物流業(yè)“營(yíng)改增”之立法背景探析

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1673-1972（2015）04-0054-04

收稿日期：2015-04-20

基金項(xiàng)目：中國(guó)政法大學(xué)2013-2014年研究生創(chuàng)新項(xiàng)目“‘營(yíng)改增’法治化問(wèn)題研究——以物流行業(yè)試點(diǎn)規(guī)則審查為中心”（1312SSCX22）

作者簡(jiǎn)介：李蔚然（1990-），女，四川通江人，博士研究生，主要從事財(cái)稅法學(xué)研究。

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》）規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅的稅目包含交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。早在2011年，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局就聯(lián)合下發(fā)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財(cái)稅[2011] 110號(hào)），規(guī)定從2012年1月1日起，我國(guó)開(kāi)始在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)。隨后，“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍不斷擴(kuò)大，至2013年8月1日，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“營(yíng)改增”試點(diǎn)已推至全國(guó)，2014年1月1日起鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)正式納入試點(diǎn)范圍。除部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，我國(guó)“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍始終以物流行業(yè)作為改革重心，“營(yíng)改增”試點(diǎn)為何從物流行業(yè)入手，這與我國(guó)當(dāng)前整個(gè)稅制改革的背景和理念是一致的。

一、推動(dòng)增值稅立法和保障納稅人抵扣權(quán)

（一）貫徹稅法基本原則

第一，稅收法定原則。此次“營(yíng)改增”試點(diǎn)以及擴(kuò)圍過(guò)程中，原先繳納營(yíng)業(yè)稅行業(yè)的物流業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)改征增值稅，而稅種轉(zhuǎn)換的依據(jù)僅僅是財(cái)政部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的“試點(diǎn)方案”“事項(xiàng)公告”“試點(diǎn)辦法”等。未經(jīng)法律明確規(guī)定，國(guó)家不得運(yùn)用公權(quán)力對(duì)公民的合法財(cái)產(chǎn)進(jìn)行強(qiáng)制性剝奪，我國(guó)《立法法》也將稅收基本制度納入“只能制定法律的事項(xiàng)”。要確?！盃I(yíng)改增”實(shí)施的合法性，必須將稅改的具體稅收政策上升到立法層面，這又涉及到增值稅立法的推進(jìn)。總而言之，只有“法定”，才能保障納稅人的“同意權(quán)”，從保護(hù)納稅人的基本權(quán)利出發(fā)減輕納稅人實(shí)際稅負(fù)和降低稅收遵從成本。

第二，稅收公平原則。稅收負(fù)擔(dān)必須在國(guó)民之間進(jìn)行公平分配，在各種稅收法律關(guān)系中，納稅人之間的地位是平等的。在進(jìn)行“營(yíng)改增”后的物流領(lǐng)域納稅人的負(fù)擔(dān)不合理地予以加重，不同環(huán)節(jié)的物流企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)不公平，納稅人的抵扣權(quán)未被平等地予以保護(hù)等。而稅收法律制度應(yīng)當(dāng)如何構(gòu)建才能夠?qū)崿F(xiàn)“營(yíng)改增”行業(yè)整體稅負(fù)的公平，這些問(wèn)題的解決都有賴(lài)于對(duì)稅收公平原則的深入理解和貫徹實(shí)施。

第三，稅收中性原則。經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行的關(guān)鍵是保證企業(yè)和個(gè)人所做出之決定是出于純粹經(jīng)濟(jì)原因。稅收不應(yīng)當(dāng)對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)造成扭曲。就增值稅等間接稅而言，其中性是通過(guò)環(huán)環(huán)抵扣來(lái)實(shí)現(xiàn)的，并在其定義中已有所顯現(xiàn)。而“營(yíng)改增”的一個(gè)重要原因，便在于增值稅較營(yíng)業(yè)稅而言能更好地踐行稅收中立原則。就物流領(lǐng)域而言，“營(yíng)改增”后，稅收的中性作用是否得到預(yù)期的發(fā)揮，在增值稅具有累退性的前提下，如何平衡和協(xié)調(diào)稅收中性和累退性，這些深刻而復(fù)雜的難題都需要在研究中進(jìn)一步分析和解答。

（二）保護(hù)物流企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣權(quán)

