淺析房地產(chǎn)上市公司會計(jì)政策選擇偏好

摘要：本文以房地產(chǎn)上市公司存貨計(jì)量、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和收入確認(rèn)等方面為重點(diǎn)對會計(jì)政策選擇問題進(jìn)行探究，討論和分析了其會計(jì)政策選擇的現(xiàn)狀特點(diǎn)及原因，得出房地產(chǎn)上市公司會計(jì)政策的選擇偏好，并針對房地產(chǎn)上市公司在會計(jì)政策選擇上暴露出的主要問題，提出建設(shè)性意見。

會計(jì)政策的選擇是研究會計(jì)理論和會計(jì)實(shí)務(wù)必須重視的問題。會計(jì)政策選擇的恰當(dāng)與否，直接關(guān)系著一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量和最終經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。特別是作為密切聯(lián)系我國民生建設(shè)的房地產(chǎn)業(yè)，面對各種會計(jì)信息失真、舞弊作假行為應(yīng)給予足夠的重視，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置、減少經(jīng)濟(jì)損失的目的。

一、會計(jì)政策選擇的界定

我國現(xiàn)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第28號——會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》將會計(jì)政策定義為“企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法”。會計(jì)政策的選擇是在不違背會計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定下，企業(yè)在綜合考慮自己的財(cái)務(wù)狀況、預(yù)期目標(biāo)、經(jīng)營情況等各個(gè)重要因素，對可供選擇的會計(jì)原則、方法、程序進(jìn)行分析后做出的正確選擇。

二、房地產(chǎn)上市公司會計(jì)政策選擇偏好的理論分析

（一）利益相關(guān)者理論

每個(gè)利益相關(guān)者進(jìn)行多邊合作、共謀利益最大化是利益相關(guān)者理論的核心所在。利益相關(guān)者理論要求各方共同制定相關(guān)制度以達(dá)到平等參與企業(yè)所有權(quán)分配的目的。在此過程中，這些利益相關(guān)者為了實(shí)現(xiàn)自己的利益，勢必會選擇對自己有利的會計(jì)政策。

身為企業(yè)的投資人，股東們在進(jìn)行會計(jì)政策選擇時(shí)多考慮如何保全原有資本，關(guān)注資本保全價(jià)值的計(jì)量。因此，投資者在會計(jì)政策選擇上往往偏于保守和謹(jǐn)慎。

從債權(quán)人的角度來說，若項(xiàng)目違約，勢必會承擔(dān)全部后果，因此，為減少代理成本，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，債權(quán)人在進(jìn)行會計(jì)政策選擇時(shí)，盡可能的選擇可減少違約可能性的會計(jì)政策，比如在發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇上，往往選取先進(jìn)先出法。

從管理者的角度來看，股東評價(jià)管理者業(yè)績的標(biāo)準(zhǔn)往往是與經(jīng)營業(yè)績密切相關(guān)的，經(jīng)營業(yè)績的好壞也決定了管理者報(bào)酬的高低和管理者的任職期限。因此，在會計(jì)政策選擇上，管理者多采用利己的策略，比如通過收益平滑法，利用計(jì)提準(zhǔn)備的多少來平衡各年的業(yè)績，以維持企業(yè)“穩(wěn)中有升”的健康財(cái)務(wù)形象。

政府對企業(yè)會計(jì)政策選擇上主要采用稅收手段進(jìn)行引導(dǎo)調(diào)節(jié)。

（二）契約理論

會計(jì)政策選擇的本質(zhì)是各個(gè)企業(yè)契約主體在規(guī)則的運(yùn)用和處理方法的選擇上，最終達(dá)成一種平衡的關(guān)系。在某種程度上，利益相關(guān)者對會計(jì)政策的選擇往往具有很高的關(guān)注程度，因?yàn)槠跫s的制定、履行以及對履行效果進(jìn)行評價(jià)的全過程都離不開會計(jì)政策的影響。由于會計(jì)政策選擇的不同，各個(gè)契約之間的利益關(guān)系就會存在差異，導(dǎo)致所獲得的利益有一定出入。企業(yè)是一個(gè)契約的結(jié)合體，在眾多的契約中，企業(yè)和管理者當(dāng)局的契約、企業(yè)與債務(wù)人之間的契約關(guān)系是最為主要的，表現(xiàn)最為明顯。

