芻議事業(yè)會計與基建會計并賬問題

王偉團

摘 要：自2013年1月1日開始施行的新《事業(yè)單位會計制度》確定把基建會計賬并入事業(yè)賬中。文章從事業(yè)會計與基建會計并賬的必要性與可行性出發(fā)，結(jié)合兩賬合并的會計處理，指出了新會計制度對兩賬合并的處理尚且存在的不足，提出將基建賬逐步并入事業(yè)賬最后徹底合為一體的必然趨勢，并對此提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：基建會計 事業(yè)單位 會計制度

中圖分類號：F230 ?文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）08-132-02

新修訂的《事業(yè)單位會計準則》（財政部令第72號，以下簡稱“新會計準則”）、《事業(yè)單位會計制度》（財會[2012]22號，以下簡稱“新會計制度”）已于2012年12月正式發(fā)布，自2013年1月1日起在全國施行。新會計制度亮點之一是將長期游離于事業(yè)單位會計賬之外的基建會計賬并入“大賬”中。同時，財政部出臺了《關(guān)于印發(fā)<新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定>的通知（財會[2013]2號）規(guī)定，明確了新舊會計制度銜接的相關(guān)問題，以確保新舊制度順利過渡。筆者認為，財政部此舉為基建并賬邁出了很大一步;將基建賬逐步并入事業(yè)賬最后實現(xiàn)基建賬與事業(yè)賬合為一體，是必然的，也是必須的。

一、事業(yè)會計與基建會計并賬的必要性與可行性

1.兩賬合并與會計主體理論要求一致。根據(jù)會計管理理論，無論是事業(yè)會計還是基建會計均為整個會計核算的一種，不應(yīng)該出現(xiàn)分別設(shè)賬。分別建賬導(dǎo)致事業(yè)會計與基建會計成為兩個不同的核算主體，編制不同的決算報表，導(dǎo)致會計信息相獨立;雖說在編制事業(yè)會計決算報表時，對基建會計信息有一定的反映，但僅僅是簡單的幾個數(shù)據(jù)，未將基建會計信息全面反映于事業(yè)會計決算報表中。這樣一來，無論是哪套報表都無法完整地反映事業(yè)單位的財務(wù)狀況，違背了會計信息整體性和完整性的基本要求。而兩賬合并正好符合一個會計主體的要求，很好地體現(xiàn)了會計信息完整性。

2.兩賬合并有利于政府監(jiān)督，解除了資產(chǎn)管理漏洞。兩賬分離、賬表均獨立，使得事業(yè)單位的收支情況未能如實地反映于同一個賬簿中，這將為某些事業(yè)單位提供做假賬的途徑，影響賬簿的真實性，加大了政府監(jiān)督管理的難度。另外，基建投資項目形成的大部分是固定資產(chǎn);而根據(jù)基建會計制度，只有辦理了竣工決算和交付使用后，此類投資項目才能轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)于事業(yè)賬中體現(xiàn)。財務(wù)人員一般不會預(yù)估未辦理竣工決算的投資項目的價值入賬，加上基建項目工程手續(xù)繁瑣，工程周期較長，再加上基建賬與事業(yè)賬的單獨核算，導(dǎo)致很多單位項目建成與資產(chǎn)入賬兩者時間不一致。而已交付使用的投資項目由于未辦理竣工決算長期作為賬外資金，導(dǎo)致事業(yè)單位固定資產(chǎn)實際數(shù)與賬面數(shù)不相符，留下了資產(chǎn)管理的漏洞，不利于政府對其監(jiān)督管理。而事業(yè)賬與基建賬的合并恰恰解決兩賬分離所留下的漏洞，讓資產(chǎn)于事業(yè)賬中及時得到體現(xiàn)，為政府監(jiān)督管理帶來方便。

3.兩賬合并符合當前預(yù)算管理改革的要求。2000年起我國推行預(yù)算管理改革，要求做到一個部門一本預(yù)算，實行集中監(jiān)管。但遺憾的是集中型的預(yù)算改革未能全面實現(xiàn)，原因就在于游離于大賬外的基建預(yù)算。目前，行政事業(yè)單位年度預(yù)算經(jīng)費由當?shù)刎斦块T立項，而基建預(yù)算由發(fā)改委立項，多數(shù)地方未將基建預(yù)算納入部門預(yù)算當中;這與當前一個部門一本預(yù)算的改革目標不一致。另外，行政事業(yè)單位財政資金支付均采用國庫集中支付系統(tǒng)管理，就連基建資金支付也通過國庫集中支付系統(tǒng)管理，實現(xiàn)資金管理一體化，而兩賬的分離卻與此格格不入，兩賬合并便成為必然趨勢，符合當前預(yù)算管理改革的要求。

