我國上市公司2014年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告

我國上市公司2014年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告

根據(jù)財(cái)政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，以及財(cái)政部、證監(jiān)會發(fā)布的《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》要求，在分類分批實(shí)施的基礎(chǔ)上，我國所有主板上市公司應(yīng)當(dāng)在2014年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。為了全面、深入了解近年來我國上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況，財(cái)政部、證監(jiān)會聯(lián)合山東財(cái)經(jīng)大學(xué)，跟蹤分析了2014年上海證券交易所和深圳證券交易所公開披露的上市公司年度內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告、年度報(bào)告等資料，結(jié)合我國上市公司2011年至2013年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況，以及財(cái)政部和證監(jiān)會在推動內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施和日常監(jiān)管工作中掌握的有關(guān)情況，形成了《我國上市公司2014年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告》（以下簡稱“本報(bào)告”）。

一、2014年我國上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本情況

（一）總體情況。

1．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露情況。

截至2014年12月31日，滬、深交易所共有上市公司2 613家，其中，滬市上市公司995家，深市上市公司1 618家。從所屬板塊劃分來看，包括主板公司480家，中小板公司732家，創(chuàng)業(yè)板公司406家。

2014年度，2 571家上市公司披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，占全部上市公司的98.39%。與2013年度相比，披露數(shù)量提高了259家，披露比例提高5.5%。

2．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論。

2014年度，在2 571家披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司中，2 538家內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為整體有效，占披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的98.72%，33家內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效，占披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的1.28%。如表1所示，在內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效的上市公司中，9家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效；16家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效；6家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制均無效；2家上市公司披露內(nèi)部控制存在重大缺陷但是未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

表1 內(nèi)部控制有效性結(jié)論披露情況

3．內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

2014年度，在披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的2 571家上市公司中，2 149家上市公司披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，其中2 113家上市公司分別披露了財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比82.19%，比2013年上升了近7個百分點(diǎn)；36家上市公司未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比1.40%，比2013年下降了0.33個百分點(diǎn)。422家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比16.41%，比2013年下降了6.51個百分點(diǎn)（如表2所示）。這說明在披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司數(shù)量不斷上升的情況下，2014年內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的信息披露質(zhì)量比2013年有一定程度的提高。

表2 2013-2014年內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露情況

4．內(nèi)部控制缺陷的數(shù)量及內(nèi)容。

在2 571家披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司中，524家披露內(nèi)部控制存在缺陷，占比20.38%，其中39家披露內(nèi)部控制存在重大缺陷，53家披露內(nèi)部控制存在重要缺陷，455家披露內(nèi)部控制存在一般缺陷；2 047家披露內(nèi)部控制未存在缺陷，占比79.62%。

（1）關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷。25家上市公司披露了64個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷；13家上市公司披露了17個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷；1家上市公司披露存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷共3個，但未分別披露重大缺陷和重要缺陷的數(shù)量。從披露的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷的內(nèi)容看，突出表現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，擔(dān)保業(yè)務(wù)管理方面。包括未經(jīng)批準(zhǔn)對外提供擔(dān)保，或?qū)Ρ粨?dān)保人的資信狀況和履約能力調(diào)查不夠深入，致使企業(yè)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；對企業(yè)債權(quán)未能采取有效的擔(dān)保措施，造成應(yīng)收賬款不能按期回收，導(dǎo)致企業(yè)承擔(dān)壞賬風(fēng)險(xiǎn)。這方面的重大和重要缺陷有13個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的15.48%。

第二，資金管理方面。包括銀行賬戶的管理混亂，部分銀行賬戶余額甚至未納入報(bào)表，未定期進(jìn)行銀行對賬；資金支付未經(jīng)有效審核；資金管理的獨(dú)立性不足，資金被關(guān)聯(lián)方占用等。這方面的重大和重要缺陷有11個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的13.1%。

第三，銷售及收款方面。包括對客戶資信等級的評估及授信額度管理存在缺陷，賒銷的控制力度不足；收入確認(rèn)不規(guī)范；未同客戶定期對賬，逾期應(yīng)收賬款催收缺乏有效措施等。這方面的重大和重要缺陷有8個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的9.52%。

