基于情景分析的我國(guó)上市銀行“營(yíng)改增”稅負(fù)探析

摘 要：在銀行業(yè)“營(yíng)改增”的背景下，按照文獻(xiàn)評(píng)述歸納出的三種情景對(duì)我國(guó)所有A股上市銀行的增值稅稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算，分析銀行不同情景稅負(fù)差異的內(nèi)在原因，探討“營(yíng)改增”下商業(yè)銀行的政策選擇、利弊影響以及應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：銀行稅負(fù) 營(yíng)改增 情景分析

中圖分類(lèi)號(hào)：F832 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：B

文章編號(hào)：1004-4914（2015）08-026-04

國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)在《關(guān)于2015年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作的意見(jiàn)》中提出力爭(zhēng)于2015年完成金融業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn);因此預(yù)計(jì)銀行業(yè)“營(yíng)改增”會(huì)在2015年底至2016年初推出，銀行業(yè)“營(yíng)改增”后稅負(fù)的變化值得關(guān)注和研究。

一、銀行業(yè)“營(yíng)改增”研究評(píng)述

1.政策目標(biāo)分析。目前普遍認(rèn)為銀行業(yè)“營(yíng)改增”政策目標(biāo)共有三個(gè)，即結(jié)構(gòu)性減稅、財(cái)政收入籌集、公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。

結(jié)構(gòu)性減稅目標(biāo)基于稅收負(fù)擔(dān)的結(jié)構(gòu)性失衡與調(diào)整而產(chǎn)生的，是指減少增值稅、營(yíng)業(yè)稅并行對(duì)于市場(chǎng)要素流動(dòng)的現(xiàn)實(shí)阻滯，減少間接稅比重及其對(duì)居民消費(fèi)的抑制作用。銀行業(yè)“營(yíng)改增”的結(jié)構(gòu)性減稅體現(xiàn)在配合宏觀經(jīng)濟(jì)整體稅負(fù)的結(jié)構(gòu)性變更，而非銀行自身的稅負(fù)總額減少①。

財(cái)政收入籌集目標(biāo)基于包括“營(yíng)改增”在內(nèi)的稅制改革政策對(duì)財(cái)政收入的負(fù)面影響而產(chǎn)生的，財(cái)政支出剛性而實(shí)體企業(yè)減稅導(dǎo)致的財(cái)政收入下降需由以前稅負(fù)相對(duì)較少的行業(yè)來(lái)補(bǔ)充。為了保證中央與地方財(cái)力，預(yù)計(jì)銀行業(yè)稅負(fù)的絕對(duì)數(shù)額很有可能持續(xù)增長(zhǎng)②。

公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境目標(biāo)是基于增值稅中性稅種平衡稅負(fù)的特征，通過(guò)增值稅鏈條的完整性使銀行業(yè)和其他行業(yè)之間以及銀行業(yè)內(nèi)部各企業(yè)之間的增值額稅負(fù)統(tǒng)一，從而實(shí)現(xiàn)公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境。我國(guó)商業(yè)銀行體系中國(guó)有大行、股份制銀行、外資銀行、地方城商行、農(nóng)商行并存，部分銀行由于歷史原因收入額較高而增值額較低，“營(yíng)改增”為各家銀行提供了公平的稅負(fù)環(huán)境，有利于銀行業(yè)的產(chǎn)品創(chuàng)新與轉(zhuǎn)型升級(jí)③。

2.征收方式分析。目前我國(guó)增值稅征收存在兩種方式：簡(jiǎn)易征收與一般征收。目前業(yè)界預(yù)測(cè)，根據(jù)利息支出相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅是否可以抵扣，一般征收包括低階的一般征收與高階的差額征收兩種。低階的一般征收方式下由于利息支出的進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣，預(yù)測(cè)若被采用則適用稅率會(huì)較低④。高階的一般征收方式下由于利息支出的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，預(yù)測(cè)若被采用則適用稅率會(huì)較高⑤。

