管理會計在實踐中的應(yīng)用

趙建澤

一、管理會計在企業(yè)中的應(yīng)用現(xiàn)狀

改革開放以來，我國企業(yè)的發(fā)展，最大的弱項之一是管理，而管理會計日漸成為管理的重要手段，已經(jīng)成為學(xué)術(shù)界和企業(yè)界的共識。管理會計在企業(yè)中的運用情況與理論研究的深入程度差距日甚，運用的深度和廣度與企業(yè)實際需求的差距也在拉大。尤其是在我國經(jīng)濟進入新常態(tài)之后，管理會計將如何滿足我國企業(yè)管理的實際需要成為未來學(xué)術(shù)界和企業(yè)界共同研究的重要課題。

2014年12月9日召開的中央經(jīng)濟工作會議指出，未來的二十年，甚至三十年，中國經(jīng)濟將步入新常態(tài)。所謂新常態(tài)，企業(yè)正在逐漸感知，“十三五”我國的GDP年增長率可能在7%左右，“十四五”將可能減到6%。這樣的背景下，通過2014年的運行，企業(yè)運營明顯困難，實際上，對于企業(yè)運營的真正嚴峻的考驗還遠未來到。

進入新常態(tài)后，管理會計給企業(yè)的轉(zhuǎn)型和發(fā)展，以及提升企業(yè)內(nèi)部管理水平和企業(yè)競爭力提供了最佳的契機，同時也是高等院校推進管理會計與企業(yè)實踐有機結(jié)合的一個最佳時機。管理會計理論的發(fā)展，以及理論與實踐結(jié)合的成果，企業(yè)非常需要。

管理會計運行很多年，理論走在前沿，但企業(yè)應(yīng)用相對落后，出現(xiàn)了理論與實踐相脫節(jié)（即Robert S.Kaplan所謂的“相關(guān)性消失”）的現(xiàn)象。20世紀80年代，我國對會計師的要求主要是會計核算。過去20年里，在實踐工作中我國許多企業(yè)已經(jīng)積極推行了管理會計，但其間一直運行得很不好，尤其在山西，管理會計的運用僅僅處于初級階段，但是高等院校有關(guān)管理會計的研究卻遠遠走在前面，企業(yè)的實踐運用和院校理論研究之間的差距很大。

經(jīng)濟的新常態(tài)給高等院校和企業(yè)都提供了最佳的機遇。作為企業(yè)中的一名財務(wù)工作者，可以感受到企業(yè)面臨的壓力相當(dāng)大。所謂新常態(tài)，不是短期形態(tài)，絕不是三年五年，而是長期形態(tài)，可能要延續(xù)二三十年。企業(yè)作為以盈利為目的的經(jīng)濟組織，首先必須認識到，企業(yè)首要的目的在于創(chuàng)造利潤，追求利潤最大化，否則，企業(yè)的運營是不能稱之為成功的。

二、企業(yè)的中心工作就是實現(xiàn)利潤最大化

企業(yè)的目標(biāo)，企業(yè)的一切中心工作都是圍繞利潤這個中心展開的，沒有第二個中心。企業(yè)黨組織的工作中心也是圍繞企業(yè)經(jīng)濟效益最大化這個中心來開展，這是企業(yè)的根本，也是民生問題的根本。企業(yè)是經(jīng)濟組織，必須在商言商，實現(xiàn)利潤最大化沒有捷徑，管理會計的目標(biāo)、目的非常明確，強化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理是唯一的出路。過去一年煤炭行業(yè)相當(dāng)困難，我們子公司的總會計師都在場，各自企業(yè)的具體情況你們都很明白。我們最近也在集中調(diào)研，發(fā)現(xiàn)強化內(nèi)部管理，推行精細化管理，向管理要效益，必須努力做好自身工作，沒有別的辦法。