第四，資產(chǎn)管理方面。包括對固定資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)的管理力度不夠，對資產(chǎn)減值的處理存在缺陷。這方面的重大和重要缺陷有7個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的8.33%。

第五，投資管理方面。包括投資前的分析不足，存在盲目性；投資后未能有效控制和核算對外投資。這方面的重大和重要缺陷有5個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的5.95%。

第六，財(cái)會制度建設(shè)方面。包括未建立規(guī)范完善的財(cái)務(wù)會計(jì)制度；或者雖然存在相關(guān)制度但未得到有效執(zhí)行。這方面的重大和重要缺陷有5個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的5.95%。

第七，工程管理方面。包括未能及時(shí)分析在建工程是否達(dá)到可使用狀態(tài)，導(dǎo)致在建工程未及時(shí)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。這方面的重大和重要缺陷有3個，占全部財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的3.57%。

（2）關(guān)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷。18家上市公司披露了26個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷；42家上市公司披露了67個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷；另有2家上市公司分別披露存在1個和3個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，但未披露相關(guān)內(nèi)容。從披露的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷的內(nèi)容看，突出表現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，組織機(jī)構(gòu)方面。包括股東大會或董事會未能正常履行職能；未設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，或者雖然已設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但未對子公司實(shí)施內(nèi)部審計(jì)；部門設(shè)置不完整，部分業(yè)務(wù)無部門負(fù)責(zé)；未有效控制子公司。這方面的重大和重要的缺陷有18個，占全部非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的18.56%。

第二，信息與溝通方面。包括企業(yè)內(nèi)部各機(jī)構(gòu)之間、企業(yè)與外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間缺乏有效的溝通，信息傳遞不通暢、不及時(shí)；企業(yè)信息系統(tǒng)缺少數(shù)據(jù)備份和數(shù)據(jù)恢復(fù)等安全管理機(jī)制；未按規(guī)定披露股權(quán)轉(zhuǎn)讓、對外投資、對外擔(dān)保、重大資產(chǎn)重組、合同履行等重大事項(xiàng)，甚至受到監(jiān)管部門的處罰。這方面的重大和重要缺陷有14個，占全部非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的14.43%。

第三，非財(cái)務(wù)制度建設(shè)方面。包括部分業(yè)務(wù)缺乏制度規(guī)范；或者雖然存在相關(guān)制度但未得到切實(shí)執(zhí)行。這方面的重大和重要缺陷有8個，占全部非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的8.25%。

第四，社會責(zé)任方面。包括發(fā)生了生產(chǎn)安全事故、環(huán)境污染事故，未按時(shí)發(fā)放職工薪酬，未給職工繳納社會保險(xiǎn)。這方面的重大和重要缺陷有7個，占全部非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷的7.22%。

此外，部分上市公司披露內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷時(shí)，未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，其中2家上市公司披露了4個內(nèi)部控制重大缺陷； 1家上市公司披露了1個內(nèi)部控制重要缺陷；2家上市公司披露存在內(nèi)部控制重要缺陷，但既未披露數(shù)量也未披露內(nèi)容。

5．內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

2014年度，共有2 089家上市公司聘請會計(jì)師事務(wù)所對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)或者鑒證，占上市公司總數(shù)的79.95%。其中，2 079家上市公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告，占上市公司總數(shù)的79.56%，較2013年度72.40%的比例有所增加；10家上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)意見，但未披露內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告。

在實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)或者鑒證的2 089家公司中，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見2 004家，占比95.93%；非標(biāo)準(zhǔn)意見85家，占比4.07%，其中，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和非財(cái)務(wù)報(bào)告重大缺陷的無保留意見57家，否定意見22家，無法表示意見4家，保留意見2家。非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的數(shù)量和比例均比去年有所增加（2013年非標(biāo)準(zhǔn)意見59家，占比3.26%）。具體內(nèi)控審計(jì)或鑒證意見類型比例如圖1所示。

圖1 內(nèi)部控制審計(jì)意見分布圖

（二）納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況。

根據(jù)財(cái)政部、證監(jiān)會《關(guān)于主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》要求，所有主板上市公司應(yīng)在披露2014年年報(bào)的同時(shí)，披露董事會對公司內(nèi)部控制的自我評價(jià)報(bào)告以及注冊會計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