3.利息稅率分析。我國(guó)目前“營(yíng)改增”試點(diǎn)中存在三檔稅率，分別是適用于部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的6%、適用于交通運(yùn)輸業(yè)的11%以及適用于有形動(dòng)產(chǎn)租賃的17%。鑒于我國(guó)很可能不會(huì)為金融業(yè)創(chuàng)造一個(gè)新的增值稅稅率，所以存在一定可能性的稅率為3%、6%、11%。3%稅率由于對(duì)應(yīng)簡(jiǎn)易征收法，使用簡(jiǎn)單、便于征管，受到相當(dāng)程度的青睞⑥。實(shí)證調(diào)查測(cè)算發(fā)現(xiàn)6%稅率適度提高了銀行業(yè)的稅負(fù)，既能減少改革面臨的阻力，也能提高國(guó)家的財(cái)政收入⑦。財(cái)政學(xué)研究者基于我國(guó)財(cái)政收支的敏感性測(cè)試更傾向于11%的稅率，但高企的稅率很可能引起業(yè)界反對(duì)與行業(yè)萎縮的副作用⑧。

二、稅負(fù)評(píng)估

1.情景設(shè)定。根據(jù)上述文獻(xiàn)評(píng)述，排除可能性極低的免稅、零稅率、17%稅率的情形，可以歸納出三種主要情景。第一種是簡(jiǎn)易征收下適用3%稅率的情景，可能性相對(duì)較低。第二種是低階一般征收（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“一般征收”）下適用6%稅率的情景;為保證財(cái)政收入籌集目標(biāo)，利息支出對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額很可能不可抵扣。第三種是高階一般征收（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“差額征收”）下適用11%稅率的情景;為減少改革阻力，很可能允許利息支出對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

銀行業(yè)利息以外的其他收入主要有電子銀行業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理服務(wù)、信托業(yè)務(wù)、代理及經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)、顧問(wèn)和咨詢(xún)服務(wù)等直接性收費(fèi)收入，股票、債券、外匯等產(chǎn)品買(mǎi)賣(mài)的間接性業(yè)務(wù)收入等。上述業(yè)務(wù)類(lèi)似于“營(yíng)改增”中現(xiàn)代服務(wù)業(yè)項(xiàng)下的咨詢(xún)服務(wù)，服務(wù)基本性質(zhì)均為就某一交易提供咨詢(xún)、管理服務(wù)或其他協(xié)助，并以此取得服務(wù)費(fèi)作為報(bào)酬，服務(wù)主要成本均由職工薪酬和辦公租金構(gòu)成;因此，相應(yīng)收入存在極高的可能性類(lèi)比適用6%的稅率。

類(lèi)比其他增值稅應(yīng)稅行業(yè)，銀行業(yè)可能可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括除職工薪酬、非現(xiàn)金費(fèi)用、政府稅費(fèi)以外的營(yíng)業(yè)管理支出，主要為租賃費(fèi)、電子機(jī)具運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、水電費(fèi)、物業(yè)管理費(fèi)、郵電費(fèi)、鈔幣運(yùn)送費(fèi)、安全防衛(wèi)費(fèi)等;由于組成內(nèi)容復(fù)雜，因此假設(shè)進(jìn)項(xiàng)抵扣適用稅率是17%。同時(shí)，銀行可扣稅固定資產(chǎn)的采購(gòu)支出亦可以計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，稅率類(lèi)比其他行業(yè)為17%。

據(jù)此三種“營(yíng)改增”政策情景設(shè)定如下。

情景一：簡(jiǎn)易征收模式。貸款利息收入按征收率3%簡(jiǎn)易征收方式征增值稅，利息支出相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。國(guó)債持有至到期利息收入不征增值稅。金融商品轉(zhuǎn)讓按買(mǎi)賣(mài)價(jià)差的6%征增值稅。手續(xù)費(fèi)傭金收入按6%征增值稅。

情景二：一般征收模式。貸款利息收入按6%征增值稅，利息支出相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。國(guó)債持有至到期利息收入不征增值稅。金融商品轉(zhuǎn)讓按買(mǎi)賣(mài)價(jià)差的6%征增值稅。手續(xù)費(fèi)傭金收入按收入總額的6%征增值稅，對(duì)應(yīng)的手續(xù)費(fèi)傭金支出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。業(yè)務(wù)管理費(fèi)中的支出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。新增固定資產(chǎn)中電子設(shè)備和運(yùn)輸工具等可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