4.賬務(wù)信息化管理的發(fā)展為兩賬合并提供了可行性。目前，各單位對會計電算化發(fā)展越來越重視，隨著信息化管理的普及，從同一賬套中獲取會計信息并入另一賬套中是越來越輕易的事;特別是會計軟件的不斷改善和創(chuàng)新，賬務(wù)軟件多數(shù)增加了輔助核算項的功能，從中獲取一個項目的收支明細已經(jīng)是輕而易舉的事。這就為事業(yè)會計與基建會計兩賬合并提供了有力的技術(shù)支持。

二、兩賬合并的會計處理

在了解到兩賬合并的必要性與可行性后，我們也明白了財政部頒布新會計制度的必然性?；谛轮贫取⑿聹蕜t下的兩賬合并應(yīng)該怎么操作呢？

1.各單位在2013年建立新賬時，按照新會計制度的要求結(jié)合本單位會計核算和財務(wù)管理的需要，在事業(yè)賬中建立與基建有關(guān)的會計核算科目體系，如：“在建工程”一級科目下設(shè)“基建工程”明細科目。

2.將2012年12月31日原基建賬中相關(guān)科目余額并入新賬中：按基建賬中的“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”、“設(shè)備投資”、“預(yù)付工程款”、“預(yù)付設(shè)備款”、“其他投資”等科目余額，于新賬中借記“在建工程——基建工程”科目;按基建賬中“交付使用資產(chǎn)”“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“財政應(yīng)返還額度”、“其他應(yīng)收款”等科目余額，分別借記新賬中“固定資產(chǎn)”、“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“財政應(yīng)返還額度”、“其他應(yīng)收款”等科目;按照基建賬中“基建投資借款”科目余額，貸記新賬中“長期借款”科目;按照基建賬中“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”、“設(shè)備投資”、“預(yù)付工程款”、“預(yù)付設(shè)備款”、“其他投資”、“交付使用資產(chǎn)”等科目余額，貸記新賬中“非流動資產(chǎn)基金”科目的相應(yīng)明細科目;按照基建賬中“基建撥款”科目余額中歸屬于財政補助結(jié)轉(zhuǎn)的部分，貸記新賬中的“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”科目;按照上述借貸方差額，貸記或借記新賬中“事業(yè)基金”科目。

3.在2013年1月1日后，每月末要對基建賬當月的發(fā)生額進行分析，通過編制會計憑證的形式，將基本建設(shè)賬并入到事業(yè)會計賬中。

2013年1月31日基建并賬舉例：

（1）某事業(yè)單位本期基建業(yè)務(wù)分析：將固定資產(chǎn)250萬元從基建賬轉(zhuǎn)入到事業(yè)賬中;財政應(yīng)返還額度返還200萬元;收到當年財政撥款150萬元;當年支付基建借款25萬元，通過銀行存款支付;通過零余額賬戶取現(xiàn)9萬元;建安工程投資增加260萬元，全部為其他應(yīng)收款轉(zhuǎn)賬的;設(shè)備投資增加25萬元，待攤投資增加3萬元，其中通過零余額賬戶支付24萬元，現(xiàn)金支付4萬元。

（2）事業(yè)賬應(yīng)做會計分錄如下：

固定資產(chǎn)交付時：

借：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 2500000

貸：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 2500000

財政返還應(yīng)返還額度200萬元：

借：零余額賬戶用款額度 2000000

貸：財政應(yīng)返還額度——財政授權(quán)支付 2000000

收到財政撥款150萬時：

借：零余額用款額度 1500000

貸：財政補助收入——項目經(jīng)費 1500000

歸還到期借款：

借：短期借款 250000

貸：零余額賬戶用款額度 250000

當月取現(xiàn)9萬元：

借：庫存現(xiàn)金 90000

貸：零余額賬戶用款額度 90000

發(fā)生基建支出：

借：在建工程——基建工程——建筑安裝投資 2600000

設(shè)備投資 250000

待攤投資 30000

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 2880000

同時：

借：事業(yè)支出——項目支出——基本建設(shè)支出——其他基本建設(shè)支出 2880000

貸：零余額賬戶用款額度 240000

庫存現(xiàn)金 40000

其他應(yīng)收款 2600000

三、新會計制度下兩賬合并的不足

在確定了兩賬合并的必然性后，再看新制度下并賬操作。新會計制度規(guī)定，事業(yè)單位在執(zhí)行事業(yè)單位會計制度的同時，還應(yīng)按照國家有關(guān)基本建設(shè)會計核算的規(guī)定單獨建賬，單獨核算。也就是各單位基建項目要同時在基建賬和事業(yè)賬中進行會計核算，僅僅是通過“在建工程”等科目來反映基建的發(fā)生數(shù)，而會計報表也只是在資產(chǎn)負債表中的“在建工程”和“非流動資產(chǎn)基金”中體現(xiàn)基建發(fā)生數(shù)，并未將基建項目的實施進度、項目規(guī)模、項目性質(zhì)、項目類型、建設(shè)管理模式、項目已批概算數(shù)、累計發(fā)生數(shù)、結(jié)余數(shù)等納入到事業(yè)賬核算明細和決算報表當中，依然依賴兩套賬、兩份報表，顯然未徹底解決兩賬合并、一個會計主體要求的問題。這種不徹底的并賬顯然未能完全解決兩賬分離存在的弊端：

