淺析“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)稅收的影響及對策

林雨薇

摘 要：“營改增”自2012年實施以來，取得的成效是有目共睹的，不僅使許多企業(yè)減輕了稅負，也改善了我國的稅制環(huán)境。改革歷經(jīng)四年多的試點后終于自5月1日起全面推開，曾經(jīng)對營業(yè)稅的稅收貢獻巨大的房地產(chǎn)行業(yè)勢必會受到深遠的影響，再這樣的大背景下，房地產(chǎn)企業(yè)應該如何應對的問題受到了廣泛關注。本文圍繞其對房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本和稅負的影響做了簡要闡述，并結(jié)合改革政策和房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)狀提出了幾點對策建議，對房地產(chǎn)企業(yè)改革后的發(fā)展具有一定的指導意義。

關鍵詞：營改增；房地產(chǎn)企業(yè)；稅收

“營改增”從字面意思看就是對以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改征增值稅，改革以消除營業(yè)稅存在重復征稅的弊端為主要目的，是優(yōu)化我國稅制進程中的重要一步，對于我國稅制的發(fā)展具有里程碑式的意義。自2012年改革實施以來，從在部分試點地區(qū)的部分行業(yè)實施到逐步推廣至全國范圍內(nèi)，隨著“營改增”的慢慢深化，改革取得的成效是有目共睹的，不僅使許多企業(yè)減輕了稅負，也改善了我國的稅制環(huán)境?，F(xiàn)在歷經(jīng)四年的試點，“營改增”終于自5月1日起在全國各行業(yè)全面推開，也意味著營業(yè)稅將徹底退出歷史舞臺。隨著“營改增”的全面鋪開，曾經(jīng)對營業(yè)稅的稅收貢獻巨大的房地產(chǎn)行業(yè)無疑受到了廣泛關注，因為這項改革將會在很大程度上影響我國房地產(chǎn)企業(yè)的稅負和發(fā)展、我國房價的穩(wěn)定、甚至會影響到我們每一個人的生活，房地產(chǎn)行業(yè)的復雜性也加大了改革的難度。如何應對這項重大的稅制改革并減輕企業(yè)的稅收負擔，使自己在改革的大環(huán)境中立于不敗之地也成為了每一個房地產(chǎn)企業(yè)思考的問題。

一、“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本的影響

（一）“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)在獲取土地階段成本的影響

獲取土地使用權是企業(yè)開發(fā)房地產(chǎn)的基礎。我國房地產(chǎn)開發(fā)的土地來源主要是出讓方式、劃撥方式、轉(zhuǎn)讓方式等，其中以土地出讓方式最為常見。我國土地所有權掌握在國家手中，其他企業(yè)或個人只能獲得一定期限的土地使用權，獲取的方式主要就是向國家支付土地出讓金。根據(jù)房地產(chǎn)行業(yè)“營改增”的最新政策，對于適用11%增值稅稅率的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，其向政府部門支付的土地價款可以在計算應納增值稅稅額的時候從銷售額中扣除。通常情況下，土地成本一般占商品房成本的30%以上，這使得能夠申請認定為一般納稅人的房地產(chǎn)企業(yè)的稅負能夠大大降低。然而能否認定為一般納稅人還在很大程度上取決于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模以及財務管理水平。