稅款抵扣權(quán)是納稅人在實(shí)行稅款抵扣制度下依法享有的權(quán)利，而稅款抵扣制是指以商品生產(chǎn)流通和勞務(wù)服務(wù)中的各個(gè)環(huán)節(jié)的增值額為征稅對(duì)象，消除重復(fù)征稅，納稅人在此種情形享有稅法賦予的“抵扣權(quán)”。是否有必要適當(dāng)增加進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目及如何放開(kāi)抵扣范圍都是“營(yíng)改增”必須研究的重點(diǎn)內(nèi)容。

我國(guó)“十二五”規(guī)劃期間的主要任務(wù)是轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，而優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、增加服務(wù)業(yè)比重則是轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式中重要一環(huán)。增值稅改征營(yíng)業(yè)稅已然成為當(dāng)前我國(guó)財(cái)稅改革的必然選擇，“十二五”規(guī)劃中也明確提到“擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收”，這為我國(guó)的增值稅改革提供了方向性的引導(dǎo)。因此，從“營(yíng)改增”視野下的物流行業(yè)面臨的稅收困境出發(fā)，結(jié)合其行業(yè)特點(diǎn)，及時(shí)對(duì)“營(yíng)改增”具體政策進(jìn)行法律層面的完善，對(duì)于建立增值稅立法框架，早日實(shí)現(xiàn)增值稅統(tǒng)一立法具有重大意義。

二、解決物流業(yè)稅負(fù)過(guò)重問(wèn)題

根據(jù)中國(guó)物流與采購(gòu)聯(lián)合會(huì)于2013年對(duì)927家物流企業(yè)2008-2012年5年間稅收支出情況的統(tǒng)計(jì)調(diào)查，如果將全國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平（全國(guó)稅收收入/ GDP）作為比較依據(jù)，同指標(biāo)的物流業(yè)稅負(fù)水平計(jì)算公式為：物流業(yè)稅收負(fù)擔(dān)水平＝物流業(yè)的稅收支出/物流業(yè)增加值；樣本數(shù)據(jù)顯示，2007-2011年樣本企業(yè)5年間的平均稅收負(fù)擔(dān)水平為20.19%，高于全國(guó)同期宏觀稅負(fù)水平（18.26%）1.93個(gè)百分點(diǎn)，且稅收負(fù)擔(dān)水平呈逐年遞增趨勢(shì)；如果考慮到物流企業(yè)不作為納稅人但實(shí)際負(fù)擔(dān)的隱性稅收支出，5年間樣本企業(yè)實(shí)際稅負(fù)平均水平為26.79%， ①比宏觀稅收負(fù)擔(dān)均值高出8.53個(gè)百分點(diǎn)；對(duì)于不同業(yè)務(wù)板塊，考慮隱性稅收支出的情況，運(yùn)輸業(yè)是稅收負(fù)擔(dān)最重的板塊，倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)次之，然后是貨代和快遞業(yè)，且物流業(yè)所有板塊稅負(fù)水平均高于全國(guó)宏觀稅負(fù)水平。 [1]

因此，物流行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)較其他主要行業(yè)處于“上位圈”，但與此同時(shí)，物流行業(yè)的社會(huì)平均利潤(rùn)尚未達(dá)到社會(huì)平均水平。也就是說(shuō)，利潤(rùn)水平偏低的物流企業(yè)實(shí)際上卻承擔(dān)了較重的稅負(fù)，甚至超過(guò)其他高利潤(rùn)水平行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅額，這樣的稅制設(shè)計(jì)顯然是不合理的，是阻礙行業(yè)發(fā)展的一大頑疾。

（一）物流業(yè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)繁多

物流業(yè)在全面實(shí)施“營(yíng)改增”之前，以營(yíng)業(yè)收入為征稅對(duì)象，每經(jīng)過(guò)一個(gè)環(huán)節(jié)就征一次稅，而物流業(yè)的特殊性決定了貨物出廠到最終達(dá)到消費(fèi)者手中需要輾轉(zhuǎn)經(jīng)過(guò)多個(gè)環(huán)節(jié)，而如果每個(gè)環(huán)節(jié)都按全部營(yíng)業(yè)額征稅，勢(shì)必會(huì)給物流企業(yè)帶來(lái)巨大的成本負(fù)擔(dān)?！对鲋刀悤盒袟l例》第8條規(guī)定：“購(gòu)進(jìn)或者銷(xiāo)售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中支付運(yùn)輸費(fèi)用的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額?！蔽锪髌髽I(yè)以此可以運(yùn)輸費(fèi)用的7%作為增值稅抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，但相對(duì)于17%的抵扣率仍然無(wú)法消除對(duì)同一筆收入的重復(fù)征稅。