情景三：差額征收模式。貸款利息收入按利息凈收入的11%征增值稅。國(guó)債持有至到期利息收入不征增值稅。金融商品轉(zhuǎn)讓按買(mǎi)賣(mài)價(jià)差的6%征增值稅。手續(xù)費(fèi)傭金收入按收入總額的6%征增值稅，對(duì)應(yīng)的手續(xù)費(fèi)傭金支出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。業(yè)務(wù)管理費(fèi)中的支出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。新增固定資產(chǎn)中電子設(shè)備和運(yùn)輸工具等可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

2.數(shù)據(jù)計(jì)算。鑒于可靠性、及時(shí)性、可比性，選取我國(guó)所有16家A股上市銀行2014年經(jīng)審計(jì)的中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)表作為數(shù)據(jù)來(lái)源。

情景一中稅負(fù)計(jì)算如式1所示。利息收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入、投資收益、匯兌損益、其他業(yè)務(wù)收入取自利潤(rùn)表。國(guó)債利息收入取自財(cái)務(wù)報(bào)表所得稅費(fèi)用附注“所得稅費(fèi)用與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的關(guān)系”中的“免稅收入”。股權(quán)投資收益（免稅收入）和未實(shí)現(xiàn)投資收益（不征稅收入）取自財(cái)務(wù)報(bào)表投資收益附注。未實(shí)現(xiàn)匯兌損益取自現(xiàn)金流量表的“匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的影響”;匯率變動(dòng)未實(shí)現(xiàn)損益（不征稅收入）以外的匯兌損益才是匯兌及匯率產(chǎn)品真正實(shí)現(xiàn)的應(yīng)稅收益。由于簡(jiǎn)易征收模式對(duì)應(yīng)的小規(guī)模納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣，所有支出均不計(jì)算相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額。

情景一稅負(fù)=（利息收入-國(guó)債利息收入）×3%

+[手續(xù)費(fèi)及傭金收入+（投資收益-股權(quán)投資收益-未實(shí)現(xiàn)投資收益）]

+（匯兌損益-未實(shí)現(xiàn)匯兌損益）+其他業(yè)務(wù)收入×6%式1

情景二中稅負(fù)計(jì)算如式2所示。其中，情景一中已涉及參數(shù)的數(shù)據(jù)口徑在情景二中是一致的。未涉及的參數(shù)中，手續(xù)費(fèi)及傭金支出、其他業(yè)務(wù)成本、業(yè)務(wù)及管理費(fèi)取自利潤(rùn)表;員工成本、折舊攤銷(xiāo)費(fèi)、稅金、監(jiān)管費(fèi)取自財(cái)務(wù)報(bào)表業(yè)務(wù)及管理費(fèi)附注;可扣稅固定資產(chǎn)成本當(dāng)期增加額取自財(cái)務(wù)報(bào)表固定資產(chǎn)附注固定資產(chǎn)變動(dòng)表中可以進(jìn)項(xiàng)抵扣的電子設(shè)備、運(yùn)輸工具、家具及設(shè)備等（不含房屋及建筑物、在建工程、土地使用權(quán)）固定資產(chǎn)成本的當(dāng)期增加額。

情景二稅負(fù)=[（利息收入-國(guó)債利息收入）

+（手續(xù)費(fèi)及傭金收入-手續(xù)費(fèi)及傭金支出）

+（投資收益-股權(quán)投資收益-未實(shí)現(xiàn)投資收益）

+（匯兌損益-未實(shí)現(xiàn)匯兌損益）+（其他業(yè)務(wù)收入-其他業(yè)務(wù)成本）]×6%

-[（業(yè)務(wù)及管理費(fèi)-員工成本-折舊攤銷(xiāo)費(fèi)-稅金-監(jiān)管費(fèi)）

+可扣稅固定資產(chǎn)成本當(dāng)期增加額]×17%式2

情景三中稅負(fù)計(jì)算如式3所示。其中，情景一、二中已涉及參數(shù)的數(shù)據(jù)口徑在情景三中是一致的。未涉及的利息支出取自利潤(rùn)表。