（三）博弈理論

博弈論思想指出，會計(jì)政策的選擇過程是各博弈主體相互作用的過程，會計(jì)政策的最終選擇是一個(gè)均衡的結(jié)果。博弈是各方共同作用、相互影響的。由于博弈各方的信息不完全相同，存在著某些不對稱的情況，這就導(dǎo)致了博弈的產(chǎn)生?；诓┺睦碚摰挠绊?，參與博弈的每一方在自己做選擇的時(shí)候，除了考慮自己的選擇獲得的收益之外，還必須考慮博弈對手會對自己選擇所作出的反應(yīng)及應(yīng)該采取的對策。

（四）經(jīng)濟(jì)后果理論

會計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果論是會計(jì)政策選擇研究的理論基礎(chǔ)，會計(jì)政策選擇必然會使得一部分人的利益受損，另一部分人的利益變大，當(dāng)然，符合所有企業(yè)發(fā)展需要的、絕對完美的會計(jì)政策選擇不可能存在于現(xiàn)實(shí)中。但這個(gè)可選會計(jì)政策的空間范圍，讓企業(yè)尋求盡可能大的經(jīng)濟(jì)利益變得有途可循。能夠?qū)崿F(xiàn)最合理、最公平經(jīng)濟(jì)后果的會計(jì)政策才是我們所追求的。

三、房地產(chǎn)上市公司會計(jì)政策選擇偏好現(xiàn)狀及原因分析

（一）存貨

房地產(chǎn)上市公司在商品房發(fā)出計(jì)價(jià)方法選擇上的偏好特點(diǎn)是：第一，占據(jù)主導(dǎo)地位的會計(jì)選擇是個(gè)別計(jì)價(jià)法，這是由房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性決定的。房地產(chǎn)從設(shè)計(jì)開發(fā)，到奠基建設(shè)，再到最后的完工成品，這個(gè)過程中的在產(chǎn)品都是它特有的，所以說，采用個(gè)別計(jì)價(jià)，單獨(dú)對它們進(jìn)行計(jì)量更加準(zhǔn)確，更能反映房地產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)。第二，大多使用加權(quán)平均法和一次攤銷法進(jìn)行攤銷，這是因?yàn)榉康禺a(chǎn)上市公司在現(xiàn)實(shí)中的經(jīng)營品種有很多，綜合性高且復(fù)雜,房地產(chǎn)企業(yè)更傾向選擇處理簡單的會計(jì)核算方法。

（二）壞賬準(zhǔn)備

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期、不定期的對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行清查，一般選擇在會計(jì)期末，分析各項(xiàng)應(yīng)收款收回的可能性，做出賬齡分析或根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)余額百分比法預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，并進(jìn)行計(jì)提。在進(jìn)行壞賬準(zhǔn)備計(jì)提時(shí)，企業(yè)一般綜合考慮財(cái)務(wù)狀況、規(guī)模大小、治理結(jié)構(gòu)等重要因素來最終決定使用哪種計(jì)提的方法以及計(jì)提比例。在企業(yè)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的實(shí)務(wù)中，有以下方法：帳齡分析法、余額百分比法、帳齡分析、法個(gè)別認(rèn)定法以及余額百分比法個(gè)別認(rèn)定法。大多公司選擇使用賬齡分析法，以應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生時(shí)間的長短來確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例和預(yù)計(jì)損失，更加符合謹(jǐn)慎性的原則。如果遇到特殊情況的、大額的應(yīng)收款項(xiàng)，個(gè)別認(rèn)定法是一個(gè)很好的選擇，但是在實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)上市公司通常會選擇使用賬齡分析法與個(gè)別認(rèn)定法相結(jié)合的方法。

（三）收入

收入是影響企業(yè)利潤的最直接因素，收入的確認(rèn)和計(jì)量也是會計(jì)政策選擇的重要內(nèi)容。房地產(chǎn)行業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)一般選擇采用完成合同法和完工百分比法。完工百分比法是根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)合同收入和費(fèi)用的方法，只有當(dāng)項(xiàng)目開始和完成不在同一時(shí)點(diǎn)，而且跨年度時(shí)采用該方法，運(yùn)用這種方法體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。完成合同法即在房屋和工程竣工驗(yàn)收，辦妥財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)，并已將代建的房屋和工程賬款結(jié)算帳單提交委托單位，相應(yīng)的應(yīng)收工程結(jié)算款能夠收回，相關(guān)收入和成本能可靠計(jì)量時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。與完成合同法相比較，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)完工百分比確認(rèn)房地產(chǎn)建造過程中跨越的各個(gè)會計(jì)期間的收入，有效的避開了推遲登記收入帶來的不足，更符合管理層的需要。因此，完工百分比法成為房地產(chǎn)上市公司確認(rèn)收入的首選。