以交通運(yùn)輸企業(yè)為例，我國(guó)的交通運(yùn)輸業(yè)主要包括鐵路運(yùn)輸、道路運(yùn)輸（公路、纜車(chē)、索道及其他）、管道運(yùn)輸、水上運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、公共交通和裝卸搬運(yùn)7大類(lèi)。通常，一樁交通運(yùn)輸類(lèi)交易會(huì)涉及多種甚至全部類(lèi)別的運(yùn)輸方式，倘若每一運(yùn)輸環(huán)節(jié)都將之前的費(fèi)用作為計(jì)稅基礎(chǔ)，這對(duì)任何一個(gè)運(yùn)輸企業(yè)來(lái)說(shuō)，恐怕都是“不可承受之重”。而同樣作為流轉(zhuǎn)稅的增值稅，較營(yíng)業(yè)稅最大的優(yōu)勢(shì)莫過(guò)于其在征收技術(shù)上只對(duì)增值額增稅，能避免多環(huán)節(jié)造成的重復(fù)征稅。因此，對(duì)于物流業(yè)這樣涉及多個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)且流轉(zhuǎn)金額較大的行業(yè)，征收營(yíng)業(yè)稅使得物流企業(yè)的重復(fù)征稅問(wèn)題尤其嚴(yán)重。

其次，物流業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)決定物流公司的業(yè)務(wù)通常會(huì)遍布全國(guó)各地，物流公司不得不在全國(guó)各地建立分公司或分支機(jī)構(gòu)。而同時(shí)營(yíng)業(yè)稅是地方稅種，各地物流企業(yè)分包的現(xiàn)象非常嚴(yán)重，同一物品在不同地方轉(zhuǎn)包時(shí),各機(jī)構(gòu)都要就物品的全部運(yùn)費(fèi)繳納營(yíng)業(yè)稅，即跨地區(qū)的物流運(yùn)輸至少重復(fù)繳納2倍以上營(yíng)業(yè)稅。雖然近年來(lái)國(guó)務(wù)院通過(guò)立法實(shí)行營(yíng)業(yè)稅差額征收政策 ②，這在一定程度上減輕了物流企業(yè)的稅負(fù)，但不能在根本上徹底消除重復(fù)征稅。

（二）混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為突出

處于生產(chǎn)和銷(xiāo)售環(huán)節(jié)中間的物流企業(yè)，其行為復(fù)雜多變，要想準(zhǔn)確地給物流企業(yè)的各個(gè)行為定性并確定其應(yīng)當(dāng)繳納的稅種，在實(shí)際操作中存在巨大困難。多數(shù)物流企業(yè)都會(huì)包含多項(xiàng)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，即兼營(yíng)或者混合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。因此，人為地將連續(xù)的行為拆分，規(guī)定不同的行為適用不同的稅種，這在一定程度上造成了類(lèi)似業(yè)務(wù)承擔(dān)的稅負(fù)完全不同，違背了稅收公平的原則，還可能導(dǎo)致稅務(wù)部門(mén)的“尋租”行為。對(duì)于兼營(yíng)兩種應(yīng)稅項(xiàng)目的納稅人，一般要分別計(jì)算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額與非應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅，同一企業(yè)的行為卻要分項(xiàng)收費(fèi)，企業(yè)每月都需編制兩套報(bào)表繳稅，導(dǎo)致時(shí)間、資源和效率的浪費(fèi)。 [2]29