管理會計的目的就是實現(xiàn)經(jīng)濟效益最佳化這個目標(biāo)。實現(xiàn)這個目標(biāo)，要管好三個中心，一是成本中心，二是利潤中心，三是投資中心。我從財務(wù)崗位轉(zhuǎn)到非財務(wù)崗位，又從非財務(wù)崗位轉(zhuǎn)到財務(wù)崗位，體會最深的就是煤企的中心職責(zé)，各集團必須首先關(guān)注自己成本中心的職責(zé)履行情況，子公司必須首先關(guān)注自己利潤中心的職責(zé)履行情況，焦煤集團則要關(guān)注自己資本運作中心的職責(zé)履行情況，這三個中心發(fā)揮好，運用好，實現(xiàn)了目標(biāo)，可以說，就為整個企業(yè)的利潤最大化打下了一個很好的基礎(chǔ)。但實際上，我們這三個中心的運行情況，與我們期望的差距非常之大，我們現(xiàn)在在抓成本控制，過去一年我們下了很大的工夫，通過降低成本來實現(xiàn)利潤目標(biāo)，這個目標(biāo)達到了。但我希望可以做得更好。

目前，我們的管理還是比較粗放，就像企業(yè)現(xiàn)在推行的全面預(yù)算管理，每年的預(yù)算報表是否合理，執(zhí)行是否到位，其實遠遠沒有。再一個，預(yù)測分析是否科學(xué)，實際都停留在“拍腦袋”層次，特別是2014年的經(jīng)濟形勢極為嚴峻，煤炭庫存限額一高再高，完全沒有一個科學(xué)合理化的最佳庫存，包括企業(yè)業(yè)績考核，也僅僅流于形式化，最關(guān)鍵的是，山西幾大煤炭集團如今都是世界五百強，盈利模式和實現(xiàn)利潤最大化的模式還是依靠單一的煤炭產(chǎn)業(yè)，雖然也投資了一些轉(zhuǎn)型項目，但是都還沒有利潤，從2014年前十個月的銷售收入來看，煤炭銷售收入的比例一直在下降，企業(yè)的核心競爭力一直沒有形成。支撐整個煤炭產(chǎn)業(yè)的發(fā)展結(jié)構(gòu)也沒有形成，僅僅依靠煤炭這個主業(yè)價格的升降來維持。

如果企業(yè)還是依靠單一產(chǎn)品來創(chuàng)造利潤，那么企業(yè)的經(jīng)濟狀況，在未來二三十年的新常態(tài)下，將越來越困難。放眼世界五百強，尤其歐美的典型——美國通用電氣公司，在20世紀80年代的時候，它的營業(yè)利潤形成的結(jié)構(gòu)，利潤實現(xiàn)的具體途徑，都不在主業(yè)的產(chǎn)品利潤上，而在資本運營上，資本運營產(chǎn)生的利潤在當(dāng)時通用電氣達到70%。相對應(yīng)的是，整個發(fā)達國家的管理會計人才占到財務(wù)人才的70%，美國之強，靠的是資本，是全球的資本運營，產(chǎn)品僅僅固守高精尖，并非什么都生產(chǎn)。日本、中國也有第三產(chǎn)業(yè)，以民族工業(yè)為基礎(chǔ)，然后以此為載體，吸引世界范圍的投資搞發(fā)展，使國家富起來。

山西焦煤集團目前排在世界五百強的第290位，迄今沒有完全走出一條屬于自己的資本運營道路，整個企業(yè)的盈利模式還是依靠單一產(chǎn)品，沒有實現(xiàn)產(chǎn)品利潤模式和資本盈利模式相結(jié)合，企業(yè)的利潤（運營）也沒有完全走上產(chǎn)品運營和資本運營相結(jié)合的發(fā)展之路，包括我曾工作過的山西建工集團，也是如此。從山西的這種投資結(jié)構(gòu)出發(fā)，如何實現(xiàn)利潤最大化，如何圍繞企業(yè)這個中心工作，就看下一步，我們的財務(wù)部門和在座的各位老總，在你們的單位，如何推行管理會計的應(yīng)用，同時也取決于高等院校下一步對管理會計理論和實踐的推動。管理會計來自于企業(yè)，現(xiàn)在管理會計指導(dǎo)實踐的作用在我國還很有限，還是兩張皮，需要靠企業(yè)管理者積極主動推動。

