產(chǎn)學(xué)研合作與企業(yè)預(yù)算管理創(chuàng)新發(fā)展
——中國企業(yè)預(yù)算管理成熟度評價模型研究與應(yīng)用

◎ 大型國有企業(yè)全面預(yù)算管理模式創(chuàng)新與管理提升課題組

產(chǎn)學(xué)研合作與企業(yè)預(yù)算管理創(chuàng)新發(fā)展
——中國企業(yè)預(yù)算管理成熟度評價模型研究與應(yīng)用

◎ 大型國有企業(yè)全面預(yù)算管理模式創(chuàng)新與管理提升課題組

自20世紀(jì)90年代中后期引入我國，預(yù)算管理已在中國發(fā)展了十余年。進(jìn)入新世紀(jì)以來，尤其是在金融危機(jī)之后，國際國內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢復(fù)雜多變，國資企業(yè)轉(zhuǎn)方式、調(diào)結(jié)構(gòu)的任務(wù)十分繁重，部分企業(yè)現(xiàn)有的預(yù)算管理模式已難以適應(yīng)企業(yè)快速發(fā)展的需要，企業(yè)預(yù)算管理水平明顯滯后于企業(yè)發(fā)展要求，與全面預(yù)算管理的本質(zhì)、與新時期企業(yè)發(fā)展的要求還存在一定差距。

從2012年3月開始，國務(wù)院國資委開展了為期兩年的管理提升活動，全面預(yù)算管理是其重要子項和重大內(nèi)容，也是中央企業(yè)管理實施創(chuàng)新戰(zhàn)略的主要內(nèi)容和內(nèi)在要求。

中國企業(yè)預(yù)算管理發(fā)展研究概述

為貫徹落實管理提升活動的有關(guān)要求，中國國資國企產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略聯(lián)盟（前身為國資精英俱樂部）充分利用平臺和資源優(yōu)勢，發(fā)揮產(chǎn)學(xué)研協(xié)同創(chuàng)新和主導(dǎo)作用，聯(lián)合國務(wù)院國資委研究中心、中央財經(jīng)大學(xué)和元年諾亞舟，三家國資委——福州市、烏魯木齊市和北京西城區(qū)國資委，以及兩家中央企業(yè)——中國神華和中國中鐵，開展了“大型國有企業(yè)全面預(yù)算管理模式創(chuàng)新與管理提升”課題研究，旨在梳理國內(nèi)外全面預(yù)算管理的前沿理論，總結(jié)企業(yè)實踐的優(yōu)秀經(jīng)驗，研究解決全面預(yù)算管理工作實施過程中存在的問題，進(jìn)一步探索適合我國大型國有企業(yè)全面預(yù)算管理的創(chuàng)新模式，推進(jìn)國有企業(yè)全面預(yù)算管理工作再上新臺階。課題得到了國務(wù)院國資委監(jiān)事會各辦事處、北京市、山東省、廣東省、烏魯木齊市、沈陽市、福州市、廣州市和西城區(qū)等省市國資委以及其他部分中央企業(yè)和地方大型國有企業(yè)財務(wù)及預(yù)算工作主管領(lǐng)導(dǎo)和負(fù)責(zé)同志的大力支持。

課題啟動后，課題組發(fā)放調(diào)查問卷500多份，回收300多份，組織召開了十幾場課題研討會和座談會、沙龍，同時多次深入企業(yè)進(jìn)行調(diào)研，和100多家中央企業(yè)、地方大型國有企業(yè)的財務(wù)管理人員和主管領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行深入探討和交流。經(jīng)過深入研究和對標(biāo)，我們發(fā)現(xiàn)，與世界一流企業(yè)相比，我國很多企業(yè)內(nèi)部管理水平存在比較大的差距，管控能力比較薄弱，成本控制不嚴(yán)，風(fēng)險管理不力，特別是如何加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行力度，如何進(jìn)行過程控制和考核激勵，如何與業(yè)務(wù)結(jié)合，并對企業(yè)戰(zhàn)略形成支持，如何從財務(wù)預(yù)算到全面預(yù)算的轉(zhuǎn)型等問題，都還沒有得到有效解決。一些大型國有企業(yè)，比如中央企業(yè)的寶鋼集團(tuán)、五礦集團(tuán)、兵裝集團(tuán)、中國建筑集團(tuán)、神華集團(tuán)等企業(yè)，雖然已經(jīng)實現(xiàn)了全面預(yù)算管理，但大多企業(yè)預(yù)算管理的水平還普遍較低，預(yù)算水平參差不齊、差距甚大，更多的企業(yè)還處于業(yè)務(wù)預(yù)算階段，甚至有一些企業(yè)仍處于財務(wù)預(yù)算階段，預(yù)算管理工作中還存在許多不足，全面預(yù)算管理和管理提升的道路上還有不少困難和問題。