（三）增值稅抵扣鏈條斷裂

一個(gè)產(chǎn)品從原料采購(gòu)到最終上架銷(xiāo)售，勢(shì)必經(jīng)歷生產(chǎn)、流通、銷(xiāo)售3個(gè)環(huán)節(jié)，三環(huán)節(jié)緊密連接，相互影響，相互配合。對(duì)各企業(yè)而言，減少本環(huán)節(jié)中的成本是盈利的必然要求。但對(duì)于減少環(huán)節(jié)間的銜接成本，卻不僅僅是企業(yè)所能決定的，這與整個(gè)國(guó)家的行業(yè)結(jié)構(gòu)和相關(guān)政策緊密相關(guān)。在“營(yíng)改增”之前，三環(huán)節(jié)間的銜接在流轉(zhuǎn)稅政策方面就存在相當(dāng)大的問(wèn)題，突出表現(xiàn)在我國(guó)對(duì)貨物的生產(chǎn)、銷(xiāo)售環(huán)節(jié)征收增值稅，而在流通（運(yùn)輸）環(huán)節(jié)卻普遍征收營(yíng)業(yè)稅，兩稅種的巨大差異使得三環(huán)節(jié)在連接過(guò)程中會(huì)消耗大量的企業(yè)資源。增值稅實(shí)行的是抵扣稅制，物流經(jīng)營(yíng)者從上游企業(yè)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票在流通環(huán)節(jié)無(wú)法進(jìn)行抵扣，而物流企業(yè)也無(wú)法給下游的關(guān)聯(lián)企業(yè)開(kāi)具相應(yīng)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，使得增值稅抵扣鏈條中斷。

另一方面，不斷購(gòu)入作為固定資產(chǎn)的交通工具，對(duì)物流企業(yè)來(lái)說(shuō)也是一筆不小的開(kāi)支。在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，企業(yè)購(gòu)入的已繳納增值稅的新的固定資產(chǎn)，不能在以后環(huán)節(jié)作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，使得稅基被放大，導(dǎo)致了營(yíng)業(yè)稅和增值稅的重復(fù)納稅，加重了物流企業(yè)的負(fù)擔(dān)。物流業(yè)在整個(gè)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中屬于基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，固定資產(chǎn)比重較大，新技術(shù)、新設(shè)備的投入對(duì)企業(yè)未來(lái)的發(fā)展影響較大。營(yíng)業(yè)稅制使得企業(yè)購(gòu)買(mǎi)的用于技術(shù)改進(jìn)的設(shè)備不能得到充分抵扣，嚴(yán)重抑制了物流企業(yè)投資新技術(shù)、新設(shè)備的熱情，阻礙了整個(gè)物流業(yè)行業(yè)水平的更新和提高，形成了惡性循環(huán)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，極不利于物流業(yè)的發(fā)展。

增值稅抵扣鏈條的中斷不僅在理論上造成了產(chǎn)業(yè)間在稅收協(xié)調(diào)上的困難，而且在實(shí)踐中給稅收征管也提出了不小的挑戰(zhàn)。普通發(fā)票的開(kāi)具導(dǎo)致增值稅自我約束機(jī)制失靈，為納稅人留下了逃稅的空間，增加稅收征管的難度。

作為產(chǎn)品生產(chǎn)、加工、銷(xiāo)售和運(yùn)營(yíng)過(guò)程的必需環(huán)節(jié)，物流業(yè)幾乎鏈接經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的所有部門(mén)。但我國(guó)現(xiàn)行增值稅制度卻未將物流業(yè)納入其征稅范圍，這無(wú)異于在抵扣鏈條中形成一個(gè)巨大的缺口。此外，雖然現(xiàn)行法律規(guī)定運(yùn)輸發(fā)票可以抵扣7%的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，但是由于我國(guó)增值稅專(zhuān)用發(fā)票和運(yùn)輸發(fā)票分別由國(guó)稅機(jī)關(guān)和地稅機(jī)關(guān)進(jìn)行管理，管理機(jī)關(guān)不一致，這就造成了增值稅抵扣鏈條中的另一薄弱點(diǎn)。 [3]19因此，從防止偷稅漏稅和提高稅收征管效率的角度上來(lái)看，為防止國(guó)家稅款流失，營(yíng)業(yè)稅和增值稅應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一。

三、實(shí)施“結(jié)構(gòu)性減稅”