（二）“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)建設階段成本的影響

房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務范圍廣且相對較復雜，大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)都同時涉及房地產(chǎn)開發(fā)建造和房地產(chǎn)經(jīng)營的業(yè)務，而房地產(chǎn)開發(fā)建造又與建筑業(yè)息息相關，所以“營改增”會對其開發(fā)成本產(chǎn)生影響也成為了必然。由于在房地產(chǎn)開發(fā)過程中產(chǎn)生的成本中開發(fā)成本有著舉足輕重的地位，如果企業(yè)在征收增值稅后可以取得這部分支出的增值稅專用發(fā)票，就可以新增很大一部分進項稅額，從增值稅的計稅方式看這無疑可以大大減輕企業(yè)的稅負。但房地產(chǎn)企業(yè)財務管理和發(fā)票管理還在一定程度上受其業(yè)務復雜性的制約。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要從事開發(fā)經(jīng)營活動，必須具有生產(chǎn)資料和勞動力，生產(chǎn)資料即企業(yè)在建造房地產(chǎn)過程中采購的建筑材料，勞動力即房地產(chǎn)建造過程中招用的勞動工人。對于采購建筑材料的成本，通常為了保證材料的質(zhì)量或控制材料的成本，房地產(chǎn)企業(yè)會結(jié)合所采購材料的價值、用途等因素決定在哪里購買。對于那些需求數(shù)量比較大的材料，比如磚、水泥、鋼材等，企業(yè)通常會選擇從一些規(guī)模較大、管理水平較完善的大企業(yè)購買，而這些企業(yè)通常為一般納稅人，可以為其購買客戶開具建筑材料采購的增值稅專用發(fā)票，房地產(chǎn)企業(yè)就可以抵扣相應的進項稅額。但是在房地產(chǎn)開發(fā)過程中，通常還需要采購一些零星的、同時需求量也比較大的建筑材料，比如五金配件、鐵釘?shù)龋瑢τ谶@些材料房地產(chǎn)企業(yè)常會選擇一些規(guī)模較小、財務管理水平不太健全的小企業(yè)、雜貨店、甚至是個體戶，導致房地產(chǎn)企業(yè)的稅負由于不能從他們那里取得可以抵扣的進項稅額發(fā)票而增加。

對于勞動力成本，結(jié)合我國目前從事建筑工程勞務的人員來看，大多數(shù)都是來自農(nóng)村的進城務工人員，因為這些農(nóng)民工的人數(shù)比較多，聘用的時候比較方便，而且更能夠吃苦耐勞。但是，值得注意的是這些人員通常都比較分散，難以管理，所以基本都沒有負責管理他們的特定的勞務公司，農(nóng)民工也不可能為房地產(chǎn)企業(yè)提供增值稅專用發(fā)票。這就導致房地產(chǎn)企業(yè)支付給這些人員的勞務報酬無法計算進項稅額抵扣，在無形之中增加了企業(yè)勞動力成本的支出。

二、“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)稅負的影響

營業(yè)稅在“營改增”之前與增值稅一樣是我國稅制結(jié)構(gòu)的重要組成部分。“營改增”對于彌補稅制缺陷、減少重復征稅的現(xiàn)象有一定的積極意義。由增值稅的計稅方式可知改革后納稅人提供應稅服務會從原來對收入全額征稅變成對各環(huán)節(jié)產(chǎn)生的增值額征稅，應納稅額會相應有所降低。根據(jù)房地產(chǎn)業(yè)“營改增”實施細則，在改革后對于銷售不動產(chǎn)的一般納稅人的基本稅率為11%，而實行簡易計稅辦法的納稅人則適用5%的征收率。銷售不動產(chǎn)在改革之前適用的是5%的營業(yè)稅稅率，但是可以肯定的是比較稅負在“營改增”前后的變化時，僅僅根據(jù)稅率數(shù)字的大小來判斷是不科學的，不能根據(jù)稅率上升就得出稅負會變大的結(jié)論，因為不同的稅種其計稅方法也有差別，雖然改征增值稅后的稅率較高，但是還有進項稅額可以抵扣，所以計稅方法的不同自然也應該納入比較稅負時應該考慮的因素。

（一）增值稅采用簡易計稅方式下稅負的變化

從整體上來看，房地產(chǎn)企業(yè)適用簡易計稅方法時，稅負會略有下降，原因還是在于營業(yè)稅與增值稅的計稅方式不同，價外稅的特點使得在計算增值稅應納稅額時應該將其排除在外，假設某企業(yè)當期取得營業(yè)收入1000萬元，并適用簡易計稅辦法，繳納營業(yè)稅時的應納稅額為1000*5%=50萬元，“營改增”后應納增值稅額為1000/（1+5%）*5%=47.62萬元，從這個例子也可以看出企業(yè)的稅負會有所下降。

（二）增值稅采用一般計稅方式下稅負的變化

當房地產(chǎn)企業(yè)適用一般計稅方法時，其稅負是否會減少還有待討論。因為一般計稅方法下增值稅11%的稅率相比較之前營業(yè)稅的5%可以說是大幅提升，但是征收增值稅后企業(yè)經(jīng)營過程中的進項稅額也相應的可以抵扣了，可以在一定程度上抵消稅率提高帶來的稅收負擔的增加。假設房地產(chǎn)企業(yè)適用一般計稅方式，某期其取得的含稅收入為m，當期可抵扣的相應進項稅額為n，城建稅和教育費附加（假設納稅人所在地為市區(qū)）也納入考慮范圍，但是不考慮其他稅費，則可得出如下關系：