情景三稅負(fù)=[（利息收入-國(guó)債利息收入-利息支出）×11%

+（手續(xù)費(fèi)及傭金收入-手續(xù)費(fèi)及傭金支出）

+（投資收益-股權(quán)投資收益-未實(shí)現(xiàn)投資收益）

+（匯兌損益-未實(shí)現(xiàn)匯兌損益）+（其他業(yè)務(wù)收入-其他業(yè)務(wù)成本）]×6%

-[（業(yè)務(wù)及管理費(fèi)-員工成本-折舊攤銷(xiāo)費(fèi)-稅金-監(jiān)管費(fèi)）

+可扣稅固定資產(chǎn)成本當(dāng)期增加額]×17%式3

3.評(píng)估結(jié)果。

經(jīng)計(jì)算，我國(guó)16家A股上市銀行2014年實(shí)際的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)以及不同情景下的預(yù)測(cè)增值稅稅負(fù)，如圖1所示。

除中國(guó)工商銀行、中國(guó)建設(shè)銀行、中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行以外，其他銀行的一般征收增值稅均高于差額征收增值稅;除交通銀行、中國(guó)民生銀行、平安銀行以外，其他銀行的差額征收增值稅均高于簡(jiǎn)易征收增值稅;營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅的折線相互纏繞。

三、評(píng)估探析

1.一般征收增值稅與差額征收增值稅。位列前三的國(guó)有大行，一般征收增值稅小于差額征收增值稅;其他上市銀行，一般征收增值稅大于差額征收增值稅。兩者差異如式4所示，據(jù)此推導(dǎo)出一般與差額征收的稅負(fù)平衡點(diǎn)是利息支出占非國(guó)債利息收入的比例，基準(zhǔn)為45.45%，如式5所示。當(dāng)平衡點(diǎn)小于45.45%時(shí)，差額征收稅負(fù)較低;大于45.45%時(shí)，一般征收稅負(fù)較低。

一般征收增值稅-差額征收增值稅=非國(guó)債利息收入×5%-利息支出×11%式4

一般與差額征收稅負(fù)平衡點(diǎn)===45.45%式5

增值稅一般和差額征收政策的差異取決于非國(guó)債業(yè)務(wù)的盈利能力，因此從生息資產(chǎn)（不含國(guó)債）與付息負(fù)債的角度考察稅負(fù)成因。定義利息支出與非國(guó)債利息收入，如式6、7所示。代入式5，推導(dǎo)出如式8所示的稅負(fù)平衡點(diǎn)決定因素。

利息支出=付息負(fù)債×負(fù)債成本率式6

非國(guó)債利息收入=生息資產(chǎn)×資產(chǎn)收益率式7

一般與差額征收稅負(fù)平衡點(diǎn)=×

式8

定義計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債率和利息成本收益率，分別用以反映銀行的計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)與利率差價(jià)收益能力，如式9、式10所示。代入式8，推導(dǎo)出式11，即從計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)與利率差價(jià)收益能力考察稅負(fù)平衡點(diǎn)。

計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債率=式9

利息成本收益率=式10

一般與差額征收稅負(fù)平衡點(diǎn)=計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債率×利息成本收益率式11

如圖2所示，計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債率的稅負(fù)平衡點(diǎn)是0.92;如圖3所示，利息成本收益率的稅負(fù)平衡點(diǎn)是0.50。當(dāng)某銀行的相應(yīng)比例高于稅負(fù)平衡點(diǎn)時(shí)，一般征收稅負(fù)大于差額征收;反之則反是。鑒于銀行業(yè)是負(fù)債驅(qū)動(dòng)資產(chǎn)的行業(yè)，增值稅一般和差額征收稅負(fù)差額的大小與資產(chǎn)管理能力呈高度相關(guān)：資產(chǎn)管理能力較強(qiáng)（能夠提高利率差價(jià)收益能力，優(yōu)化計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)）的銀行，其一般征收稅負(fù)較低，而差額征收稅負(fù)較高;反之則反是。