（一）“結(jié)構(gòu)性減稅”的背景與內(nèi)涵

所謂“結(jié)構(gòu)性減稅”，是指在“有增有減，結(jié)構(gòu)性調(diào)整”下偏向于減稅的一種稅制改革方案，它是在新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的趨勢(shì)下，通過(guò)切實(shí)降低納稅人稅負(fù)，優(yōu)化現(xiàn)有的稅制結(jié)構(gòu)，從而使得稅收可以實(shí)現(xiàn)資源的合理配置。 [4]“結(jié)構(gòu)性減稅”的內(nèi)涵并非僅指其字面意義上的通過(guò)不收或少收稅而減低納稅人的稅負(fù)，更為重要的是其注重稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。從稅制結(jié)構(gòu)的層面上來(lái)理解減稅，即減稅是為了達(dá)到經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)亦或宏觀調(diào)控的目標(biāo)，通過(guò)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)降低納稅人的實(shí)際稅負(fù)。

目前，我國(guó)正致力于加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。在全球資本流動(dòng)性高漲的情形中，一國(guó)的貨幣政策不能再產(chǎn)生明顯的調(diào)控效果，而主要依靠增加政府支出的“粗放型”經(jīng)濟(jì)刺激對(duì)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的副作用已逐漸凸顯。 [5]在此情況下，“結(jié)構(gòu)性減稅”作為宏觀調(diào)控的“新手段”對(duì)于實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)被寄予厚望。

首先，我國(guó)自1998年以來(lái)便開(kāi)始實(shí)施積極的財(cái)政政策，當(dāng)時(shí)就有許多學(xué)者提出了“減稅”。我國(guó)稅收超出常規(guī)的連續(xù)增長(zhǎng)，一方面加重了企業(yè)和居民的稅負(fù)，另一方面不利于刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、增強(qiáng)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，所以我國(guó)應(yīng)采取完善稅制結(jié)構(gòu)、適度減稅的政策以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長(zhǎng)。2003年《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問(wèn)題的決定》確定了我國(guó)將施行新一輪的稅制改革，生產(chǎn)型增值稅將轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅， [6]其后，財(cái)政部又明確提出了“推進(jìn)有增有減的結(jié)構(gòu)性稅改”。

其次，2008年由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的國(guó)際金融危機(jī)給各國(guó)經(jīng)濟(jì)造成了負(fù)面沖擊，世界經(jīng)濟(jì)的疲軟使得以出口為增長(zhǎng)點(diǎn)的國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)趨于低迷。國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)無(wú)法再像往常一樣依賴(lài)于出口，于是國(guó)家通過(guò)擴(kuò)大內(nèi)需實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，而這又需要政府增加財(cái)政支出和減少財(cái)稅收入兩種渠道來(lái)實(shí)現(xiàn)?；诖?，我國(guó)實(shí)施了4萬(wàn)億人民幣的經(jīng)濟(jì)刺激計(jì)劃，以增加政府支出的方式刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。同時(shí)，減少政府稅收的財(cái)政調(diào)控方式也得到了中央的重視，因?yàn)閷?duì)個(gè)人和企業(yè)實(shí)施合理減稅相當(dāng)于增加其可支配收入，從而拉動(dòng)消費(fèi)需求和投資需求，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長(zhǎng)，以應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的破壞性影響。

綜上所述，“結(jié)構(gòu)性減稅”的稅收內(nèi)涵包括：一是以降低稅負(fù)為目的，減稅的基本出發(fā)點(diǎn)就是減少政府的稅收使得居民的可支配收入相應(yīng)增加，以擴(kuò)大國(guó)內(nèi)的消費(fèi)和投資需求；二是以?xún)?yōu)化稅制為手段，“結(jié)構(gòu)性減稅”并不是簡(jiǎn)單地降低稅率、調(diào)減納稅范圍或給予稅收優(yōu)惠，它主要是通過(guò)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的方式實(shí)現(xiàn)整體稅負(fù)的降低。