截至2014年12月31日，我國主板上市公司共有1 475家，全部應(yīng)納入實(shí)施范圍，其中滬市主板上市公司995家，深市主板上市公司480家。

1．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露情況。

2014年度，納入實(shí)施范圍的上市公司中有1 443家披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，占納入實(shí)施范圍上市公司的97.83%。其中，滬市主板和深市主板分別有968家和475家上市公司披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，分別占各板塊樣本上市公司的97.29%和98.96%。未披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的27家滬市主板上市公司中，因IPO豁免的有9家，因重組豁免的有15家，剩余的3家上市公司均在年度報(bào)告中提到已實(shí)施內(nèi)部控制評價(jià)，但并未公開披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告。未披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的5家深市主板上市公司中，因重組豁免的有4家，剩余的1家上市公司在監(jiān)事會公告中提到已實(shí)施內(nèi)部控制評價(jià)，但并未公開披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告。

2．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論。

2014年度，納入實(shí)施范圍的上市公司中內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為整體有效的上市公司共1 416家，占納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的98.13%。內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效的上市公司共27家，占納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的1.87%。如表3所示，在內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效的上市公司中，8家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效；13家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效；5家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制均無效；1家上市公司披露內(nèi)部控制存在重大缺陷，但是未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

表3 內(nèi)部控制有效性結(jié)論披露情況

3．內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

2014年度，在披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的1 443家上市公司中，1 398家上市公司披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，其中1 374家披露了財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，24家未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)；45家未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。從表4可以看出，在2014年納入實(shí)施范圍上市公司數(shù)量增加的情況下，內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露情況要好于2013年。

表4 2013-2014年納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露情況

4．內(nèi)部控制缺陷的數(shù)量及內(nèi)容。

在納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的1 443家上市公司中，408家披露內(nèi)部控制存在缺陷，占比28.27%，其中32家披露內(nèi)部控制存在重大缺陷，40家披露內(nèi)部控制存在重要缺陷，356家披露內(nèi)部控制存在一般缺陷；1 035家披露內(nèi)部控制未存在缺陷，占比71.73%。

（1）關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷，納入實(shí)施范圍的21家上市公司披露了56個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，8家上市公司披露了11個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，1家上市公司披露存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大和重要缺陷共3個，但未分別披露重大缺陷和重要缺陷的數(shù)量。

（2）關(guān)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷，13家上市公司披露了19個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，33家上市公司披露了53個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，另有1家上市公司披露了1個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，但未披露相關(guān)內(nèi)容。

此外，部分上市公司披露內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷時(shí)并未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，其中，1家上市公司披露了3個內(nèi)部控制重大缺陷， 1家上市公司披露了1個內(nèi)部控制重要缺陷，1家上市公司披露存在內(nèi)部控制重要缺陷，但既未披露數(shù)量也未披露相關(guān)內(nèi)容。

5．內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

在2014年納入實(shí)施范圍的1475家上市公司中，有1 424家上市公司聘請注冊會計(jì)師開展了內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證業(yè)務(wù)，占納入實(shí)施范圍公司的96.54%；51家上市公司未展開內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)，其中因IPO豁免的有26家，因重組豁免的有25家。在進(jìn)行了內(nèi)控審計(jì)或鑒證的1 424家上市公司中，被出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的有1 347家（含10家鑒證報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)無保留意見），占比94.59%；被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見的有77家，占比5.41%。在非標(biāo)準(zhǔn)意見中，否定意見20家，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見53家，無法表示意見4家。具體內(nèi)控審計(jì)或鑒證意見類型比例如圖2所示。

圖2 納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制審計(jì)意見分布圖

2014年，共有40家具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計(jì)師事務(wù)所為納入實(shí)施范圍的上市公司提供了內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)。其中，前十大事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的上市公司家數(shù)占總市場份額的62.07%，內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)市場集中度比較高。

在納入實(shí)施范圍的1 424家上市公司中，1 389家采用整合審計(jì)的方式開展內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，占比97.54%，35家單獨(dú)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，占比2.46%。

在納入實(shí)施范圍的1 424家上市公司中，88家公司的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)生了變更，占比6.18%，其中有72家上市公司基于整合審計(jì)的考慮，同步變更了內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)機(jī)構(gòu)。