盡管當(dāng)前中國企業(yè)應(yīng)用預(yù)算管理的廣度較寬，但應(yīng)用深度不夠。初步建立起全面預(yù)算管理體系的企業(yè)，甚至實施了多年全面預(yù)算管理的企業(yè)，往往都很難評估全面預(yù)算管理給企業(yè)的價值，也不能客觀、全面、清晰地歸納出全面預(yù)算管理的提升要點，因此，建立一套客觀、完整、科學(xué)的評價體系顯得尤為重要和必要。

預(yù)算管理體系的原理和構(gòu)建思路

預(yù)算管理引入我國已經(jīng)有10多年的時間，然而，我們一直沒有建立起一套能全面展現(xiàn)預(yù)算管理的體系。因此，我們組織了專門的研究人員針對預(yù)算管理在世界一流企業(yè)的發(fā)展歷程、發(fā)展現(xiàn)狀，以及國內(nèi)外預(yù)算管理理論進(jìn)行了廣泛而深入地研究，同時結(jié)合國內(nèi)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及企業(yè)特點，梳理和總結(jié)出了全面預(yù)算管理體系框架，這在國內(nèi)尚屬首次。

該體系框架將預(yù)算管理的體系概括為6大方面，分別是定位與環(huán)境、組織與人事、環(huán)節(jié)與流程、模型與方法、平臺和工具、效率和效果，可以充分描述企業(yè)的預(yù)算管理。

圖 1 預(yù)算管理體系的構(gòu)成框架

定位與環(huán)境是預(yù)算管理體系的前提。定位是企業(yè)對于預(yù)算的作用持何種觀點，比如，集團(tuán)管控工具、資源配置工具、財務(wù)預(yù)測工具、戰(zhàn)略管理工具、業(yè)績評價工具和內(nèi)控落地工具等。預(yù)算環(huán)境則主要包括責(zé)任中心劃分、成本標(biāo)準(zhǔn)和費用定額、預(yù)算假設(shè)條件和預(yù)算政策。

組織與人事是預(yù)算管理體系的基礎(chǔ)。在許多企業(yè)，預(yù)算管理制度相當(dāng)于“企業(yè)的憲法”，由企業(yè)最高決策層簽發(fā)，具有極高的權(quán)威，在企業(yè)管理中發(fā)揮重要的作用。

預(yù)算組織則是將預(yù)算目標(biāo)層層分解的責(zé)任體系。而預(yù)算人事則是指負(fù)責(zé)和參與預(yù)算的人員安排。企業(yè)各級部門要有專職人員負(fù)責(zé)和參與預(yù)算，這些專職人員要經(jīng)過相關(guān)培訓(xùn)或具備相關(guān)專業(yè)認(rèn)證，比如獲得注冊管理會計師證書。

流程與環(huán)節(jié)貫穿于預(yù)算管理體系的全過程和各個方面。預(yù)算流程包括預(yù)算目標(biāo)制定、預(yù)算編制、預(yù)算控制、預(yù)算分析、改進(jìn)措施、滾動調(diào)整、預(yù)算考核等環(huán)節(jié)，從而形成一個閉環(huán)管理流程。