2.差額征收增值稅與簡(jiǎn)易征收增值稅。除交通銀行、中國(guó)民生銀行、平安銀行以外，其他銀行的差額征收增值稅均高于簡(jiǎn)易征收增值稅。兩者差異如式12所示，據(jù)此對(duì)式中各因素進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)交通銀行、中國(guó)民生銀行、平安銀行與其他銀行相比，可扣稅的業(yè)務(wù)管理與固定資產(chǎn)支出占非國(guó)債利息收入的比重高于上市銀行的平均水平。經(jīng)計(jì)算，利息支出占非國(guó)債利息收入的比例，四大國(guó)有銀行保持在40%～50%，其他上市銀行50%～60%（圖略）。中間業(yè)務(wù)成本占非國(guó)債利息收入的比例，四大國(guó)有銀行3%～5%，其他上市銀行0.5%～3%，有資料顯示（圖略），可扣稅的業(yè)務(wù)管理與固定資產(chǎn)支出占非國(guó)債利息收入的比例，四大國(guó)有銀行8.5%～10.5%，其他上市銀行呈現(xiàn)5%～16%的劇烈波動(dòng)（圖略），四大國(guó)有銀行利息支出比例較低，差額征收稅負(fù)必然高于簡(jiǎn)易征收稅負(fù);其他上市銀行，結(jié)合各部分進(jìn)項(xiàng)抵扣適用稅率11%、、6%、17%（圖略），由于交通銀行、中國(guó)民生銀行、平安銀行的可扣稅業(yè)務(wù)管理與固定資產(chǎn)支出占非國(guó)債利息收入比例在10%～15%，遠(yuǎn)高于其他非四大上市銀行，導(dǎo)致其簡(jiǎn)易征收稅負(fù)高于差額征收稅負(fù)。經(jīng)閱讀其2014年年報(bào)，了解到：交通銀行旗下的交銀金融租賃2014年購(gòu)入63.28億元交通工具;截止2014年末，民生銀行旗下的民生金融租賃已成為亞洲最大的公務(wù)機(jī)租賃公司和國(guó)內(nèi)最大的船舶租賃公司之一，擁有各類(lèi)公務(wù)機(jī)、直升機(jī)、通用飛機(jī)等304架，船舶323艘，2014年購(gòu)入88.69億元經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn);平安銀行2014年支出15.77億元咨詢(xún)中介費(fèi)，遠(yuǎn)高于其他披露咨詢(xún)中介費(fèi)的上市銀行，如中國(guó)銀行的1.99億元與中國(guó)建設(shè)銀行的1.60億元。高額經(jīng)營(yíng)租賃交通工具與咨詢(xún)中介費(fèi)的支出給交通銀行、中國(guó)民生銀行、平安銀行帶來(lái)巨大的進(jìn)項(xiàng)稅額。

差額征收增值稅-簡(jiǎn)易征收增值稅

=非國(guó)債利息收入×8%-利息支出×11%-中間業(yè)務(wù)成本×6%

-（可扣稅業(yè)務(wù)及管理支出+可扣稅固定資產(chǎn)支出）×17%式12

3.營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅。營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅的稅負(fù)較為接近，其差異波動(dòng)主要是由于稅率差異與同業(yè)收入造成的。營(yíng)業(yè)稅金融保險(xiǎn)業(yè)稅目適用5%的稅率，簡(jiǎn)易征收增值稅中利息收入適用3%的稅率、其他收入適用6%的稅率，分別造成稅率上2%與-1%的差異?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金融業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》對(duì)金融機(jī)構(gòu)往來(lái)業(yè)務(wù)暫不征收營(yíng)業(yè)稅。由于“營(yíng)改增”后同業(yè)收入是否繼續(xù)免稅難以預(yù)測(cè)，在情景設(shè)計(jì)中沒(méi)有將其視為免稅，而2014年各銀行實(shí)際營(yíng)業(yè)稅計(jì)算中同業(yè)收入作為免稅收入。因此，營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅差額如式13所示。