在納入實(shí)施范圍的上市公司中，內(nèi)部控制審計(jì)意見類型基本與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)意見類型保持一致，具體情況如表5所示。財(cái)務(wù)報(bào)告被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見、同時(shí)內(nèi)部控制被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司有45家。

表5 納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制審計(jì)意見與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)意見分布情況

在納入實(shí)施范圍的1 424家上市公司中，單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的上市公司為1 201家，占84.34%，較去年有所提高。披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的1 201家公司中，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的均值為46.28萬元。根據(jù)年報(bào)信息顯示，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用占審計(jì)費(fèi)用總額的比例平均為27.79%，低于國際平均水平。

（三）未納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況

1.內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露情況。

2014年度，未納入實(shí)施范圍的上市公司共1 138家，其中深市中小板上市公司732家，深市創(chuàng)業(yè)板上市公司406家。

2014年度，在未納入實(shí)施范圍的上市公司中，1 128家上市公司披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，占未納入實(shí)施范圍上市公司的99.12%。其中，深市中小板和創(chuàng)業(yè)板分別有727家和401家上市公司披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，分別占各板塊未納入實(shí)施范圍上市公司的99.32%和98.77%。

2．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論。

2014年度，在未納入實(shí)施范圍的上市公司中，內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為整體有效的上市公司共1 122家，占未納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的99.47%。內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效的上市公司共6家，占納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的0.53%。如表6所示，在內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論為非整體有效的上市公司中，1家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效；3家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制無效、非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效；1家上市公司內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的結(jié)論為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制均無效；1家上市公司披露內(nèi)部控制存在重大缺陷但是未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

表6 中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)部控制有效性結(jié)論披露情況

3．內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

2014年，未納入實(shí)施范圍（中小板和創(chuàng)業(yè)板）且披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的1 128家上市公司中，377家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比33.42%。從表7可以看出，2014年中小板和創(chuàng)業(yè)板中未披露內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的公司占比為33.42%，相比2013年的39.04%，下降了近6個百分點(diǎn)，說明未納入實(shí)施范圍且披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的上市公司在逐年增加；此外，未納入實(shí)施范圍且未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的創(chuàng)業(yè)板上市公司比例連續(xù)兩年明顯高于中小板上市公司的比例，說明中小板內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)信息披露的質(zhì)量高于創(chuàng)業(yè)板。

表7 2013-2014年中小板和創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露比較

從圖3可以看出，中小板和創(chuàng)業(yè)板中未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的公司比例（33.42%）比納入實(shí)施范圍（主板）的公司比例（3.12%）高30.30%，說明納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)信息披露質(zhì)量高于未納入實(shí)施范圍上市公司。

圖3 2014年上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)按板塊分類披露比較

4．內(nèi)部控制缺陷的數(shù)量及內(nèi)容。

在未納入實(shí)施范圍且披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的1 128家上市公司中，116家披露內(nèi)部控制存在缺陷，占比10.28%，其中7家披露內(nèi)部控制存在重大缺陷，13家披露內(nèi)部控制存在重要缺陷，99家披露內(nèi)部控制存在一般缺陷；1 012家披露內(nèi)部控制未存在缺陷，占比89.72%。

（1）關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷。未納入實(shí)施范圍的5家上市公司披露了12個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，6家上市公司披露了7個財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷。

（2）關(guān)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷和重要缺陷。2家上市公司披露了3個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，6家上市公司披露了9個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，另有1家上市公司披露了3個非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷，但未披露相關(guān)內(nèi)容。

此外，部分上市公司在披露內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷時(shí)，并未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，其中，1家上市公司披露了1個內(nèi)部控制重大缺陷，1家上市公司披露存在內(nèi)部控制重要缺陷，但既未披露數(shù)量也未披露相關(guān)內(nèi)容。

5．內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

2014年，未納入實(shí)施范圍的1 138家上市公司中，有665家披露了內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告，占比58.44%，較2013年的51.88%有所增加。其中，中小板406家，占比55.46%；創(chuàng)業(yè)板259家，占比63.79%。

在未納入實(shí)施范圍的1 138家上市公司中，有665家披露了內(nèi)控審計(jì)或鑒證意見，其中標(biāo)準(zhǔn)無保留意見為657家，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見為3家，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的無保留意見1家，保留意見2家，否定意見為2家。