1.兩賬獨立依然違背會計主體理論，存在著“一單位，兩主體、兩制度、兩報表”的矛盾。即使實行新會計制度后，把基建賬發(fā)生數(shù)于事業(yè)賬中體現(xiàn)出來，但基建項目依然獨立核算，這種不徹底的合并費時又費力，影響會計信息及時性，甚至會造成會計信息漏洞產(chǎn)生。而兩賬徹底合并，不再存在兩主體分離，能避免以上問題，確保會計信息完整性。筆者認為，這應(yīng)該是一種可取的選擇，也是一種必然的趨勢。

2.兩賬的獨立核算使得預(yù)算改革未盡徹底;基本建設(shè)投資項目預(yù)算與部門預(yù)算相獨立，顯然未達到預(yù)算改革要求。只有把兩賬徹底合并，投資項目預(yù)算與部門預(yù)算合為一體，才能使預(yù)算真正地體現(xiàn)單位的資金情況，達到預(yù)算改革的目標。所以，筆者認為，將基建預(yù)算納入部門預(yù)算中會是一種發(fā)展趨勢;特別是當前各單位基建項目經(jīng)費來源多樣化，如果將基建賬并入“大賬”后，基建收支包含了多方面的經(jīng)費，會計核算就會存在收支虛列和資產(chǎn)不符現(xiàn)象。只有把基建資金納入部門預(yù)算，才能使事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表完整體現(xiàn)國有資產(chǎn)的詳細情況，有利于完整反映事業(yè)單位會計信息，真正做到“賬實相符”。

四、對事業(yè)會計與基建會計并賬的建議

兩賬合并除了要考慮會計科目、會計報表、財政預(yù)算等方面的技術(shù)問題外，筆者認為還有以下幾方面值得關(guān)注：

第一，推進會計信息電算化，開發(fā)多功能管理系統(tǒng)。財務(wù)軟件輔助核算項的使用很好地實現(xiàn)了會計信息的多維查詢，為兩賬合并提供了強而有力的技術(shù)支持，理應(yīng)得到推廣。同時，各部門應(yīng)當意識到信息電算化的重要性，加大部門信息電算化的投入，開發(fā)出與本部門實際情況相符的集財務(wù)管理、資產(chǎn)管理、合同管理、項目管理為一體的多功能管理系統(tǒng)，把資金管理從收到支每個細節(jié)都納入到該系統(tǒng)中，實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，減少不必要的重復(fù)工作，真正實現(xiàn)辦公一體化。

第二，完善固定資產(chǎn)管理制度，加強國有資產(chǎn)監(jiān)督管理。兩賬合并后，為保證資產(chǎn)信息得到完整、全面的反映，各部門應(yīng)當加強固定資產(chǎn)的管理，聯(lián)合有關(guān)技術(shù)部門開發(fā)出可以將財務(wù)信息與固定資產(chǎn)信息銜接起來的資產(chǎn)管理系統(tǒng)，切實做到賬實相符，且信息同步。另外，還應(yīng)當做到資產(chǎn)清查工作，加強資產(chǎn)盤點、報廢管理，使國有資產(chǎn)情況更具有實時性、準備性。

第三，加強財務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其綜合素養(yǎng)。兩賬的徹底合并，將給各部門財務(wù)人員提出新的要求。如若財務(wù)人員僅僅熟悉以往事業(yè)單位會計制度，而對基建項目的概算、造價、預(yù)決算審核等均一無所知，那將為兩賬合并帶來一大難題，只有加強財務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其學(xué)習能力，熟練掌握基建項目預(yù)決算編制，項目管理等技巧，才能把事業(yè)會計與基建會計兩賬合并到底，實現(xiàn)“一單位，一主體，一本預(yù)算”的改革目標。

參考文獻：

[1] 彭凌.論基于新會計制度的事業(yè)單位基建會計改革.新財經(jīng)（理論版），2013（6）

[2] 張曉燕.談財務(wù)管理工作中事業(yè)單位基建會計工作難點分析.中國科技縱橫，2013（16）

（作者單位：廣東省地震局 廣東廣州 510000）

（責編：賈偉）