模型與方法則是預(yù)算管理體系的內(nèi)核。在預(yù)算管理的不同環(huán)節(jié)和不同領(lǐng)域，需要有專門的預(yù)算模型和專業(yè)的預(yù)算方法對其進(jìn)行支持。

工具與平臺主要考慮企業(yè)預(yù)算管理采用的IT工具，以及預(yù)算工具與企業(yè)IT平臺的集成，戰(zhàn)略落地需要工具與平臺作支撐。

預(yù)算效果則主要考慮企業(yè)實施預(yù)算后取得的效果，主要包括業(yè)績提升、預(yù)算準(zhǔn)確度（偏離度），以及預(yù)算融入企業(yè)管理的深度和廣度。

預(yù)算管理成熟度模型的方法體系

成熟度模型是衡量管理活動發(fā)展階段的一套方法體系。預(yù)算管理成熟度模型是成熟度模型在預(yù)算管理領(lǐng)域的應(yīng)用。該模型首次將全面預(yù)算管理體系做了創(chuàng)新性的完整描述，提出企業(yè)預(yù)算管理成熟度分級的概念。在成果的應(yīng)用上，預(yù)算管理成熟度評價方式將不同企業(yè)在預(yù)算管理中的個性元素與預(yù)算管理成熟度級別的要求融合。每一級成熟度對應(yīng)若干個目標(biāo)，針對每個目標(biāo)分別規(guī)定了若干條實踐。

（一）預(yù)算管理成熟度模型的級別劃分

我們把企業(yè)預(yù)算管理成熟度按照由低到高可分為5個級別，成熟度級別越高，表明該管理活動的發(fā)展階段越趨向成熟。

第一級——初始級。指企業(yè)的預(yù)算管理處于初始狀態(tài)。

第二級——擴(kuò)展級，指企業(yè)管理層已經(jīng)開始重視預(yù)算工作，業(yè)務(wù)部門深入?yún)⑴c預(yù)算工作，預(yù)算內(nèi)容包括從業(yè)務(wù)預(yù)算到財務(wù)預(yù)算，有預(yù)算結(jié)果的反饋分析。

第三級——閉環(huán)級，指企業(yè)的預(yù)算管理形成閉環(huán)，已經(jīng)成為落實經(jīng)營目標(biāo)和運營協(xié)調(diào)的主要管理手段。

第四級——優(yōu)秀級，指企業(yè)建立了充分反應(yīng)行業(yè)特點和管理重點的預(yù)算模型，同時通過滾動預(yù)算和情景模擬使得預(yù)算管理成為企業(yè)實現(xiàn)資源優(yōu)化配置和運營控制主要工具。

第五級——卓越級，企業(yè)具有成熟的戰(zhàn)略管理體系，通過長期預(yù)算量化和落實戰(zhàn)略目標(biāo)，預(yù)算系統(tǒng)和運營反饋系統(tǒng)將有機(jī)相結(jié)合，共同為戰(zhàn)略落地和控制的主要手段，同時預(yù)算與整個組織文化和員工行為高度融合。

（二）預(yù)算管理成熟度模型的衡量標(biāo)準(zhǔn)

預(yù)算管理成熟度模型用實踐衡量預(yù)算的執(zhí)行情況。這一思路借鑒了當(dāng)前國際軟件界最流行最實用的軟件成熟度模型（CMMI），認(rèn)為只要集中精力持續(xù)努力去付諸實踐，不斷進(jìn)行管理實踐和過程的改進(jìn)，就可以獲得較好的結(jié)果。成熟度模型不僅為企業(yè)預(yù)算體系建設(shè)找到了個性化與通用性之間的契合點，還勾勒了一幅落地的路線圖。

圖 2 評價層級圖

（三）預(yù)算管理成熟度模型的評價方法

1.階段型表示法

我們采用階段型方法評價企業(yè)預(yù)算管理所處的成熟度級別。階段型是指用一個成熟度級別來衡量企業(yè)預(yù)算管理的水平，企業(yè)可以按照成熟度級別的要求，逐級提升自己的管理水平。