在665家披露內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證意見的上市公司中，645家未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，僅20家單獨(dú)披露了內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用最低為5萬元，最高為80萬元，均值為32.35萬元。

二、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施以來取得的成效

（一）內(nèi)部控制評價(jià)工作方面。

1．披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司數(shù)量顯著增加。如圖4所示，披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司的數(shù)量從2008年的1 076家增加到2014年的2 571家，占比從2008年的67.17%增加到2014年的98.39%，可見無論是披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的數(shù)量還是比例，均呈現(xiàn)逐年增加的趨勢。

圖4 2008—2014年內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露情況

2．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告格式的規(guī)范性顯著提高。2014年度，2 063家上市公司按照規(guī)范的格式披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，占披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的80.24%，比2013年有顯著提高。尤其是滬市主板和深市主板上市公司，按照規(guī)范格式披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的上市公司數(shù)量分別占各板塊中披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告上市公司的95.56%和84.84%。

3．內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容更加全面、準(zhǔn)確，披露質(zhì)量逐年提高。在內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)方面，大部分上市公司不僅區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，還區(qū)分定量標(biāo)準(zhǔn)和定性標(biāo)準(zhǔn)、重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)和重要缺陷標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，絕大多數(shù)上市公司能夠分別從財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告兩個方面披露內(nèi)部控制存在的缺陷，并進(jìn)行具體解釋。

4．缺陷整改的積極性高。在披露內(nèi)部控制存在缺陷的上市公司中，絕大部分披露了整改措施，其中相當(dāng)一部分進(jìn)行了詳細(xì)披露，反映出絕大部分上市公司能夠積極地改進(jìn)缺陷。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)方面。

1.披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量逐年上升。2008年至2014年，聘請會計(jì)師事務(wù)所對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量從2008年的316家增加至2013年的1 802家，并增加到2014年的2079家，出具報(bào)告比例也相應(yīng)地從2008年的19.72%增加至2013年的72.48%，并持續(xù)增長到2014年的79.56%（具體數(shù)據(jù)見圖5），披露絕對數(shù)以及比例均呈較快上升的趨勢。

圖5 2008—2014年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露情況

2.非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見比例有所提高。2014年進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)或者鑒證的2 089家公司中，非標(biāo)準(zhǔn)意見85家，占比4.07%，相比于2013年，在披露內(nèi)部控制審計(jì)意見的1812家公司中，非標(biāo)準(zhǔn)意見為59家，占比3.25%，非標(biāo)準(zhǔn)意見比例有所提高。

三、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中存在的主要問題

（一）內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告披露存在的問題。

1．部分上市公司對披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告重視程度不夠。部分上市公司在年度報(bào)告中提及已經(jīng)實(shí)施內(nèi)部控制評價(jià)，但未通過指定的公開渠道披露內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告。有的上市公司在發(fā)布了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告后又發(fā)布了補(bǔ)充公告，而且進(jìn)行了重要修訂；個別上市公司還發(fā)布了不同版本的內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告。部分上市公司披露的內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告前后矛盾。例如，某上市公司在內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的第二部分“內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論”中披露“根據(jù)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定情況，于內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告基準(zhǔn)日，存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，董事會認(rèn)為，公司已按照企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系和相關(guān)規(guī)定的要求在所有重大方面保持了有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制”，而在第三部分的“內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定及整改情況”中披露“根據(jù)上述財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，報(bào)告期內(nèi)未發(fā)現(xiàn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷、重要缺陷”。又如，某上市公司在內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的第二部分“內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論”中披露“報(bào)告期內(nèi)，公司對納入評價(jià)范圍的業(yè)務(wù)與事項(xiàng)均建立了部分內(nèi)部控制，并沒有有效執(zhí)行，未達(dá)到公司內(nèi)部控制目標(biāo)，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)內(nèi)部控制存在重大缺陷和重要缺陷”，但在第三部分中卻披露“根據(jù)上述非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，報(bào)告期內(nèi)未發(fā)現(xiàn)公司非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在重大缺陷、重要缺陷”。