營(yíng)業(yè)稅-簡(jiǎn)易征收增值稅

=非國(guó)債利息收入×2%-同業(yè)收入×5%-中間業(yè)務(wù)收入×19%式13

同業(yè)收入占收入總額比例較小，營(yíng)業(yè)稅大于簡(jiǎn)易征收增值稅;反之則反是。畢馬威《2014年中國(guó)銀行業(yè)調(diào)查報(bào)告》：同業(yè)收入占到我國(guó)銀行會(huì)計(jì)收入總額的36%～40%;代入式13可以發(fā)現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅差額趨向于0，與圖1一致。

根據(jù)中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布的資金運(yùn)用統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)（統(tǒng)計(jì)范圍中無(wú)南京銀行和寧波銀行），計(jì)算2014年同業(yè)資金運(yùn)用額變化比例與簡(jiǎn)易征收預(yù)測(cè)增值稅較實(shí)際營(yíng)業(yè)稅變化比例（計(jì)算如式14、15所示），結(jié)果如表1所示，可以發(fā)現(xiàn)兩比例同方向變動(dòng)，旁證了前述同業(yè)業(yè)務(wù)收入免稅對(duì)營(yíng)業(yè)稅與簡(jiǎn)易征收增值稅差額的影響。

同業(yè)資金運(yùn)用額變化比例=式14

預(yù)測(cè)增值稅較營(yíng)業(yè)稅變化比例=式15

四、結(jié)論與啟示

1.銀行業(yè)“營(yíng)改增”的政策選擇。增值稅簡(jiǎn)易征收下各銀行稅負(fù)相對(duì)其他模式較低，對(duì)銀行業(yè)整體發(fā)展具有積極的促進(jìn)作用;其他兩模式下各銀行的稅負(fù)均有不同程度的提高，較高的稅負(fù)會(huì)抑制銀行業(yè)的發(fā)展，減少貨物與服務(wù)的購(gòu)買(mǎi)與銷(xiāo)售。一般征收模式雖然適用稅率較差額征收低，但是其利息支出進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣，上市銀行整體稅負(fù)程度高于實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)與其他模式下的增值稅稅負(fù)。該模式能夠有效增加源于銀行業(yè)的稅收收入，在財(cái)政收入籌集中相對(duì)減少實(shí)體經(jīng)濟(jì)的稅負(fù)水平，實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅、財(cái)政收入籌集的“營(yíng)改增”政策目標(biāo)。增值稅差額征收模式較其他模式更符合稅收公平主義，該模式下中國(guó)工商銀行、中國(guó)建設(shè)銀行、中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行作為名列前三的國(guó)有大行的稅負(fù)相對(duì)較高。

我國(guó)銀行業(yè)目前處于壟斷競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)，部分銀行由于歷史原因已形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)。相對(duì)于具有規(guī)模經(jīng)濟(jì)的國(guó)有大行和部分股份制銀行，其他銀行由于負(fù)債的議價(jià)能力較低難以減少利息支出，但其資產(chǎn)收益率隨著資產(chǎn)靈活配置到同業(yè)融出與證券投資等創(chuàng)新型業(yè)務(wù)而不斷提高。以計(jì)息資產(chǎn)結(jié)構(gòu)考察，國(guó)有大行資產(chǎn)中存放央行與貸款及墊款比例最高，股份制銀行同業(yè)融出比例最高，城商行證券投資比例最高。稅收作為國(guó)家調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)的重要手段，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)起著指引作用。在“營(yíng)改增”中稅收對(duì)金融創(chuàng)新的支持體現(xiàn)為金融創(chuàng)新業(yè)務(wù)稅負(fù)的減少。差額征收模式下，金融創(chuàng)新業(yè)務(wù)6%的稅率小于傳統(tǒng)信貸業(yè)務(wù)11%的稅率，從事較多創(chuàng)新業(yè)務(wù)的股份制銀行與城商行稅負(fù)較少，因此差額征收模式更能體現(xiàn)稅收促進(jìn)金融創(chuàng)新的作用。

