大數(shù)據(jù)時代會計師事務(wù)所審計工作面臨的挑戰(zhàn)及應(yīng)對策略

韓 威

〔鄭州成功財經(jīng)學院，河南 鄭州451200〕

大數(shù)據(jù)、云計算技術(shù)是近年來社會各界最熱衷討論的話題，大數(shù)據(jù)改變商業(yè)企業(yè)運作模式，云計算改變數(shù)據(jù)架構(gòu)，大數(shù)據(jù)與云計算相互依托互相促進、共同發(fā)展。大數(shù)據(jù)技術(shù)逐步融入社會經(jīng)濟活動帶來了商業(yè)模式、思維模式及數(shù)據(jù)處理模式的變革，會計師事務(wù)所和注冊會計師需要審時度勢、順勢而為，不斷提高對大數(shù)據(jù)概念的認識和理解，勇敢面對大數(shù)據(jù)技術(shù)對審計工作帶來的挑戰(zhàn)，有效利用大數(shù)據(jù)技術(shù)來提升注冊會計師的審計能力。

一、大數(shù)據(jù)時代的思維轉(zhuǎn)變

隨著“云端”服務(wù)系統(tǒng)的完善和普及，全世界的目光也越來越多地聚焦在“大數(shù)據(jù)”上?！按髷?shù)據(jù)”這個概念雖最先出現(xiàn)在互聯(lián)網(wǎng)圈內(nèi)，近年來大數(shù)據(jù)技術(shù)卻在經(jīng)濟社會各行各業(yè)得到了前所未有的發(fā)展。“大數(shù)據(jù)是指為了從高速度、超頻率、大容量、不同種類和結(jié)構(gòu)的數(shù)據(jù)中深度挖掘出及時、相關(guān)和有效的信息而設(shè)計的新一代云端服務(wù)系統(tǒng)”。大數(shù)據(jù)的內(nèi)涵可以總結(jié)歸納為四個方面，即高速度性、大體量性、多種類性和高價值性。高速度是指該技術(shù)數(shù)據(jù)處理挖掘速度極快，超過傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)數(shù)百倍;大體量是指大數(shù)據(jù)庫體量巨大，可以由TB級別急劇增加到PB 級別;多種類是指大數(shù)據(jù)庫的類型繁多，可以來自網(wǎng)絡(luò)日志、圖片、數(shù)字、視頻等各種類型的數(shù)據(jù)源;高價值是指大數(shù)據(jù)庫包含極高的商業(yè)價值，可以深度挖掘出及時、相關(guān)和有效的信息。中國互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心(IDC)對“大數(shù)據(jù)”概念的上述解讀，準確且全面。大數(shù)據(jù)時代將對經(jīng)濟社會各方面產(chǎn)生深刻影響，正如知名企業(yè)麥肯錫公司對“大數(shù)據(jù)”進行的闡述:“當今經(jīng)濟環(huán)境下，海量、及時和有價值的信息數(shù)據(jù)儼然成為經(jīng)濟社會中重要的生產(chǎn)要素，滲透到各行各業(yè)，成為其可持續(xù)競爭優(yōu)勢的源泉，而大數(shù)據(jù)時代將會逐漸改變?nèi)藗兊乃季S方式和商業(yè)模式。”

大數(shù)據(jù)時代的精髓在于，對獲取的數(shù)據(jù)信息進行分析時，需要適應(yīng)三種思維方式轉(zhuǎn)變，而人們理解認識經(jīng)濟社會的思路也將逐漸受到這些思維轉(zhuǎn)變的影響。

其一，在大數(shù)據(jù)時代，可以搜集和處理整體的所有數(shù)據(jù)，而不再依賴隨機抽樣。按照傳統(tǒng)的研究方法，在遇到大量隨機數(shù)據(jù)時，一般習慣于隨機抽樣分析。抽樣分析方法是在信息缺乏和技術(shù)限制的條件下采用的，實際上是一種人為的局限。由于沒有科學的工具用于搜集、記錄和分析數(shù)據(jù)，人們只能局限于樣本數(shù)據(jù)分析。隨著科技的迅速發(fā)展，研究技術(shù)突飛猛進，人類可以處理的有價值的信息數(shù)據(jù)大幅度提升，并且數(shù)據(jù)的信息含量也會逐漸增加。