2．內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)仍不夠恰當(dāng)。一些上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露不完整，未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，或者未區(qū)分定量和定性、重大和重要內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，或者定性認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不夠詳細(xì)，只是簡單引用有關(guān)內(nèi)部控制缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)的定義。有些上市公司之間披露的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)可比性不強(qiáng)，同行業(yè)、類似規(guī)模上市公司界定的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)存在較大差異，類似的缺陷在某些公司歸屬于重大缺陷，而在另外一些公司卻被歸屬于重要缺陷，甚至一般缺陷。有些上市公司界定的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不夠規(guī)范，如有些標(biāo)準(zhǔn)既是重大缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)，也是重要缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)，甚至財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷采用相同的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

3．內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容的披露不夠規(guī)范。絕大多數(shù)內(nèi)部控制存在重大和重要缺陷的上市公司能夠詳細(xì)披露其數(shù)量及內(nèi)容，但部分上市公司在披露上存在披露要素遺漏的情況，如僅披露內(nèi)部控制重大和（或）重要缺陷的數(shù)量，但未披露具體內(nèi)容；或僅披露存在內(nèi)部控制重大和（或）重要缺陷，但未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，也未披露缺陷數(shù)量和具體內(nèi)容等。

4．少數(shù)上市公司的重大缺陷沒有得到有效整改。在對2013年度和2014年度連續(xù)被出具了非標(biāo)意見類型的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的分析中，我們發(fā)現(xiàn)，個別上市公司2013年度和2014年度連續(xù)因同一重大缺陷或重要缺陷被出具了非標(biāo)意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露存在的問題。

1．審計(jì)費(fèi)用披露不規(guī)范，審計(jì)收費(fèi)偏低。在納入實(shí)施范圍的1 424家上市公司中，15.66%的上市公司未單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用；在未納入實(shí)施范圍的1 138家上市公司中，98.25%的上市公司未單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。另外，某些上市公司的審計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用過低，只有幾萬元，說明仍然存在內(nèi)控審計(jì)低價(jià)競爭的現(xiàn)象。部分內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)和咨詢機(jī)構(gòu)低價(jià)招攬客戶，嚴(yán)重影響了內(nèi)控審計(jì)和咨詢服務(wù)質(zhì)量。

2．會計(jì)師事務(wù)所未能充分依據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范執(zhí)行中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)控審計(jì)。在對主板上市公司執(zhí)行內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，約98%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)，約2%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《中國注冊會計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號——?dú)v史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喭獾蔫b證業(yè)務(wù)》執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)。但具體到中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司，約86%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《中國注冊會計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號——?dú)v史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喭獾蔫b證業(yè)務(wù)》，約10%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，約2%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》，約1%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和（或）《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，約0.3%的會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》。總體來看，主板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)較為統(tǒng)一，而中小板和創(chuàng)業(yè)板的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)種類繁多，內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)的準(zhǔn)則不同會導(dǎo)致報(bào)告的結(jié)論的可比性較差，這可能與中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司未納入實(shí)施范圍有關(guān)。

3．內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露存在的問題。

（1）在披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)，采用的格式和名稱不一。內(nèi)控審計(jì)報(bào)告使用的名稱包括“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”“內(nèi)部控制專項(xiàng)報(bào)告”“內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告的審核評價(jià)意見”。各類不同的格式以及名稱影響了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的規(guī)范性。

（2）盡管內(nèi)部控制審計(jì)非標(biāo)準(zhǔn)意見較往年有所提高，但整體比例仍然偏低。進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)或者鑒證的2 089家公司中，非標(biāo)準(zhǔn)意見僅85家，占比為4.07%。其中，納入實(shí)施范圍的上市公司中，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的占5.41%，未納入實(shí)施范圍的上市公司中，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的僅占1.2%。

（3）內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)論與內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論不一致。在納入實(shí)施范圍的上市公司中，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具否定意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有2家，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具無法表示意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有3家，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有53家。在未納入實(shí)施范圍的上市公司中，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具否定意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有1家，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具保留意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有2家，公司內(nèi)部控制自評有效而被審計(jì)師出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或非財(cái)務(wù)報(bào)告重大缺陷無保留意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司有4家。