2.“營(yíng)改增”對(duì)銀行業(yè)的利弊影響?！盃I(yíng)改增”有利于銀行轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)給被服務(wù)對(duì)象。完善的流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)者應(yīng)是最終消費(fèi)者。營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，目前銀行提供金融服務(wù)的價(jià)格包含營(yíng)業(yè)稅;增值稅為價(jià)外稅，“營(yíng)改增”后銀行提供金融服務(wù)的價(jià)格不包含增值稅，增值稅可以轉(zhuǎn)嫁給接受金融服務(wù)的對(duì)象，不再由銀行承擔(dān)?！盃I(yíng)改增”有利于全環(huán)節(jié)抵扣，增強(qiáng)銀行定價(jià)權(quán)。由于目前銀行繳納的營(yíng)業(yè)稅無(wú)法抵扣，導(dǎo)致重復(fù)征稅。“營(yíng)改增”將打通增值稅抵扣鏈條，有利于接受金融服務(wù)的企業(yè)降低稅負(fù);從中長(zhǎng)期來(lái)看，有利于增強(qiáng)銀行的定價(jià)權(quán)并提高利潤(rùn)?！盃I(yíng)改增”有利于銀行業(yè)擴(kuò)張業(yè)務(wù)提升國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。由于目前營(yíng)業(yè)稅不能實(shí)現(xiàn)出口退稅，銀行跨境服務(wù)不能享受零稅率或免稅待遇，導(dǎo)致我國(guó)銀行業(yè)進(jìn)出口服務(wù)實(shí)行雙重征稅，削弱了我國(guó)銀行業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力?！盃I(yíng)改增”將有利于增強(qiáng)銀行業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，鼓勵(lì)銀行業(yè)“走出去”，做大做強(qiáng)國(guó)際業(yè)務(wù)，積極參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)。

“營(yíng)改增”短期內(nèi)可能增加銀行的流轉(zhuǎn)稅負(fù)。目前銀行按照5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅;鑒于簡(jiǎn)易征收可能性相對(duì)較小，“營(yíng)改增”后銀行按照一般計(jì)稅方式6%或11%的稅率征收增值稅，加之可抵扣項(xiàng)目比重較低，預(yù)計(jì)短期內(nèi)銀行流轉(zhuǎn)稅負(fù)將高于目前的5%。“營(yíng)改增”后增值稅的增收金額將高于營(yíng)業(yè)稅的減收金額，按照流轉(zhuǎn)稅比例征收的附加稅費(fèi)（如城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加）也將同比增長(zhǎng)。“營(yíng)改增”可能明顯增加銀行的納稅綜合成本?！盃I(yíng)改增”促使銀行業(yè)要在信息系統(tǒng)、業(yè)務(wù)流程、人員配置等方面完成相應(yīng)的轉(zhuǎn)換和調(diào)整，必要時(shí)還要研發(fā)新系統(tǒng)、組織新培訓(xùn)。這些要求都將大量增加納稅成本，包括納稅技術(shù)成本與會(huì)計(jì)核算成本?！盃I(yíng)改增”使銀行業(yè)面臨稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)?！盃I(yíng)改增”后銀行將面臨一些潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，例如增值稅專(zhuān)用發(fā)票領(lǐng)取、保管、使用的風(fēng)險(xiǎn)，增值稅抵扣不充分的風(fēng)險(xiǎn)，新稅制下企業(yè)財(cái)務(wù)核算導(dǎo)致的申報(bào)納稅不合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)等。其中圍繞增值稅專(zhuān)用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)防范更是重中之重，因?yàn)榕c增值稅相關(guān)的行政和刑事處罰風(fēng)險(xiǎn)將比營(yíng)業(yè)稅制下更為嚴(yán)格。