5%*m*（1+12%）=[m/（1+11%）*11%-n]*（1+12%）

化簡得n/m=4.91%

從上式可以看出，在11%的增值稅稅率下，企業(yè)的可抵扣進項稅額占當期收入的比重大于或等于4.91%時，稅負才能至少與原來繳納營業(yè)稅時的稅負持平，所以房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”后是否能從其上游企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票并抵扣相應的進項稅額是決定其稅負的關鍵，此外，作為與房地產(chǎn)業(yè)具有非常緊密聯(lián)系的建筑業(yè)加入“營改增”的浪潮也降低了房地產(chǎn)企業(yè)得到更多進項稅額來抵扣的難度。

房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務都存在著一定的特殊性和復雜性，在實際交易過程中，由于無法取得增值稅專用發(fā)票等原因很多項目往往難以抵扣。同時，作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)直接供應方的建筑施工企業(yè)主要是從像沙石、水泥、鋼筋等的建筑材料中取得抵扣項目，但這些材料很多都是由生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模較小的小企業(yè)提供的，很難取得進項稅發(fā)票，“營改增”稅制改革必然會對建筑業(yè)產(chǎn)生一定的負面影響，這種負面影響無疑會向下波及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，進而可能增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收負擔與經(jīng)營成本，情況嚴重的還可能影響企業(yè)的正常運行。這種局面促使企業(yè)重視對供應商的管理和財務管理水平的提高，企業(yè)應要求其財務人員加強對企業(yè)內(nèi)部宏觀調(diào)控管理，并加強與內(nèi)部采購銷售決策和具體執(zhí)行人員的聯(lián)絡溝通，以達到合理降低稅負和經(jīng)營成本的目的。與此同時，為了可以抵扣更多的進項稅額，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)就會在今后的采購環(huán)節(jié)更多的選擇那些較大規(guī)模的、發(fā)票管理體系更完善、能夠開具增值稅專用發(fā)票的上游企業(yè)的產(chǎn)品，在對上游企業(yè)提出更高要求的同時促進其共同發(fā)展。

三、房地產(chǎn)企業(yè)應對“營改增”的對策分析

從當前形勢看，房地產(chǎn)行業(yè)加入“營改增”已經(jīng)是無法動搖的了，改革對于房地產(chǎn)行業(yè)來說既是機遇也存在著挑戰(zhàn)，在改革的大浪潮中是受到?jīng)_擊還是受到推動作用還不得而知，如果企業(yè)想使自己在改革的大背景下立于不敗之地，就必須要結(jié)合改革政策在自己的業(yè)務范圍內(nèi)做出相應的調(diào)整，從而使自己更適應改革后的經(jīng)濟環(huán)境和稅收環(huán)境。對此，本文結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)狀和最新政策提出了以下幾點建議。

（一）加強企業(yè)相關人員對“營改增”政策的學習

不可否認的是，在做任何相關調(diào)整之前，理論都是實踐的基礎，只有更好的理解“營改增”的相關政策，才能結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)自身的實際情況制定出更適合自己的對策?，F(xiàn)階段的過渡期是改革的攻堅時期，企業(yè)改革后成敗與否都很大一部分決定于此。對此，企業(yè)可以請相關專家對企業(yè)內(nèi)部員工進行內(nèi)部培訓，為員工講解“營改增”的解讀、對房地產(chǎn)行業(yè)產(chǎn)生的影響、企業(yè)如何更好地進行內(nèi)部協(xié)調(diào)并部署相關工作等。尤其是企業(yè)的財務管理人員和稅務人員，應該充分理解政策實質(zhì)，完善企業(yè)財務會計核算水平和質(zhì)量，在合理范圍內(nèi)進行稅收籌劃以達到使企業(yè)改革后稅負降低的目的。

