利益與倫理制衡下的會(huì)計(jì)行為研究

王丹

摘 要：會(huì)計(jì)行為是在利益驅(qū)動(dòng)與倫理約束的共同作用下發(fā)生的。會(huì)計(jì)行為導(dǎo)向會(huì)計(jì)結(jié)果，會(huì)計(jì)結(jié)果實(shí)現(xiàn)決策有用和受托責(zé)任的會(huì)計(jì)異標(biāo)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)最終自然人股東價(jià)值最大化的企業(yè)目標(biāo)。市揚(yáng)經(jīng)濟(jì)、企業(yè)目標(biāo)和會(huì)計(jì)目標(biāo)需要真實(shí)、公允、客觀反映經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)實(shí)質(zhì)的會(huì)計(jì)行為。會(huì)計(jì)舞弊行為是在社會(huì)、企業(yè)、個(gè)人倫理存在缺陷的環(huán)境下，缺乏利益制衡機(jī)制時(shí)，會(huì)計(jì)行為主體在面時(shí)多重利益沖突時(shí)的理性選擇。

關(guān)鍵詞：利益驅(qū)動(dòng)；會(huì)計(jì)倫理；會(huì)計(jì)行為；會(huì)計(jì)舞弊行為

安然一安達(dá)信、世通公司、銀廣夏等等會(huì)計(jì)舞弊事件極大地動(dòng)搖了投資者的信心，阻礙了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的正常發(fā)展。對(duì)上述事件進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)舞弊事件發(fā)生在不同的社會(huì)制度下，而且不分國(guó)別和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)程度，這說明會(huì)計(jì)舞弊行為的背后有共同的邏輯關(guān)系。會(huì)計(jì)舞弊行為受多種因素的影響。但本文僅就利益驅(qū)動(dòng)和倫理束縛兩個(gè)方面研究，即理性的經(jīng)濟(jì)人受利益的驅(qū)動(dòng)而行為，以期實(shí)現(xiàn)最大化收益的目的；倫理的社會(huì)人受到倫理道德的束縛，采用正當(dāng)?shù)男袨樽非罄孀畲蠡?，?huì)計(jì)行為主體的經(jīng)濟(jì)人和社會(huì)人屬性在一定的社會(huì)環(huán)境中交織、沖突，最終決定會(huì)計(jì)行為的發(fā)生。

一、會(huì)計(jì)倫理、會(huì)計(jì)行為、會(huì)計(jì)行為主體

會(huì)計(jì)行為的研究，首先應(yīng)界定會(huì)計(jì)倫理、會(huì)計(jì)職業(yè)道德、會(huì)

計(jì)行為等基本概念。會(huì)計(jì)倫理是經(jīng)濟(jì)社會(huì)內(nèi)在約束的一種形式，可以分為會(huì)計(jì)職業(yè)倫理和經(jīng)濟(jì)組織有會(huì)計(jì)交易處理與會(huì)計(jì)信息傳遞過程中的倫理問題（吳中春.2008）。會(huì)計(jì)倫理作為非正式制度，在正式制度之外約束會(huì)計(jì)行為的發(fā)生。會(huì)計(jì)行為主體是會(huì)計(jì)行為的實(shí)旌者.首先是企業(yè)內(nèi)部從事會(huì)計(jì)工作的會(huì)計(jì)人員；會(huì)計(jì)人員受會(huì)計(jì)主體和現(xiàn)代契約關(guān)系的約束，其行為往往受管理層的支配，管理層也就成為會(huì)計(jì)行為主體；在所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的情況下，需要有注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、公允性做出評(píng)價(jià)，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師也會(huì)左右會(huì)計(jì)人員的行為。

二、會(huì)計(jì)行為的邏輯起點(diǎn)：企業(yè)目標(biāo)與會(huì)計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)行為從邏輯上源于企業(yè)目標(biāo)的需要，當(dāng)實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化作為企業(yè)目標(biāo)時(shí)，必然以提供投資決策有用的會(huì)計(jì)信息作為會(huì)計(jì)目標(biāo)，要求真實(shí)、公允、客觀反映經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)行為。

1.企業(yè)目標(biāo)：最終白然人股東價(jià)值最大化

當(dāng)“股東價(jià)值最大化”成為企業(yè)目標(biāo)時(shí)，企業(yè)作為法人實(shí)體而存在，股東價(jià)值最大化轉(zhuǎn)化為以自然人（股東）為依托的自然人價(jià)值最大化。科斯對(duì)此早已有論述：為了更有效率地節(jié)約市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體之間的交易成本，為滿足人不斷嘭脹的利益需求。

2.會(huì)計(jì)目標(biāo)要求真實(shí)、公允、客觀的會(huì)計(jì)行為

為實(shí)現(xiàn)股東以及代理者管理層的決策有用。需要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。但股東與管理層在信息上處于不對(duì)稱狀態(tài)，處于信息優(yōu)勢(shì)的管理層極易產(chǎn)生機(jī)會(huì)主義行為和道德風(fēng)險(xiǎn)，處于信息劣勢(shì)的股東于是更加重視會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、客觀、公正程度。在必須實(shí)行“兩權(quán)分離”的情況下，會(huì)計(jì)信息起著界定并分配雙方權(quán)責(zé)利的作用，以使得雙方都不侵占對(duì)方應(yīng)得的利益。

三、會(huì)計(jì)行為與會(huì)計(jì)行為主體利益、會(huì)計(jì)倫理的邏輯關(guān)系

隨著股東的社會(huì)化，股東與企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)者之問的委托代理環(huán)節(jié)小斷增加，導(dǎo)致企業(yè)目標(biāo)與會(huì)計(jì)行為主體目標(biāo)經(jīng)常不一致。