3.“營(yíng)改增”下銀行業(yè)的應(yīng)對(duì)措施?！盃I(yíng)改增”最終公布政策若是一般征收模式，應(yīng)對(duì)措施包括提高利率差價(jià)收益能力，優(yōu)化計(jì)息資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)，從而使增值稅稅負(fù)減少。若是差額征收模式，銀行業(yè)可嘗試從事交通工具租賃業(yè)務(wù)，通過(guò)交通工具進(jìn)項(xiàng)稅額減少增值稅稅負(fù);亦可將部分內(nèi)設(shè)部門(mén)的咨詢(xún)事宜外包給咨詢(xún)服務(wù)業(yè)供應(yīng)商，把不可抵扣的員工費(fèi)用轉(zhuǎn)換為可以抵扣的經(jīng)營(yíng)支出。若是簡(jiǎn)易征收模式，銀行業(yè)須和稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)同業(yè)業(yè)務(wù)收入是否可以抵扣，可以抵扣則加大同業(yè)業(yè)務(wù)規(guī)模，不可抵扣則考慮把同業(yè)業(yè)務(wù)的資源投向其他業(yè)務(wù)。

銀行業(yè)須緊跟“營(yíng)改增”步伐，做好充分準(zhǔn)備。由于“營(yíng)改增”對(duì)銀行業(yè)的稅負(fù)、經(jīng)營(yíng)行為、業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、上下游行業(yè)等諸多方面都將產(chǎn)生復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)影響，而且隨著存款保險(xiǎn)、利率市場(chǎng)化、資本項(xiàng)目可兌換等金融改革的穩(wěn)步推進(jìn)，金融業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境和模式可能發(fā)生較大的變化。因此，銀行須提前籌劃“營(yíng)改增”的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作，包括研發(fā)更新內(nèi)部系統(tǒng)以便與增值稅納稅申報(bào)系統(tǒng)無(wú)縫銜接、適時(shí)組織增值稅知識(shí)培訓(xùn)、重視增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理、研發(fā)運(yùn)營(yíng)等內(nèi)設(shè)部門(mén)設(shè)立法人機(jī)構(gòu)專(zhuān)業(yè)化經(jīng)營(yíng)，等等。

銀行業(yè)應(yīng)抓住“營(yíng)改增”機(jī)遇，做大做強(qiáng)業(yè)務(wù)。銀行應(yīng)研究和思索“營(yíng)改增”的有利影響，爭(zhēng)取把握機(jī)遇，包括爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠政策和各項(xiàng)財(cái)政補(bǔ)貼，增強(qiáng)定價(jià)能力轉(zhuǎn)嫁增值稅稅負(fù)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理、銷(xiāo)售業(yè)務(wù)和采購(gòu)業(yè)務(wù)等方面內(nèi)部控制，提高增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣能力，加強(qiáng)金融創(chuàng)新做大做強(qiáng)業(yè)務(wù)。

注釋?zhuān)?/p>

①徐妍.金融服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”的目的性實(shí)現(xiàn)考量[J].稅務(wù)研究，2014（10）：48-51

②杜劍，趙子昂.金融保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”面臨的難題與路徑選擇[J].稅收經(jīng)濟(jì)研究，2014（5）：5-8

③胡根榮，姚丹，陳岱偉，丁麗陽(yáng).對(duì)我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”方法的探討[J].國(guó)際稅收，2014（6）：20-23.

④沈麗君.商業(yè)銀行業(yè)“營(yíng)改增”制度設(shè)計(jì)、財(cái)務(wù)影響及對(duì)策研究[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2014

⑤鄭爽.商業(yè)銀行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅研究[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2014

⑥黃衛(wèi)華.“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行稅負(fù)效應(yīng)影響[J].中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2014（2）：80-86

⑦中國(guó)人民銀行國(guó)庫(kù)局“營(yíng)改增”課題組.銀行業(yè)“營(yíng)改增”：方案設(shè)計(jì)、評(píng)估及實(shí)施建議——基于16家上市銀行數(shù)據(jù)測(cè)算和13?。ㄊ校┏闃诱{(diào)查[J].金融會(huì)計(jì)，2014（10）：62-73

⑧郭磊.我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”征收模式研究 ——以商業(yè)銀行為例[D].武漢：武漢科技大學(xué)，2014

（作者單位：上海銀行股份有限公司計(jì)劃財(cái)務(wù)部 上海 200120）

[作者簡(jiǎn)介：馬旋靈（1989—），男，漢族，中國(guó)地質(zhì)大學(xué)（北京）博士，上海銀行股份有限公司計(jì)劃財(cái)務(wù)部。]

（責(zé)編：李雪）