（二）“營(yíng)改增”是“結(jié)構(gòu)性減稅”的必然要求

我國(guó)在加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的過(guò)程中，從產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的角度來(lái)看，突破口不在制造業(yè)，而是在服務(wù)業(yè)。我國(guó)“世界工廠”地位確立已久，三大產(chǎn)業(yè)中服務(wù)業(yè)對(duì)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、提升國(guó)家經(jīng)濟(jì)綜合實(shí)力最具有決定意義，逐步提高服務(wù)業(yè)比重是協(xié)調(diào)三大產(chǎn)業(yè)均衡發(fā)展的必然出路。而在發(fā)展服務(wù)業(yè)時(shí)，我們就面臨服務(wù)業(yè)和制造業(yè)的稅收平衡問(wèn)題。筆者認(rèn)為，從產(chǎn)業(yè)發(fā)展平衡角度和稅收公平原則出發(fā)，應(yīng)當(dāng)使服務(wù)業(yè)承擔(dān)同制造業(yè)相一致的稅收負(fù)擔(dān)，而“營(yíng)改增”能切實(shí)解決目前服務(wù)業(yè)和制造業(yè)稅負(fù)不公的問(wèn)題。在我國(guó)目前的稅收收入來(lái)源中，間接稅占稅收總收入70%以上。在稅制改革過(guò)程中基于均衡稅收負(fù)擔(dān)的考慮，減少間接稅和來(lái)自企業(yè)繳納的稅，無(wú)疑將會(huì)成為結(jié)構(gòu)性減稅的重點(diǎn)。增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅在現(xiàn)行稅制中，不僅屬于間接稅，而且也是主要由企業(yè)繳納的稅種。因此，在其他宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)手段不能有效發(fā)揮資源配置作用的前提下，我們可以通過(guò)“結(jié)構(gòu)性減稅”助推現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和制造業(yè)的均衡發(fā)展，而“營(yíng)改增”正是“結(jié)構(gòu)性減稅”的重點(diǎn)。

“結(jié)構(gòu)性減稅”的首要出發(fā)點(diǎn)是降低稅負(fù)，且主要是對(duì)稅負(fù)過(guò)重的領(lǐng)域減負(fù)。眾所周知，我國(guó)第一和第二產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)顯著輕于服務(wù)業(yè) ①，物流業(yè)整體稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重的問(wèn)題較為突出，而物流業(yè)作為典型的第三產(chǎn)業(yè)，其在吸納就業(yè)人口、促進(jìn)產(chǎn)品和服務(wù)流通方面發(fā)揮著巨大作用，因此降低物流業(yè)的稅負(fù)理應(yīng)是“結(jié)構(gòu)性減稅”的工作重點(diǎn)。營(yíng)業(yè)稅是我國(guó)對(duì)服務(wù)業(yè)征收的主要稅種，由于其是就營(yíng)業(yè)全額進(jìn)行征稅而不允許抵扣成本，這就在一定程度上存在重復(fù)征稅的風(fēng)險(xiǎn)，基于此，在進(jìn)行“結(jié)構(gòu)化減稅”過(guò)程中，營(yíng)業(yè)稅具有一定的減稅空間。而對(duì)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行“減稅”改革之時(shí)，減縮其征收范圍，與此時(shí)的增值稅擴(kuò)圍相對(duì)接，以期通過(guò)稅制改革切實(shí)降低物流業(yè)及其他服務(wù)業(yè)的實(shí)際稅負(fù)。

我國(guó)實(shí)施“結(jié)構(gòu)性減稅”的最終目標(biāo)，一是通過(guò)減稅刺激短期的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，二是通過(guò)稅收結(jié)構(gòu)調(diào)整解決深層次的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)問(wèn)題。 [6]實(shí)現(xiàn)這兩個(gè)目標(biāo)的具體措施應(yīng)該有所區(qū)別，前者作為臨時(shí)性的財(cái)政政策，通過(guò)降低稅率或減少征稅范圍亦或給予稅收優(yōu)惠實(shí)現(xiàn)，而后者則是長(zhǎng)期的制度安排，必須通過(guò)結(jié)構(gòu)化的稅制調(diào)整形成制度，即“結(jié)構(gòu)性減稅”政策。相比兩者，深層次的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整決定著整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的可持續(xù)性，這從質(zhì)的方面確保了宏觀調(diào)控的有效性和長(zhǎng)期性?；诖?，“營(yíng)改增”無(wú)疑是“結(jié)構(gòu)性減稅”的重點(diǎn)，且應(yīng)將其納入整體稅制改革的過(guò)程中長(zhǎng)期推進(jìn)。