預(yù)算管理成熟度模型的全部描述是按目標(biāo)作為基本構(gòu)件而展開的，目標(biāo)即要素的一個點。模型為每一個成熟度級別定義了若干目標(biāo)，如果該級別的全部目標(biāo)都達(dá)到要求了，就認(rèn)為該級別達(dá)到了。對目標(biāo)是否達(dá)成的判斷標(biāo)準(zhǔn)則是實踐，成熟度模型在每項目標(biāo)下規(guī)定了若干實踐，所有實踐都達(dá)到要求了，就認(rèn)為該項目標(biāo)達(dá)到了要求。而對于實踐的達(dá)成標(biāo)準(zhǔn)，模型采取證據(jù)提供法，由被評估方提供證據(jù)，只要提供的證據(jù)能滿足該條實踐的要求，就可以認(rèn)為該條實踐達(dá)成了。

預(yù)算管理成熟度第一級是預(yù)算管理的初始級。這一級別不需要做具體評估。只要企業(yè)沒有達(dá)到二級的要求，就認(rèn)為是處于成熟度一級。

在第二級中，我們基于預(yù)算體系的六大方面，設(shè)定了15項具體目標(biāo)，并在這些目標(biāo)下，設(shè)置了23項實踐，以評價企業(yè)預(yù)算管理的級別。

在第三級下，我們新設(shè)了29項目標(biāo)和43項實踐，加上成熟度二級所規(guī)定的15項目標(biāo)和23項實踐，成熟度三級所需要完成的目標(biāo)和實踐分別為44項和66項。我們認(rèn)為，企業(yè)如果要通過更高級別的評估，首先就必須先完成更低級別下的所有目標(biāo)和實踐。

第四級對應(yīng)的目標(biāo)和實踐分別為62項和91項，而作為成熟度的最高級別，第五級則對應(yīng)了所有的目標(biāo)和實踐，分別為66項和97項。

2. 連續(xù)型表示法

我們采用連續(xù)性表示法評價企業(yè)在某一方面的預(yù)算管理水平。連續(xù)型表示法單獨衡量某個方面的管理水平。目的是通過對預(yù)算管理的六大方面進(jìn)行梳理對比，找到管理的短板，為持續(xù)提升明確方向和內(nèi)容。企業(yè)可以從預(yù)算管理體系的六大方面出發(fā)，用連續(xù)型表示法結(jié)合自身的業(yè)務(wù)特點和管理需要，重點從某些方面提升預(yù)算的管理水平。

圖3 預(yù)算管理成熟度模型的結(jié)構(gòu)示意圖

連續(xù)型表示方法按6大方面來劃分目標(biāo)和實踐，用每個方面的目標(biāo)實現(xiàn)率[目標(biāo)實現(xiàn)率＝（完全符合的目標(biāo)數(shù)+大部分符合的目標(biāo)數(shù)）÷目標(biāo)總數(shù)×100%]來評價該方面的管理成熟度。企業(yè)可以根據(jù)自身特點，把某些方面的目標(biāo)與實踐一直做到最好，而其他方面只需關(guān)注最基本的目標(biāo)和實踐，有些甚至可以不必考慮。

圖4 連續(xù)型表示法示例

預(yù)算管理成熟度模型成果的應(yīng)用

模型的應(yīng)用方法是闡述如何應(yīng)用預(yù)算成熟度模型評估企業(yè)的預(yù)算管理情況。重點需要解決以下幾個問題：

（一）如何評價目標(biāo)和實踐是否符合要求

認(rèn)定預(yù)算管理成熟度級別需要評估目標(biāo)和實踐是否符合要求。對目標(biāo)和實踐的評估不是定量打分的方式，而是定性描述。對目標(biāo)的描述有“完全符合”、“不符合”和“不適用”三種情況。對實踐的描述有：“完全實現(xiàn)”、“大部分實現(xiàn)”、“少部分實現(xiàn)”和“沒有實現(xiàn)”。