1.利益驅(qū)動(dòng)下的會(huì)計(jì)行為。任何有生命的自然物種和社會(huì)組織其存立和行為都需滿足兩個(gè)基本目的：一為個(gè)體的延續(xù)，二為種族的延續(xù)。人的行為自然也服從于此目的，延續(xù)生命的時(shí)候盡其所能追求物質(zhì)與精神的舒適。人的行為總是源自一定的動(dòng)機(jī)，動(dòng)機(jī)產(chǎn)生于利益需求的驅(qū)動(dòng)，而行為的結(jié)果又指向行為的目標(biāo)（利益需求），形成循環(huán)。

2.倫理約束下的會(huì)計(jì)行為。人的利己之心和由此驅(qū)動(dòng)下的行為會(huì)造成社會(huì)沖突，但人具有利他因素，源于倫理對(duì)欲望的約束，并未出現(xiàn)社會(huì)秩序的全面混亂。道德的經(jīng)濟(jì)功能主要有：①道德節(jié)約信息費(fèi)用的工具；②良好的道德能有效地淡化機(jī)會(huì)主義行為；③道德能減少?gòu)?qiáng)制執(zhí)行法律的費(fèi)用以及實(shí)施其他制度的費(fèi)用。

四、會(huì)計(jì)舞弊行為的利益、倫理視角解析

通過上述分析，可以看出會(huì)計(jì)行為是會(huì)計(jì)行為主體在利益驅(qū)動(dòng)和倫理束縛共同作用下產(chǎn)生的行為。據(jù)此分析，會(huì)計(jì)舞弊行為并不天然等同于會(huì)計(jì)人員財(cái)務(wù)造假.也并非源于會(huì)計(jì)人員的倫理缺失，它是在社會(huì)、企業(yè)倫理存在缺陷的環(huán)境下，會(huì)計(jì)行為主體在面對(duì)多重利益沖突時(shí)的理性選擇。

1.“理性經(jīng)濟(jì)人”在多重目標(biāo)沖突下的選擇。會(huì)計(jì)行為的利益相關(guān)方有各自的利益目標(biāo)，在以會(huì)計(jì)信息為利益分配依據(jù)的環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)過程的中立、客觀、真實(shí)、公正尤為必要，但會(huì)計(jì)行為主體自身利益的驅(qū)動(dòng)，難以保證會(huì)計(jì)信息的中立、客觀、真實(shí)、公正。

2.社會(huì)人的選擇。企業(yè)舞弊的產(chǎn)生需要三個(gè)條件：壓力、機(jī)會(huì)和借口。壓力是舞弊的直接理由，受利益驅(qū)使：機(jī)會(huì)則是舞弊的可能性，如制度的缺陷、企業(yè)的價(jià)值取向；借口則是舞弊者的自我合理化的需要，找出自認(rèn)為合理的理由說服自己，從而使得舞弊行為與其道德觀念、行為準(zhǔn)則相吻合，減少舞弊的心理壓力，實(shí)質(zhì)就是舞弊者進(jìn)行的倫理變通或者說是倫理扭曲。

從個(gè)人倫理看，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)將個(gè)體從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的集體解脫出來，個(gè)體被壓抑的欲望出現(xiàn)急劇式增長(zhǎng)，集中表現(xiàn)為不擇手段地追求個(gè)人的滿足感。

五、結(jié)論與建議

會(huì)計(jì)人員、管理層、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)舞弊行為一次次發(fā)生，沖擊社會(huì)和市場(chǎng)的信心，阻礙經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的發(fā)展。利益作為行為驅(qū)動(dòng)的一方，其存在合乎人的理性，應(yīng)充分尊重并將其導(dǎo)向良性的行為與社會(huì)的進(jìn)步；而倫理作為行為約束的另一方，其存在是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要，應(yīng)通過相應(yīng)制度設(shè)計(jì)和職業(yè)教育加強(qiáng)其力量.以實(shí)現(xiàn)兩股力量的平衡.產(chǎn)生真實(shí)、公允、客觀的會(huì)計(jì)行為。

1.尊重利益導(dǎo)向的機(jī)制設(shè)計(jì)，提供沖突解決方案。人對(duì)利益的需求是其天然的權(quán)力.表現(xiàn)出的實(shí)際行為應(yīng)在不違反法律法規(guī)的前提下追求利益。據(jù)此解決會(huì)計(jì)舞弊行為應(yīng)當(dāng)尊重利益導(dǎo)向的機(jī)制設(shè)計(jì)，提供各方利益沖突時(shí)的解決方案。會(huì)計(jì)行為主體的風(fēng)險(xiǎn)與收益出現(xiàn)不對(duì)稱的狀況，利益沖突時(shí)只能做出有利于己而損害股東利益，因而必須提出物質(zhì)和精神的補(bǔ)償方案或者激勵(lì)機(jī)制。此外，還應(yīng)提高會(huì)計(jì)舞弊行為的成本，使風(fēng)險(xiǎn)與收益配比，將會(huì)計(jì)行為主體與委托人目標(biāo)、社會(huì)目標(biāo)差異降到最小。

2.建構(gòu)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期的社會(huì)倫理和企業(yè)文化。社會(huì)倫理的缺失急需建一套公認(rèn)的價(jià)值體系，形成內(nèi)心的“呼喚”和約束，內(nèi)心的監(jiān)督遠(yuǎn)比外在的有形制度有效。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是倫理經(jīng)濟(jì)，企業(yè)文化應(yīng)當(dāng)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相契合，明確長(zhǎng)期利益和短期利益的關(guān)系。培育公正、正義、講究信用的企業(yè)文化，并通過物質(zhì)和精神激勵(lì)真正落實(shí)貫徹。

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