（4）出具意見類型模糊的審計(jì)報(bào)告。自評報(bào)告中披露有財(cái)報(bào)重大缺陷，但審計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中含糊其辭，綜合財(cái)務(wù)報(bào)表保留意見和無保留意見特征，出具意見類型不明確的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。如某上市公司的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告意見段披露該上市公司“除《2014年度內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告》所述的資產(chǎn)安全管控缺陷外”，“按照財(cái)政部等五部委頒發(fā)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及相關(guān)規(guī)定于2014年12月31日在所有重大方面保持了與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的有效的內(nèi)部控制”，但審計(jì)報(bào)告中無說明段。從審計(jì)報(bào)告意見段表述及自我評價(jià)報(bào)告中披露的財(cái)務(wù)報(bào)告重大缺陷情況看，該報(bào)告疑似應(yīng)為否定意見，審計(jì)結(jié)論是否恰當(dāng)有待商榷。

（5）內(nèi)控審計(jì)發(fā)現(xiàn)的缺陷不全面、不充分。內(nèi)控審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重大缺陷大多數(shù)是已發(fā)生損失或事故所反映的內(nèi)部控制問題，如有些上市公司內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露的重大內(nèi)控缺陷在報(bào)告發(fā)布之前，已被媒體披露并引起社會的廣泛關(guān)注，內(nèi)控審計(jì)并未注重執(zhí)行充分的審計(jì)程序去測試內(nèi)部控制防范事故或損失發(fā)生的有效性，或?qū)徲?jì)師發(fā)現(xiàn)了內(nèi)部控制中存在缺陷，但并未深入地開展評估以判斷這些缺陷是否構(gòu)成重大缺陷。

（6）內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露不及時(shí)或未披露。有的公司在年報(bào)中披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見段，并注明了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告全文披露日期和披露索引，但無法在既定日期找到內(nèi)部控制報(bào)告。個別上市公司直到2015年6月份才在其指定載體上披露報(bào)告。有的公司在年報(bào)中提及內(nèi)控審計(jì)報(bào)告結(jié)論，但無法找到內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告。

4．內(nèi)控審計(jì)意見未能得到及時(shí)有效整改。有些公司對注冊會計(jì)師出具的內(nèi)控審計(jì)意見重視程度不夠，內(nèi)控審計(jì)報(bào)告中披露的重大、重要缺陷未能得到及時(shí)有效整改，甚至少數(shù)企業(yè)出現(xiàn)因同一原因連續(xù)被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計(jì)意見。如某上市公司2013年、2014年因“與控股股東在人員、機(jī)構(gòu)等方面未能實(shí)現(xiàn)相互獨(dú)立，且存在業(yè)務(wù)同質(zhì)性”連續(xù)被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見；某上市公司2013年、2014年因“高管薪酬未經(jīng)公司董事會確定”連續(xù)被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見。

四、有關(guān)建議

在對2014年我國上市公司內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施情況進(jìn)行深入分析的基礎(chǔ)上，本報(bào)告從政府、企業(yè)、審計(jì)及咨詢機(jī)構(gòu)等層面提出相關(guān)建議，以更好地推動我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實(shí)施工作。

（一）政府層面。

1．調(diào)研中小板、創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制建立和實(shí)施情況，完善內(nèi)部控制信息披露規(guī)范。隨著中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司數(shù)量的增加，推動其建立健全內(nèi)部控制，對于提升我國上市公司質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)防范能力具有積極意義。2014年，分別有727家中小板上市公司和401家創(chuàng)業(yè)板上市公司披露了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，但內(nèi)控評價(jià)信息披露不規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題較為突出，應(yīng)結(jié)合中小板、創(chuàng)業(yè)板特點(diǎn)，適時(shí)建立健全相關(guān)的內(nèi)部控制規(guī)范及信息披露編報(bào)規(guī)則。

2．研究制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的原則，完善內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容的披露?？梢詮呢?cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告、定量標(biāo)準(zhǔn)和定性標(biāo)準(zhǔn)、重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷三個維度統(tǒng)一內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的原則，同時(shí)考慮分行業(yè)、分規(guī)模設(shè)定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的原則。另外，從財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告，重大、重要和一般等維度制定相應(yīng)的內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容披露辦法，完善內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容的披露。

