時,就有必要評估租賃準(zhǔn)則修訂后對承租方財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響,避免因承租方負(fù)債水平上升而不能按時收回租金。

    第四,新準(zhǔn)則實施后,如果承租方的決策從租賃轉(zhuǎn)為購買,勢必會增加出租方的應(yīng)收款項,對出租方的資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生不良影響;若出租方以轉(zhuǎn)租賃業(yè)務(wù)為主,在承租方?jīng)Q策由租賃轉(zhuǎn)為購買的情況下,承租方為了節(jié)省出租方環(huán)節(jié)的費(fèi)用而直接選擇在大型機(jī)器設(shè)備的制造商或相關(guān)產(chǎn)品的制造商處購買,這就會導(dǎo)致出租方的業(yè)務(wù)量發(fā)生萎縮。

    第五,若承租方因擔(dān)心在新租賃準(zhǔn)則實施下經(jīng)營租賃將失去表外融資的功能而放棄租賃行為,租賃市場就會面臨萎縮,未來出租企業(yè)也必將面臨新的挑戰(zhàn)。

    三、對我國的啟示

    我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則將與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同,相信在新的國際租賃準(zhǔn)則頒布的情況下,我國的租賃會計準(zhǔn)則在不久的將來進(jìn)行修訂。但我國租賃準(zhǔn)則在與國際趨同時,也應(yīng)該注意兩方面問題:

    第一,根據(jù)我國的實際情況來參考國際租賃會計準(zhǔn)則。例如,轉(zhuǎn)租賃、杠桿租賃、混合型租賃等在國際上普遍采用的模式在我國并不常見,直接引用可能會使我國租賃市場不適應(yīng)而發(fā)生萎縮。

    第二,IFRS16具有原則導(dǎo)向性,而基于原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則實施則需要大量的人為判斷,這使得承租企業(yè)對其仍有操作空間。因此,結(jié)合我國的租賃環(huán)境,可以制定一系列實施細(xì)則作指導(dǎo),既便于財務(wù)人員及時理解新準(zhǔn)則,也增加了人為操作的難度,使得租賃會計信息更加的透明和具有可比性。

    (作者單位為中國石油大學(xué)<華東>經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院)

    參考文獻(xiàn)

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