四、完善房地產(chǎn)上市公司會計(jì)政策選擇的建議

（一）優(yōu)化治理結(jié)構(gòu)

調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)。實(shí)踐中存在兩種最常用的股權(quán)模式：一股獨(dú)大和股權(quán)多元化。兩種模式各有利弊，房地產(chǎn)上市公司可以在不同的發(fā)展階段，根據(jù)需要不斷地調(diào)整公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，保持一個(gè)較好的平衡的狀態(tài)。

協(xié)調(diào)法治與人治。由于受到我國幾千年傳統(tǒng)文化的影響，人治理念較高，但實(shí)際經(jīng)驗(yàn)告訴我們，人治與法治是一種對立統(tǒng)一的關(guān)系，相互制衡是公司治理的關(guān)鍵。

建立有效的激勵(lì)和約束機(jī)制。好的治理結(jié)構(gòu)是公司走向成功經(jīng)營的基石，可以有效的提高員工的積極性，進(jìn)而提高公司的辦事效率，以及公司的監(jiān)管力度，讓企業(yè)具有更強(qiáng)的競爭力。

權(quán)利制衡。各方權(quán)利制衡、動(dòng)態(tài)博弈有利于公司決策的合理和準(zhǔn)確。股東會、董事會、總經(jīng)理應(yīng)明確職責(zé)和權(quán)限，各自履行職責(zé)，以防止未經(jīng)授權(quán)人員濫用職權(quán)。

（二）完善內(nèi)部監(jiān)督

發(fā)揮董事會作用。在我們國家中，董事會作用的發(fā)揮力很不足，被兼任公司董事的大股東所牽制，缺少了獨(dú)立性。為此，廣泛吸收銀行、職員等代表中小股東利益的董事，強(qiáng)化董事會的獨(dú)立性和監(jiān)督職能。另一方面，提高董事的自身素質(zhì)，使其能夠有效的參與到?jīng)Q策中。

強(qiáng)化監(jiān)事會職能。強(qiáng)化監(jiān)事會成員的獨(dú)立性，選擇專業(yè)性技術(shù)人員進(jìn)行監(jiān)督，及時(shí)準(zhǔn)確的發(fā)現(xiàn)企業(yè)的問題。同時(shí)，建設(shè)監(jiān)事會評估機(jī)制，保證其工作的透明規(guī)范。

不斷加強(qiáng)培養(yǎng)會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，提高業(yè)務(wù)處理能力。企業(yè)要注重提高員工的職業(yè)道德水平，最終建立懂法制的團(tuán)隊(duì)，服務(wù)于公司和社會。

強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)是為企業(yè)服務(wù)的，它可以幫助公司發(fā)現(xiàn)管理中的問題，使公司立于國家法規(guī)之內(nèi)，有助于提高公司的管理水平，實(shí)現(xiàn)最大的經(jīng)濟(jì)效益。

（三）加強(qiáng)外部約束

完善會計(jì)準(zhǔn)則。房地產(chǎn)企業(yè)在選擇會計(jì)政策時(shí)不能隨意為之，要在合法的范圍內(nèi)進(jìn)行，加強(qiáng)對這個(gè)“范圍”的規(guī)范有利于提高整個(gè)企業(yè)對會計(jì)政策選擇的質(zhì)量。范圍既不能太單一，又不能太廣泛，要掌握好一個(gè)“度”。

注冊會計(jì)師的立業(yè)之本是誠信，注冊會計(jì)師隊(duì)伍的不斷壯大，離不開對審計(jì)準(zhǔn)則的嚴(yán)格執(zhí)行，認(rèn)真審查企業(yè)相關(guān)會計(jì)政策的披露。因此，應(yīng)加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的業(yè)內(nèi)監(jiān)督和約束，建立有效的制約機(jī)制，從制度上防范房地產(chǎn)上市公司和注冊會計(jì)師內(nèi)外合謀行為的發(fā)生。

加強(qiáng)政府監(jiān)督。目前，地方的稅收主要是靠房地產(chǎn)業(yè)的刺激、拉動(dòng)，房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展需要政府的支持，也需要政府的監(jiān)督。政府在監(jiān)督方面就不能監(jiān)督過度，使企業(yè)喪失活力，又不能監(jiān)督不足，使企業(yè)伺機(jī)舞弊。