3．加強(qiáng)對內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告、審計(jì)報(bào)告披露不規(guī)范的上市公司和會計(jì)師事務(wù)所的處罰力度。除了持續(xù)監(jiān)督和指導(dǎo)外，對于不按照要求披露甚至不披露內(nèi)部控制情況的上市公司及相關(guān)責(zé)任人，應(yīng)加大處罰力度，增強(qiáng)法律的震懾力。同時(shí)，加強(qiáng)內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)情況檢查，從內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露的格式、審計(jì)底稿的規(guī)范性及其對審計(jì)意見類型的支持程度及對應(yīng)說明段、事項(xiàng)段的內(nèi)容等方面加強(qiáng)規(guī)范。

4．規(guī)范內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用披露。監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)該強(qiáng)化信息披露規(guī)則的約束力，督促上市公司按規(guī)定要求單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，同時(shí)可以考慮要求上市公司披露內(nèi)控咨詢機(jī)構(gòu)信息及其與審計(jì)機(jī)構(gòu)是否為關(guān)聯(lián)方的獨(dú)立性聲明。這便于監(jiān)管層等利益相關(guān)者深入了解上市公司內(nèi)部控制運(yùn)行的全面信息，有助于監(jiān)管層監(jiān)督內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的合理性，并增強(qiáng)審計(jì)師對于上市公司的獨(dú)立性。

（二）企業(yè)層面。

1．增強(qiáng)企業(yè)管理層對內(nèi)部控制評價(jià)工作的重視。在企業(yè)內(nèi)部深入開展內(nèi)部控制評價(jià)工作，有效發(fā)揮內(nèi)部控制的職能。同時(shí)，要加強(qiáng)對企業(yè)會計(jì)人員內(nèi)部控制缺陷評價(jià)內(nèi)容和方法的培訓(xùn)，提高會計(jì)人員內(nèi)部控制相關(guān)理論知識。

2．強(qiáng)化審計(jì)委員會日常職能履行。推行有效的內(nèi)部控制是審計(jì)委員會幫助企業(yè)應(yīng)對各類可預(yù)見的或非可預(yù)見的機(jī)會和挑戰(zhàn)的最佳途徑。審計(jì)委員會在日常工作中應(yīng)對以下問題重點(diǎn)予以關(guān)注：在公司的控制體系中哪些關(guān)鍵環(huán)節(jié)會導(dǎo)致重大錯報(bào)，如何針對這些關(guān)鍵環(huán)節(jié)去制定審計(jì)計(jì)劃以應(yīng)對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師如何判斷這些控制是否可以很好地被執(zhí)行以防范、發(fā)現(xiàn)和糾正潛在重大錯報(bào)，審計(jì)師采用什么方法評估對于非經(jīng)常性的交易或事項(xiàng)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

3．加強(qiáng)對內(nèi)部控制重大、重要缺陷的整改落實(shí)。對于企業(yè)在內(nèi)部控制自我評價(jià)和注冊會計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大、重要缺陷，企業(yè)應(yīng)當(dāng)及時(shí)加以整改，并對整改后的控制措施實(shí)施嚴(yán)格的測試，確保整改后控制措施的有效性。此外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)就內(nèi)部控制重大、重要缺陷及內(nèi)控審計(jì)意見加強(qiáng)與外部審計(jì)師的溝通協(xié)調(diào)，避免內(nèi)控自我評價(jià)報(bào)告與內(nèi)控審計(jì)報(bào)告結(jié)論不一致。

（三）中介機(jī)構(gòu)。

1．增強(qiáng)專業(yè)勝任能力，進(jìn)一步提升服務(wù)質(zhì)量。中介機(jī)構(gòu)要培養(yǎng)合格的內(nèi)部控制專業(yè)人才，努力提高服務(wù)質(zhì)量。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化內(nèi)部控制審計(jì)的專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)，并在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格按照《中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》展開內(nèi)部控制審計(jì)。

2．強(qiáng)化獨(dú)立性要求，公平合理收費(fèi)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)杜絕通過低價(jià)惡性競爭招攬、保留客戶，克服執(zhí)業(yè)短期行為，公允合理定價(jià)。同時(shí)，嚴(yán)格遵守“不能同時(shí)為同一家企業(yè)提供內(nèi)控咨詢和審計(jì)服務(wù)”的獨(dú)立性要求，維護(hù)市場秩序。

（財(cái)政部會計(jì)司供稿）