鼓勵兼併重組 優(yōu)化投資環(huán)境大陸財稅新政 對臺資企業(yè)影響幾何

大陸中央及地方政府包括財稅部門，通過一系列新文件的發(fā)佈，展現(xiàn)了鼓勵包括臺資企業(yè)在內(nèi)的境內(nèi)居民企業(yè)開展兼併重組，並進(jìn)一步靈活優(yōu)化投資環(huán)境的決心。臺資企業(yè)有理由重新審視其投資架構(gòu)，並充分利用現(xiàn)行有效的稅收政策，及時關(guān)注未來稅收政策的變化趨勢。

中國財政部及國家稅務(wù)總局在2014年末發(fā)佈了財稅[2014]109號文《關(guān)於促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（以下簡稱「109號文」）和財稅[2014]116號文《關(guān)於非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（以下簡稱「116號文」）。這兩份文件的制定與發(fā)佈，是為了落實中國國務(wù)院國發(fā)[2014]14號文《國務(wù)院關(guān)於進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼併重組市場環(huán)境的意見》（以下簡稱「14號文」）中，有關(guān)政府為企業(yè)兼併重組活動構(gòu)建更好、更有效率的市場環(huán)境及有關(guān)稅收政策完善和落實的總體方向的規(guī)定。109號文進(jìn)一步放鬆並明確了股權(quán)及資產(chǎn)收購的企業(yè)所得稅處理方法；116號文明確了非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅的政策問題。

本文旨在向臺資企業(yè)介紹上述兩份文件的主要內(nèi)容及其可能對臺資企業(yè)產(chǎn)生的影響。

新109號文和116號文的主要內(nèi)容

（一）14號文要求，要降低收購股權(quán)（資產(chǎn)）占被收購企業(yè)全部股權(quán)（資產(chǎn)）的比例限制，這可使更多兼併重組活動能夠適用企業(yè)所得稅遞延處理，即適用特殊性稅務(wù)處理。相應(yīng)地，109號文放寬了財政部和國家稅務(wù)總局財稅[2009]59號文《關(guān)於企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（以下簡稱「59號文」）規(guī)定的適用特殊性稅務(wù)處理的條件：股權(quán)收購時，將收購企業(yè)購買的股權(quán)占收購企業(yè)全部股權(quán)的最低比例由75%降低至50%；資產(chǎn)收購時，將受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)占企業(yè)全部資產(chǎn)的最低比例由75%降低至50%。國家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，這一比例在國際上處於中等偏下水平，大大擴(kuò)展了適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)重組範(fàn)圍。

（二）14號文提出，要擴(kuò)大特殊性稅務(wù)處理政策的適用範(fàn)圍。根據(jù)109號文，企業(yè)兼併重組符合以下情形則可以適用特殊性稅務(wù)處理：

（1）股權(quán)關(guān)係上，在對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間進(jìn)行的；

（2）按賬面淨(jìng)值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的；

（3）具有合理商業(yè)目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的的；

（4）股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)後連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動的；

（5）劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的。

相應(yīng)的特殊性稅務(wù)處理如下：

（1）劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得；

（2）劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面淨(jìng)值確定；

（3）劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面淨(jìng)值計算折舊扣除。

（三）14號文指出，要完善非貨幣資產(chǎn)投資交易的企業(yè)所得稅政策。鑒於此，116號文做出了有利於緩解企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)的規(guī)定：

（1）之前適用於上海自貿(mào)區(qū)非貨幣性資產(chǎn)投資的所得稅優(yōu)惠處理政策現(xiàn)推廣到全大陸適用，明確居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資實現(xiàn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在5年內(nèi)遞延繳納企業(yè)所得稅；

（2）除了以上的分期繳納企業(yè)所得稅處理，居民企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)投資，符合59號文等規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理條件的，也可選擇按特殊性稅務(wù)處理規(guī)定執(zhí)行。

109號文和116號文對臺資企業(yè)的影響

（一）109號文及116號文為臺資企業(yè)在大陸的兼併重組活動提供了更寬鬆更優(yōu)化的稅務(wù)處理辦法。此前59號文規(guī)定的、對符合條件的重組活動可適用更優(yōu)的特殊性稅務(wù)處理的條件並不容易滿足（尤其是最低股權(quán)/資產(chǎn)比例需達(dá)75%的要求），109號文將這一比例要求放寬至50%，這將使更多的兼併重組活動可以適用特殊性稅務(wù)處理辦法，從而為臺資企業(yè)在大陸市場根據(jù)其經(jīng)營發(fā)展的需要而進(jìn)行重組規(guī)劃提供了更多的靈活性。