（二）提高企業(yè)財務管理水平

財務管理系統(tǒng)是一個企業(yè)的核心系統(tǒng)，財務管理水平的高低反映著一個企業(yè)的整體水平，更是決定著一個企業(yè)能否在競爭中取勝的關鍵。在目前這個變化的稅制環(huán)境中財務管理對于一個企業(yè)來說更顯得尤為重要。房地產(chǎn)企業(yè)應當以健全成本管理體系為目的嚴格監(jiān)控開發(fā)過程中發(fā)生的各項成本。企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)過程中產(chǎn)生的一系列成本會在很大程度上影響企業(yè)的利潤，更重要的是根據(jù)“營改增”后的最新規(guī)定，在計算增值稅時土地成本可以從銷售額中扣除，這是一項巨大突破，由于土地成本在開發(fā)成本中占有很重要的地位，所以企業(yè)只有加強對成本的管理，并取得合法有效的憑證，才有可能爭取更大的稅收利益。此外，房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算質(zhì)量也應提高，從而完善會計核算體系。由于主要繳納的稅種由營業(yè)稅變成了增值稅，會計核算總賬以及明細賬科目也應當相應做出調(diào)整，并保證每筆業(yè)務都有證可尋，為增值稅核算提供合法有效的憑證，以便于增值稅進項稅額的抵扣。

（三）加強對上游合作企業(yè)和發(fā)票的管理

在“營改增”這個大的稅制改革環(huán)境下，能否管理好增值稅專用發(fā)票變成了重中之重。因為這不僅決定著一個企業(yè)的相關業(yè)務在會計處理過程中的有關原始憑證是否齊全，更在很大一定程度上影響著企業(yè)稅負的大小。如果企業(yè)能夠取得的可以抵扣的增值稅專用發(fā)票越多，在同等條件下就意味著企業(yè)當期應當繳納的增值稅越少。再加上只有作為一般納稅人的企業(yè)才可以獨立為客戶開具增值稅專用發(fā)票，因此房地產(chǎn)企業(yè)為了盡可能取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票在選擇與其合作或建立購銷關系的上游企業(yè)時要嚴格把關，盡量選擇那些有資質(zhì)、規(guī)模比較大的企業(yè)。與此同時，考慮到有些大規(guī)模企業(yè)會因此而抬高產(chǎn)品售價，所以企業(yè)在做出選擇時還應當注意不同企業(yè)之間產(chǎn)品的質(zhì)量和價格等因素的比較，避免出現(xiàn)獲得了更多可抵扣的進項稅額卻支付了更多的價款而得不償失的現(xiàn)象。

（四）增加精裝修房的銷售比例

根據(jù)最新出臺的規(guī)定，房地產(chǎn)商對于其所銷售房屋的裝修費用也可以作為進項抵扣。在繳納營業(yè)稅時，按營業(yè)額全額計稅，同樣的房子，精裝修的售價肯定比毛坯房高，房地產(chǎn)企業(yè)也會繳納更多的稅款；而“營改增”后，情況就大不相同，假設企業(yè)為精裝修房配置了一臺1萬元的空調(diào)，且按原價在銷售房屋時包含在房屋價款中賣出，則此項業(yè)務的銷項稅額為1100元，進項稅額為1700元，比對應的銷項稅額還要多。這樣，如果企業(yè)選擇開發(fā)更多的精裝修房屋，就意味著其在裝修這些房屋的過程中可以取得更多的與物料或固定資產(chǎn)相關的專用發(fā)票并予以抵扣，從而在降低企業(yè)稅負的基礎上為盈利提供更多可能。

四、結(jié)語

綜上所述，房地產(chǎn)行業(yè)加入“營改增”的大浪潮已經(jīng)是既成事實，這項改革的主要目的是增加各行業(yè)間增值稅鏈條的完整性、減輕企業(yè)的稅負、改善稅制環(huán)境等，對房地產(chǎn)企業(yè)也會產(chǎn)生舉足輕重的影響。本文只圍繞其對房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本和稅負的影響做了簡要闡述，實際的影響范圍還不止于此。從現(xiàn)狀分析，“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)來說更多的是積極的影響還是消極的仍有待觀察，但是毋庸置疑的是房地產(chǎn)企業(yè)只有積極的應對這項改革、加強對政策的學習和理解、根據(jù)自身的實際情況調(diào)整經(jīng)營策略并提高財務管理水平，才有可能使自己在改革后日益激烈的競爭中處于有利地位。

（作者單位：天津財經(jīng)大學）

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