非居民個人稅收風(fēng)險分析

任大科 廖小林

摘 要 此文站在稅務(wù)機關(guān)的角度，以對臺資企業(yè)和臺籍人數(shù)在近兩年增長較快的重慶市璧山地區(qū)的非居民個人調(diào)查為基礎(chǔ)，對如何應(yīng)對非居民個人的稅收風(fēng)險進行探索，為提高對非居民個人的管理水平提供參考。

關(guān)鍵詞 非居民個人；稅收風(fēng)險；風(fēng)險應(yīng)對

隨著我國國際化進程不斷加快，國家與地區(qū)間的資本、人才等要素交流日益頻繁，這既是各地發(fā)展的新機遇，也為稅務(wù)機關(guān)帶來了一系列新的國際稅收風(fēng)險，稅務(wù)機關(guān)如何應(yīng)對非居民新的稅收風(fēng)險、進一步強化對日益龐大的非居民隊伍的征收管理是擺在稅務(wù)機關(guān)面前的新課題。筆者以稅務(wù)機關(guān)視角，對重慶市璧山地區(qū)的非居民個人——主要是臺籍非居民個人進行了調(diào)查，分析了非居民個人存在的稅收風(fēng)險，并提出探索應(yīng)對風(fēng)險的途徑。

一、當(dāng)前璧山地區(qū)非居民個人的基本情況和臺籍非居民個人的特點

近年來，在重慶大規(guī)模引進筆電企業(yè)的大背景下，璧山地區(qū)非居民個人數(shù)量承逐年上升的趨勢，尤其是臺籍非居民個人增長迅速。當(dāng)前重慶市璧山地區(qū)的臺籍非居民個人具有數(shù)量多、增長快、收入高等特點。

1.申報個人所得稅的臺籍非居民個人數(shù)量增長迅猛

2012年度，通過年所得12萬元以上自行納稅申報系統(tǒng)申報個人所得稅的臺籍非居民個人僅有兩人，而這一數(shù)據(jù)在2013年度上升為31人，2014年度上升為54人，呈逐年大幅上升的趨勢。[1]

2.臺籍非居民個人收入高于居民個人平均水平

2014年度，55名年收入超過12萬元的臺籍非居民個人繳納個人所得稅218.98萬元，人均納稅3.98萬元，同期年收入超過12萬元的1505名居民高收入者人均繳納個稅僅為2.81萬元。但事實上臺籍非居民幾乎都是年收入超過12萬元的高收入者，居民個人中只有1%不到的高收入者，考慮這個因素臺籍非居民的人均年收入將遠遠高于居民個人。

3.非居民個人工資薪金支付方多非本地企業(yè)

據(jù)統(tǒng)計，璧山區(qū)涉外企業(yè)的工資薪金個人所得稅已經(jīng)全部納入代扣代繳范圍且實行明細申報，2014年度使用工資薪金個人所得稅代扣代繳明細申報的外籍人員為7名，其中臺籍人員僅有1名，這說明這些外籍個人的正常工資薪金不是由本地企業(yè)支付的。

二、非居民個人稅收風(fēng)險具體表現(xiàn)

1.非居民個人跨境轉(zhuǎn)讓股權(quán)的風(fēng)險

由于非居民個人的特殊身份，跨境轉(zhuǎn)讓股權(quán)如果管控不及時、不準(zhǔn)確，那就很容易產(chǎn)生稅收風(fēng)險。比如某非居民個人通過轉(zhuǎn)讓受控外國公司間接轉(zhuǎn)讓國內(nèi)公司的股權(quán)，在國內(nèi)不會留下任何蛛絲馬跡，但該非居民個人就達到了通過跨境間接股權(quán)少繳個人所得稅的目的。