其二，在大數(shù)據(jù)時代，不再以獲取數(shù)據(jù)的精準度為目標，而是以利用數(shù)據(jù)的效率為主要目的。以前，獲取信息數(shù)據(jù)的能力不足，主要強調(diào)數(shù)據(jù)的精準度。然而，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，沒有必要過分追求數(shù)據(jù)的精準性，轉(zhuǎn)而尋求數(shù)據(jù)的及時性、相關(guān)性和高價值性。因為各種類型和來源的數(shù)據(jù)儲存在全球眾多“云計算”服務(wù)端上，對數(shù)據(jù)源刨根究底不切實際，但是利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，卻可以挖掘出更多有價值的數(shù)據(jù)，所以追求數(shù)據(jù)的及時性、相關(guān)性和高價值性才是使用者的最終目標。

其三，在大數(shù)據(jù)時代，不再以尋找事物的因果關(guān)系為主要目標，而是以尋求事物的相關(guān)關(guān)系為最終目標。長期以來，人們已經(jīng)習慣于尋找事物間的因果關(guān)系，即使難度較大，必要性較低，也依然執(zhí)著。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下恰恰相反，人們沒必要再熱衷于事物之間的因果關(guān)系，尋求事物之間的相關(guān)關(guān)系才是最有價值的。相關(guān)關(guān)系或許不能準確地告知某件事情發(fā)生的緣由，但是它能解釋某件事情發(fā)生的影響因素，在很多情況下，這種解釋的價值作用已經(jīng)足夠有效。

二、大數(shù)據(jù)時代會計師事務(wù)所審計工作面臨的挑戰(zhàn)

大數(shù)據(jù)環(huán)境下思維方式的變革將影響到經(jīng)濟社會的各行各業(yè)，也必然對會計師事務(wù)所帶來挑戰(zhàn)。

1．傳統(tǒng)事后審計方式向連續(xù)審計方式轉(zhuǎn)變

在大數(shù)據(jù)環(huán)境下數(shù)據(jù)處理技術(shù)快速發(fā)展，傳統(tǒng)的審計方式也在逐漸進步。傳統(tǒng)審計中，注冊會計師只是在被審計單位完成編制財務(wù)報表后才進行審計，也就是事后審計。同時，審計工作只是抽取部分樣本數(shù)據(jù)進行檢查，并不需要檢查總體數(shù)據(jù)和信息。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，云計算的廣泛應(yīng)用，審計工作者逐漸認識到連續(xù)審計的必要性，而連續(xù)審計在大數(shù)據(jù)時代下成為可能。連續(xù)審計可以有效避免傳統(tǒng)審計過程中的浪費和時滯問題，降低審計差錯和審計風險，逐步提升風險導向?qū)徲嫷墓ぷ餍??？梢哉f，連續(xù)審計是審計學與信息技術(shù)交叉融合的產(chǎn)物，是信息化快速發(fā)展條件下審計科學發(fā)展的必然，特別是針對風險點較多的金融行業(yè)，采取連續(xù)審計可以有效提高審計效果。

2．審計抽樣方法向總體審計方法轉(zhuǎn)變

對審計工作而言，一些傳統(tǒng)的審計方法，比如審計抽樣方法，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下將不再適宜。以前我們不具備獲取、處理和分析全部數(shù)據(jù)的能力，審計思維方式是以小的樣本性質(zhì)替代總體分布的性質(zhì)，即從抽樣樣本進行隨機樣本分析，再根據(jù)樣本分析結(jié)果推斷審計對象的整體狀況，審計過程較多依賴審計抽樣方式。而在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，可以跨領(lǐng)域搜集和分析全部數(shù)據(jù)，對所有數(shù)據(jù)進行整理和分析，這是一種總體審計方法。所以在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，注冊會計師要檢查與被審計單位有關(guān)的所有數(shù)據(jù)，把大數(shù)據(jù)技術(shù)和審計工作有效融合，逐漸形成整體審計的思維模式。這種基于整體審計模式的思維，將會給會計師事務(wù)所的審計工作帶來革命性的變化和巨大挑戰(zhàn)。

3．單一審計報告方式向綜合審計成果轉(zhuǎn)化

傳統(tǒng)審計中，會計師事務(wù)所主要根據(jù)財務(wù)報表提供審計報告，是一種單一審計報告模式。隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計中的運用，審計成果除了審計報告外還有大量有價值的資料和數(shù)據(jù)，這些都可以提供給被審計單位用于改進經(jīng)營管理和內(nèi)部控制，從而使審計成果得到更廣泛應(yīng)用。通過匯總、歸納審計工作中獲取的海量數(shù)據(jù)和相關(guān)信息資料，可以有效地獲取企業(yè)財務(wù)、制度設(shè)計和經(jīng)營管理等方面的邏輯關(guān)系、內(nèi)在規(guī)律和發(fā)展方向。進一步通過整理宏觀性、重要性和邏輯性較強的審計信息，為被審計單位股東和其他利益相關(guān)者提供統(tǒng)計推斷、關(guān)聯(lián)分析和管理決策，進而促使被審計單位完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，提升公司治理水平，促進被審計單位經(jīng)營業(yè)績不斷提高。通過大數(shù)據(jù)技術(shù)，我們可以將被審計單位與審計問題、注冊會計師與審計成果進行關(guān)聯(lián)分析，并通過信息技術(shù)數(shù)據(jù)化處理，形成審計應(yīng)用數(shù)據(jù)庫，在下一次審計活動中，注冊會計師就可以根據(jù)審計計劃的重點，通過備案信息有側(cè)重地依據(jù)審計目標進行重點審計。