20世紀初，管理會計的誕生，源于美國為代表的資本主義國家的企業(yè)的推動。當(dāng)時他們的經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顟B(tài)和我們企業(yè)今天所面臨的問題一樣，一百多年前（也就是1900年），即辛亥革命前后，資本主義國家出現(xiàn)了問題，他們的管理相當(dāng)粗放、相當(dāng)混亂，資源浪費相當(dāng)嚴重。1922年左右，管理會計產(chǎn)生之前，他們所面臨的問題，和我們現(xiàn)在所面臨的問題一樣。鑒于歐美企業(yè)的實踐經(jīng)驗和理論發(fā)展，我們的管理會計應(yīng)用和西方國家有很大差距，是不爭的事實。我們的國家，我們的企業(yè)要強大，依然有很多功課要補，很長的路要走。管理會計開創(chuàng)一條符合中國國情的道路，是會計同仁共同的時代責(zé)任。

三、服務(wù)一條主線

如前所述，第一個，我們的管理會計圍繞利潤最大化這個中心做得不好，有很大的潛力，可以做很多的事情。第二個，講服務(wù)一條主線。在經(jīng)濟新常態(tài)下，企業(yè)能否渡過新常態(tài)最初這三年的難關(guān)，就看企業(yè)的現(xiàn)金流是否最佳，尤其2015年就是一個難關(guān)。相關(guān)分析人士指出，2015年是企業(yè)最難過的一年。尤其對煤炭企業(yè)來說可能就是一個坎，關(guān)鍵是企業(yè)的現(xiàn)金流，一定程度上可能會要企業(yè)的命。對于煤炭價格的微漲，只能說是暫時的維持，2015年很可能整個經(jīng)濟形勢還要下行，能不能渡過這個難關(guān)，就看所在企業(yè)的現(xiàn)金流所占比例是否最佳。

這一點，我曾和金融部門負責(zé)人座談時提出，如果企業(yè)還完全停留在傳統(tǒng)的借貸融資模式上，或簡單地搞一些直接融資、發(fā)行債券等，這根本不是未來企業(yè)發(fā)展的方向。新常態(tài)下，是要企業(yè)有真本事，是脫胎換骨的一種新常態(tài)，銀企應(yīng)該強強聯(lián)合，研究新的融資模式，共同發(fā)展。焦煤集團現(xiàn)在已經(jīng)嚴格控制了貸款的規(guī)模。國務(wù)院對山西的金融形勢也非常重視，因為山西海鑫等事件，國務(wù)院副總理馬凱親自來山西，省政府還專門召開了一次協(xié)調(diào)會。焦煤也專門和十二家銀行進行了座談。雖然企業(yè)都認為融資難、融資貴，但在座的企業(yè)分析之后，都可以發(fā)現(xiàn)，貸款相比往年都在增加，問題是資金都沉淀在應(yīng)收賬款和存貨里，并且在大幅度增長，五大煤炭集團融資規(guī)模都接近一千億元，其他煤業(yè)情況也差不多。

如果繼續(xù)下去，2015年整個貸款規(guī)模企業(yè)能否承受得了？整個企業(yè)的負債規(guī)模要突破80%的警戒線，這不是企業(yè)的出路。從管理會計角度來講，企業(yè)的整個投融資決策如何實現(xiàn)最優(yōu)、最佳，在不增加負債規(guī)模的情況下，我們能不能在經(jīng)營上，在整個融資領(lǐng)域和層次上開創(chuàng)出一個新局面，在融資的產(chǎn)品種類上進行優(yōu)化組合。企業(yè)不能停留在傳統(tǒng)融資模式上，焦煤集團最近對于貸款，銀行送來的也不要，三年期以上的一個不接，高于基準利率的一分不要，因為最終企業(yè)要走一條質(zhì)量效益型、內(nèi)涵型的發(fā)展道路，不能完全依賴于銀行貸款。那個成本負擔(dān)太重，總有一天背不動。目前企業(yè)的負債率已經(jīng)達到80%左右了，所以2015年重點是降低負債率，改變整個融資結(jié)構(gòu)，利用融資平臺，幫助企業(yè)渡過難關(guān)。一個世界五百強企業(yè)，完成年銷售額三千億元的企業(yè)，如果依賴銀行貸款過日子，這個企業(yè)是要被毀掉的。我們要對幾十萬的職工負責(zé)，對這個企業(yè)負責(zé)。煤炭企業(yè)如出現(xiàn)問題，對整個鋼鐵市場也將是重挫。在投融資結(jié)構(gòu)和模式方面，管理會計還沒有被用好，企業(yè)決策者還停留在“拍腦袋”的水平，需要什么搞什么，這種情況在新常態(tài)下會更不適應(yīng)。