2.董事費和高管身份判定風(fēng)險

通常情況下，外籍人員會選擇稅負較輕的一種籌劃，達到少繳個人所得稅的目的。[2]由于中國采取的是分類個人所得稅制，將個人取得的所得劃分為11類，分別適用不同的費用減除規(guī)定、稅率和計稅方法，而董事費和因高管身份取得的報酬又分別被確定為勞務(wù)報酬所得和工資薪金所得。前者采用的是比例稅率和加成征稅的方式計稅應(yīng)納稅額，后者則是采用的超額累進稅率形式，而應(yīng)納稅所得額并不累加。把原本應(yīng)該超額累進的部分所得變成其他所得，就可以避免稅率上的超額累進，存在巨大的稅收風(fēng)險。

3.適用附加費用扣除判定風(fēng)險

根據(jù)規(guī)定，對非居民納稅義務(wù)人，稅法規(guī)定的費用減除標(biāo)準(zhǔn)加上附加減除費用標(biāo)準(zhǔn)共計4800元，高于固定減除費用1300元。適用以上扣除標(biāo)準(zhǔn)的風(fēng)險關(guān)鍵在于，這些非居民人員是否在中國境內(nèi)有住所和是否能夠被查詢到。例如在璧山工作的臺籍非居民個人，如果該臺籍非居民在其他地方購置了房產(chǎn)，稅務(wù)機關(guān)在確定其扣除標(biāo)準(zhǔn)的時候仍以4800元為標(biāo)準(zhǔn)，這就明顯違反了稅法的規(guī)定。

4.非現(xiàn)金或者實報實銷形式補貼費用風(fēng)險

無論是居民個人還是非居民個人，違規(guī)采用非現(xiàn)金或者實報實銷形式取得應(yīng)稅所得的行為都是逃避繳納稅款的表現(xiàn)。通過非現(xiàn)金形式進行補貼和實報實銷的方式具有金額大、隱蔽性高等特點，個人可以無限額的進行報銷。如果納稅人不對相關(guān)行為進行申報，稅務(wù)機關(guān)對以上這些行為是一無所知的。即使稅務(wù)機關(guān)通過其他渠道獲得了相關(guān)信息，如果稅務(wù)機關(guān)掌握不了該筆報銷業(yè)務(wù)不實的證據(jù)，那么稅務(wù)機關(guān)也無法調(diào)增納稅人的應(yīng)納稅所得額。

5.居民向非居民支付的稅收風(fēng)險

一般情況下，企業(yè)在向非居民支付股息時，都會按規(guī)定扣繳個人所得稅款。但是在向非居民個人支付利息或勞務(wù)費時，有可能遺漏個人所得稅的扣繳，特別是單筆支付在5萬美元以下的無需進行對外支付稅務(wù)備案的項目。例如某企業(yè)向境外非居民個人支付了3萬美元的利息，除非扣繳義務(wù)人主動申報扣繳信息，那么這筆支付所涉及的個人所得稅款就有可能流失。

6.對非居民個人執(zhí)法資料的管理風(fēng)險

相對于居民個人來說，非居民個人的法律意識較強，維權(quán)意識更高，如果合法權(quán)利受到侵犯，必然會通過法律途徑加以解決。在國內(nèi)的稅收維權(quán)行政訴訟案件中，稅務(wù)機關(guān)的一個小小管理紕漏就有可能導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)敗訴。因此，執(zhí)法資料如果不夠規(guī)范和沒有被妥善保管，不但會大大增加稅務(wù)機關(guān)的敗訴率，而且還會嚴重稅務(wù)機關(guān)乃至國家的整體形象。