4．搜集審計證據(jù)由因果關(guān)系分析轉(zhuǎn)向相關(guān)關(guān)系分析

注冊會計師在搜集審計證據(jù)時，傳統(tǒng)的思維路徑都是基于因果邏輯關(guān)系來展開的，而大數(shù)據(jù)分析將會更多地運用相關(guān)關(guān)系分析來搜集和發(fā)現(xiàn)審計證據(jù)。從審計證據(jù)發(fā)現(xiàn)的角度來看，大數(shù)據(jù)技術(shù)提供了前所未有的跨領(lǐng)域、可供量化的維度，使大量的相關(guān)審計信息得以記錄分析。大數(shù)據(jù)分析并沒有改變審計事務(wù)間的因果關(guān)系，但大數(shù)據(jù)分析技術(shù)對相關(guān)關(guān)系的開發(fā)和利用，使得數(shù)據(jù)分析對因果邏輯關(guān)系的依賴降低了，轉(zhuǎn)而更多地傾向于應(yīng)用基于相關(guān)關(guān)系的數(shù)據(jù)分析。以相關(guān)關(guān)系分析為基礎(chǔ)的驗證是大數(shù)據(jù)分析的一項重要特征。這對長期依賴因果關(guān)系來搜集和發(fā)現(xiàn)審計證據(jù)的注冊會計師來說，無疑面臨重大的挑戰(zhàn)。

5．審計技術(shù)方法逐漸創(chuàng)新化和多樣化

經(jīng)過多年的積淀，傳統(tǒng)審計工作已經(jīng)積累了大量有效的技術(shù)手段。例如，控制測試中常用的觀察、訪談、業(yè)務(wù)流程描述以及穿行測試等，實質(zhì)性測試中的檢查、盤點、函證、驗算等。然而，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，許多傳統(tǒng)技術(shù)方法將面臨挑戰(zhàn)，審計技術(shù)方法必須隨著技術(shù)的不斷進步而進行創(chuàng)新和轉(zhuǎn)變。大數(shù)據(jù)環(huán)境下，眾多創(chuàng)新化和多樣化的數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)存儲、數(shù)據(jù)處理與分析技術(shù)將不斷涌現(xiàn)，如果繼續(xù)采用傳統(tǒng)的審計技術(shù)和工具，就會降低審計工作效率，只有有效利用分布式結(jié)構(gòu)、云數(shù)據(jù)庫、聯(lián)網(wǎng)審計、數(shù)據(jù)挖掘等創(chuàng)新化和多樣化的技術(shù)手段，才能不斷提高審計能力。

三、大數(shù)據(jù)時代下會計師事務(wù)所的應(yīng)對策略

在大數(shù)據(jù)浪潮的沖擊下，會計師事務(wù)所的審計方式將發(fā)生必要的轉(zhuǎn)變，必須朝著數(shù)據(jù)化、多樣化、創(chuàng)新化方向發(fā)展，以應(yīng)對大數(shù)據(jù)時代的到來。

1．制定大數(shù)據(jù)技術(shù)審計應(yīng)用的長遠發(fā)展戰(zhàn)略

大數(shù)據(jù)技術(shù)在注冊會計師審計領(lǐng)域中的推廣應(yīng)用是技術(shù)進步的必然要求，應(yīng)根據(jù)注冊會計師審計行業(yè)自身的特點，制定大數(shù)據(jù)技術(shù)審計應(yīng)用的發(fā)展戰(zhàn)略，在較短的時期內(nèi)實現(xiàn)注冊會計師審計的大數(shù)據(jù)化。這需要注冊會計師行業(yè)苦練內(nèi)功，在現(xiàn)有的審計信息化成果的基礎(chǔ)上，通過全行業(yè)艱苦不懈的努力來完成。這是一項廣泛涉及技術(shù)和業(yè)務(wù)的復雜系統(tǒng)工程，必須在發(fā)展戰(zhàn)略指導下有計劃、有步驟地實施。在戰(zhàn)略框架指導下，全國注冊會計師行業(yè)協(xié)會應(yīng)從數(shù)據(jù)、人才和技術(shù)等方面積極推進，逐步積累基礎(chǔ)資源。只有具備了雄厚的審計大數(shù)據(jù)資源、切實有效的審計數(shù)據(jù)分析模型和軟件等基本要素條件，才能真正實現(xiàn)大數(shù)據(jù)技術(shù)在注冊會計師審計領(lǐng)域的有效運用。