目前傳統(tǒng)的財務(wù)公司模式適應(yīng)不了企業(yè)新常態(tài)的要求，企業(yè)也需要和金融機構(gòu)一樣走社會化路子，否則，下一步企業(yè)應(yīng)對不了這一二十年的新常態(tài)，搞不好，現(xiàn)金流出了問題，要葬送一個企業(yè)。所以，作為企業(yè)，管理會計的應(yīng)用主要體現(xiàn)在兩個方面，一個是利潤最大化，一個是現(xiàn)金流最佳。

我們的管理會計應(yīng)用還停留在很低的水平上，現(xiàn)在企業(yè)暴露的主要問題是資源的浪費，管理的粗放和混亂，這也是美國一百年前出現(xiàn)的問題，如果這兩個問題解決不好，企業(yè)的發(fā)展可以說舉步維艱。

企業(yè)進行戰(zhàn)略定位以后，實施戰(zhàn)略的一個重要部門就是財務(wù)部門，下一步就是管理會計部門。企業(yè)需要山西財經(jīng)大學(xué)等高等院校為我們更多地培養(yǎng)管理會計方面的人才，五大煤業(yè)需要，焦煤需要，其他企業(yè)也需要。我們企業(yè)對于財務(wù)的認識不能只停留在算賬的水平上。

四、實現(xiàn)兩個轉(zhuǎn)變，打造三支隊伍

面對經(jīng)濟新常態(tài)，財務(wù)工作者和財務(wù)部門要實現(xiàn)“兩個轉(zhuǎn)變”。第一個轉(zhuǎn)變是由只注重傳統(tǒng)的全面反映企業(yè)經(jīng)營情況的財務(wù)報表，轉(zhuǎn)向企業(yè)全過程控制和經(jīng)營方面。關(guān)鍵是報賬型向經(jīng)營型轉(zhuǎn)變。第二個轉(zhuǎn)變就是由傳統(tǒng)的參與型向管理型轉(zhuǎn)變，就是要向管理會計轉(zhuǎn)變。接下來的新常態(tài)，經(jīng)濟不斷發(fā)展，管理會計將以各種形式參與企業(yè)經(jīng)營管理，更多的是謀劃中長期轉(zhuǎn)型和整個企業(yè)利潤的實現(xiàn)。所以這兩個轉(zhuǎn)變，需要管理會計人才的支撐，需要調(diào)整財務(wù)隊伍構(gòu)成比例。

要實現(xiàn)這兩個轉(zhuǎn)變，就需要打造三支隊伍，分別是技能型人才隊伍、專家型人才隊伍和領(lǐng)軍型人才隊伍。技能型人才就是會計核算人員，將賬算好、報表報好；第二個是調(diào)整比例，需要更多的專家型人才，比如總會、財務(wù)處長，以提升財務(wù)管理水平；第三個是領(lǐng)軍型人才，就是管理會計人才，如果這三類人才培養(yǎng)好，我們 “圍繞一個中心，服務(wù)一條主線，實現(xiàn)兩個轉(zhuǎn)變”的目標(biāo)就能實現(xiàn)。

謀求企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展，是山西企業(yè)目前面臨的問題，但是這個問題，能不能解決好，就要靠各位財務(wù)同仁，就要看我們的財務(wù)部門、財務(wù)人員準備好了沒有。圍繞一個中心，服務(wù)一條主線，實現(xiàn)兩個轉(zhuǎn)變，打造三支隊伍，實現(xiàn)一個目標(biāo)。如果做到這些，我們山西的企業(yè)完全可以順利度過新常態(tài)這一二十年，并實現(xiàn)真正的轉(zhuǎn)型跨越發(fā)展！