三、進一步加強非居民個人征收管理應(yīng)對稅收風(fēng)險的建議

1.對非居民個人的基礎(chǔ)信息實現(xiàn)“一人式”管理。對外籍人員按人實行建檔管理，提高外籍人員基礎(chǔ)信息的準(zhǔn)確性。全面推廣涉外企業(yè)個人所得稅全員全額明細申報，把無論是否已經(jīng)納入居民管理的非居民個人都納稅申報管理，使稅務(wù)機關(guān)可以隨時掌握外籍人員的申報動態(tài)。與公安出入境管理部門探索建立非居民人員出入境信息共享機制，及時準(zhǔn)確掌握非居民的出入境信息。進一步推動自然人基礎(chǔ)信息登記和不動產(chǎn)登記實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，有效解決非居民個人跨省流動無法準(zhǔn)確掌握全部收入和不動產(chǎn)信息的問題。

2.實行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制。分類個人所得稅制的優(yōu)點是對不同的所得實行不同的征稅方法存在著一些弊端，為個人所得稅的籌劃留下空間?？梢越梃b國外經(jīng)驗，實行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制，既可以滿足對不同所得分類的要求，又可以通過綜合計算應(yīng)納稅額的方式，避免納稅人為逃避稅率上的翻級而采取轉(zhuǎn)移所得項目的稅務(wù)籌劃措施，從而達到公平稅負、維護稅法權(quán)威的目的。

3.稅務(wù)機關(guān)應(yīng)強化對涉及非居民個人企業(yè)的納稅評估。重點關(guān)注外籍個人的費用報銷明細和非現(xiàn)金實務(wù)發(fā)放情況，對相關(guān)業(yè)務(wù)的真實性和合理性進行評估。加強對企業(yè)外籍個人的身份判定，在區(qū)分董事費或高管薪酬時督促企業(yè)提供充分的依據(jù)，避免造成對兩種費用的錯誤認定。加強對對外支付的納稅評估，對達到對外支付稅務(wù)備案條件的，要及時核對在國稅部門的備案信息；對沒有達到對外支付稅務(wù)備案條件的也要重點評估非居民取得應(yīng)稅收入的情況。

4.進一步完善中國與其他國家與地區(qū)間的稅收協(xié)定和稅收安排，有效堵塞雙重征稅和雙重不征稅漏洞。雖然截止2015年5月底，我國已對外正式簽署100個避免雙重征稅協(xié)定，其中已生效的協(xié)定達到97個，但隨著國際間貿(mào)易的頻繁，這個數(shù)量還需要進一步擴大，協(xié)議的內(nèi)容也需要在不斷的探索中加以完善。此外，資本往來越來越頻繁的中國大陸和中國臺灣地區(qū)由于地區(qū)稅制的不同，也亟需通過稅收安排或其他手段加以解決稅收問題。

5 .全面強調(diào)依法治稅，降低稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法風(fēng)險。在現(xiàn)代法制國家，稅收與稅法密不可分，依法治稅是對依法治國在稅務(wù)領(lǐng)域的詮釋，任何稅收行為都不得逾越稅法所規(guī)定的范疇進行法外征稅。無論是對個人還是企業(yè)，居民還是非居民，只有依法征管，稅務(wù)機關(guān)的執(zhí)法行為才不會受到稅收風(fēng)險的束縛。

四、結(jié)語

非居民的個人稅收風(fēng)險僅是國際稅收風(fēng)險一部分，對國際稅收的風(fēng)險防范還任重道遠。在全球化的二十一世紀(jì)，國際稅收業(yè)務(wù)將不再是少數(shù)地區(qū)和少數(shù)稅務(wù)人員的專有業(yè)務(wù)，稅務(wù)機關(guān)只有提高對國際稅收風(fēng)險的重視程度，有效提升稅務(wù)人員的專業(yè)水平，才能更好地應(yīng)對不斷加劇的國際稅收風(fēng)險。

參考文獻：

[1]數(shù)據(jù)來自國家稅務(wù)總局金稅三期系統(tǒng).

[2]山東省地稅局，山東省濰坊市地稅局.關(guān)于國際稅收風(fēng)險分析及重點防范措施的調(diào)查與調(diào)查.國家稅務(wù)總局：稅收經(jīng)濟調(diào)研（第二十期），2012.04.