（二）此外，109號文新增一項規(guī)定，即對於內(nèi)部重組中具有100%股權(quán)控股關(guān)係的居民企業(yè)之間，劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)也可以適用特殊性稅務(wù)處理。只要會計上可按照賬面淨(jìng)值劃轉(zhuǎn)，根據(jù)該規(guī)定則該轉(zhuǎn)讓行為可被認(rèn)為得以零所得稅處理。這對符合條件的臺資企業(yè)在大陸重組行為中的稅務(wù)籌畫是重要的有利一點(diǎn)，將大大降低臺資企業(yè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)內(nèi)部交易的稅收成本，促進(jìn)企業(yè)的資源整合和業(yè)務(wù)重組。對作為非居民企業(yè)的臺灣地區(qū)母公司來說，此前國稅函[2009]698號文《國家稅務(wù)總局關(guān)於加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（以下簡稱「698號文」）規(guī)定，如在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股權(quán)，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)可對被其視為不公平合理的轉(zhuǎn)讓價格進(jìn)行調(diào)整。相比之下109號文的規(guī)定有進(jìn)步之處。

（三）116號文允許非貨幣性資產(chǎn)對外投資實現(xiàn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅可分期繳納，而698號文規(guī)定，非居民企業(yè)應(yīng)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日起7日內(nèi)，到負(fù)責(zé)被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)的企業(yè)所得稅徵管的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納企業(yè)所得稅，而股權(quán)轉(zhuǎn)讓價是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人收取的包括非貨幣資產(chǎn)形式的金額。116號文的規(guī)定相比698號文進(jìn)步，必將減輕在技術(shù)和知識產(chǎn)權(quán)方面具有優(yōu)勢、可利用無形資產(chǎn)進(jìn)行投資的臺資企業(yè)的財務(wù)負(fù)擔(dān)，是大陸政府在財稅制度方面對包括臺資企業(yè)在內(nèi)的居民企業(yè)充分利用現(xiàn)有資產(chǎn)的一項激勵舉措。

臺資企業(yè)可採取的應(yīng)對措施

我們建議，臺資企業(yè)的管理層可考慮適當(dāng)採取以下行動：

（一）鑒於109號文及116號文規(guī)定其適用於文件發(fā)佈之前尚未進(jìn)行稅務(wù)處理的交易，臺資企業(yè)可以評估已經(jīng)實施的或即將實施的重組計畫，是否可適用相關(guān)規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理。對於之前不符合特殊性稅務(wù)處理條件、因稅負(fù)成本而擱置的計畫，可以根據(jù)經(jīng)營需要進(jìn)行重新考量。

（二）臺資企業(yè)可評估現(xiàn)有在大陸經(jīng)營的集團(tuán)架構(gòu)的適當(dāng)性，並考慮在現(xiàn)行趨向?qū)掦牭亩悇?wù)法規(guī)規(guī)定下，是否提出重組計畫。在評估重組的可行性時，應(yīng)當(dāng)從商業(yè)、法律、稅務(wù)等方面進(jìn)行論證，可向?qū)I(yè)人士或主管稅務(wù)機(jī)關(guān)了解諮詢有關(guān)特殊性稅務(wù)處理的重組的資料及報送要求，例如是否仍遵循698號文的相關(guān)備案文件及程序要求等問題。

（三）臺資企業(yè)可聯(lián)繫主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，了解其對於尚未完結(jié)的兼併重組個案稅務(wù)處理的立場與看法。從稅務(wù)方面論證重組計畫時，臺資企業(yè)既要考慮所得稅影響，還要考慮對流轉(zhuǎn)稅等其他稅種的影響；既要關(guān)注109號文、116號文等新文件，也要關(guān)注土地增值稅、營業(yè)稅、增值稅等稅收政策的發(fā)展。

綜上所述可以看到，大陸中央及地方政府包括財稅部門，通過一系列新文件的發(fā)佈，展現(xiàn)了鼓勵包括臺資企業(yè)在內(nèi)的境內(nèi)居民企業(yè)開展兼併重組，並將進(jìn)一步靈活優(yōu)化投資環(huán)境的決心。臺資企業(yè)有理由重新審視其投資架構(gòu)，並充分利用現(xiàn)行有效的稅收政策，及時關(guān)注未來稅收政策的變化趨勢。