（二）如何由實踐的評價推導(dǎo)出對目標(biāo)的評價

某個目標(biāo)對應(yīng)的實踐完全實現(xiàn)或大部分實現(xiàn)，則認(rèn)為該目標(biāo)是完全符合要求的，如果該級別及其以下級別的目標(biāo)均符合要求，則認(rèn)為企業(yè)的預(yù)算管理達(dá)到了該等級的成熟度。任何一項實踐被評價為少部分實現(xiàn)或未實現(xiàn)，則認(rèn)為其對應(yīng)的目標(biāo)是不符合要求的，只要有一個目標(biāo)不符合要求，就認(rèn)為企業(yè)的預(yù)算管理沒有達(dá)到該成熟度級別。

另外，為避免極端情況的發(fā)生，模型還規(guī)定了另外一個條件，即部分實現(xiàn)的實踐總數(shù)不能超過總實踐數(shù)的20%，或者說完全實現(xiàn)率不低于80%。

（三）如何認(rèn)定實踐是否符合要求

模型先針對每條實踐，列出了調(diào)研問題清單。然后，在評估時，企業(yè)需要根據(jù)評估小組給出的問題清單，準(zhǔn)備相應(yīng)的證據(jù)材料。如果證據(jù)材料足以證明企業(yè)實現(xiàn)了該條實踐，則認(rèn)定該實踐的評估結(jié)果為“完全實現(xiàn)”；如果證據(jù)材料證明企業(yè)實現(xiàn)了該實踐，但尚有少量缺陷，在該缺陷不影響目標(biāo)實現(xiàn)的情況下，應(yīng)認(rèn)定該條實踐為“大部分實現(xiàn)”；如果企業(yè)提供的證明材料不足以證明其實踐已經(jīng)實現(xiàn)，則應(yīng)認(rèn)定該條實踐為“少部分實現(xiàn)”；如果企業(yè)提供的證據(jù)材料證明企業(yè)沒有實現(xiàn)該條實踐，或不能提供證據(jù)材料，應(yīng)認(rèn)定該實踐為“沒有實現(xiàn)”。

結(jié) 語

預(yù)算管理成熟度評價模型是成熟度模型在預(yù)算管理領(lǐng)域的應(yīng)用。該模型基于對國內(nèi)外先進(jìn)理論、典型案例和預(yù)算實踐的研究和觀察，創(chuàng)造性地提出了涵蓋定位與環(huán)境、組織與人事、環(huán)節(jié)與流程、模型與方法、平臺和工具、以及預(yù)算效果等六大方面的企業(yè)預(yù)算管理完整體系，對于管理會計在新經(jīng)濟(jì)時代的體系重構(gòu)，以及中國企業(yè)預(yù)算管理理論發(fā)展和實踐創(chuàng)新，是一次有益的探索和進(jìn)步，也是推動預(yù)算管理標(biāo)準(zhǔn)建立的一次重大嘗試。

預(yù)算管理成熟度評價模型的研發(fā)和應(yīng)用，可實現(xiàn)以下幾方面作用：

（1）成為上級主管機(jī)構(gòu)對下級組織的一個管理工具。上級組織可以參考預(yù)算管理成熟度模型的框架對下級組織的預(yù)算管理提出要求，同時使用該工具檢查下級組織的達(dá)標(biāo)情況，從而實現(xiàn)上級組織的管理意圖。

（2）成為企業(yè)評價自身預(yù)算管理水平的手段。預(yù)算管理成熟度評估是一個組織評估和證明其預(yù)算管理水平高低的一種手段。例如，企業(yè)在項目投標(biāo)時、對外合作時、向利益相關(guān)者報告工作時等時點，可以利用企業(yè)預(yù)算管理通過了某個較高級別的認(rèn)證來證明公司管理的規(guī)范化和有效性。

（3）成為企業(yè)預(yù)算管理改善的指引。預(yù)算管理成熟度模型科學(xué)定義了預(yù)算管理水平從低到高的發(fā)展過程，可以為企業(yè)預(yù)算管理改善提供目標(biāo)與路徑的指引。從而使企業(yè)的預(yù)算管理改善工作變得更有效率，并且降低了管理改善過程中的漏洞與風(fēng)險。