2．加快大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用的相關(guān)審計法規(guī)建設(shè)

《中華人民共和國注冊會計師法》沒有明確規(guī)定大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用的法律地位。大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用的合法性問題是審計立法面臨的一項重要而迫切的課題。只有擁有符合其發(fā)展規(guī)律的法規(guī)支持，大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用才能成為會計師事務(wù)所依法審計的基礎(chǔ)。無論是云審計中大數(shù)據(jù)的采集、存儲制度化和規(guī)范化，還是審計大數(shù)據(jù)分析結(jié)果及相關(guān)電子證據(jù)的法律地位，都是大數(shù)據(jù)技術(shù)在注冊會計師審計領(lǐng)域應(yīng)用中必須解決的問題，這是大數(shù)據(jù)技術(shù)在注冊會計師審計中充分發(fā)揮作用的重要前提。

3．建立行業(yè)層面大數(shù)據(jù)審計分析平臺

要實施大數(shù)據(jù)在審計中的應(yīng)用，注冊會計師行業(yè)應(yīng)建設(shè)大數(shù)據(jù)審計分析平臺。大數(shù)據(jù)審計分析平臺建設(shè)有兩種路徑可供選擇:一是中國注冊會計師協(xié)會匯集各個會計師事務(wù)所的審計數(shù)據(jù)資源，以滿足注冊會計師審計業(yè)務(wù)需求為目標，以云存儲架構(gòu)和云計算技術(shù)為基礎(chǔ)，直接構(gòu)建注冊會計師行業(yè)層面的大數(shù)據(jù)審計分析平臺;二是先建立各省、市層面的注冊會計師行業(yè)大數(shù)據(jù)審計分析平臺，在此基礎(chǔ)上，將各個省、市注冊會計師行業(yè)大數(shù)據(jù)審計分析平臺整合成全國注冊會計師行業(yè)層面的大數(shù)據(jù)審計分析平臺。

4．加強大數(shù)據(jù)審計分析模型和審計軟件的研究與開發(fā)

不同行業(yè)需要不同的大數(shù)據(jù)分析模型和開發(fā)環(huán)境，注冊會計師審計行業(yè)需要加強對適合自身特點的大數(shù)據(jù)分析模型的研究和軟件開發(fā)。大數(shù)據(jù)審計分析平臺能夠真正在注冊會計師審計領(lǐng)域發(fā)揮作用，關(guān)鍵是要有一批能夠切實解決實際審計問題的發(fā)掘數(shù)據(jù)分析模型或系統(tǒng)化的審計軟件。由于大數(shù)據(jù)涵蓋內(nèi)容廣泛，在解決具體審計問題時，所需的高端人才除了數(shù)據(jù)分析專家，也可能需要生態(tài)學家、地理學家、數(shù)理學家和社會行為心理學家等科研領(lǐng)域?qū)＜摇＞唧w合作方式應(yīng)該是審計實務(wù)專家提供需要解決的審計問題并詳細明確前端需求，由科研學術(shù)界和數(shù)據(jù)分析專家致力于數(shù)據(jù)分析數(shù)學模型的構(gòu)建和相關(guān)軟件的開發(fā)。

5．提高對大數(shù)據(jù)的認識和利用能力

目前，不少注冊會計師還缺乏對大數(shù)據(jù)的認識和理解。雖然很多注冊會計師已經(jīng)初步嘗試利用大數(shù)據(jù)技術(shù)開展審計工作，但應(yīng)該清楚地認識到，我國審計工作發(fā)展相對較慢，很多注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)較單一，仍習慣于傳統(tǒng)的審計方法，認為審計工作利用傳統(tǒng)方法同樣能夠解決問題。然而僅憑審計經(jīng)驗和少量數(shù)據(jù)信息或者對數(shù)據(jù)的簡單瀏覽開展審計工作，必然會增加審計風險。特別是在如今信息技術(shù)發(fā)展迅速和數(shù)據(jù)信息劇增的經(jīng)濟環(huán)境中，如果離開大數(shù)據(jù)技術(shù)，我們將很難把審計工作的風險降到最低。會計師事務(wù)所要加強培訓，培養(yǎng)注冊會計師利用大數(shù)據(jù)技術(shù)的能力，全面提升注冊會計師在大數(shù)據(jù)時代下的審計能力。

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