享受減免稅需符合限制性條件

樊其國(guó)

減免稅是指國(guó)家對(duì)特定納稅人或征稅對(duì)象，給予減輕或者免除稅收負(fù)擔(dān)的一種稅收優(yōu)惠措施，包括稅基式減免、稅率式減免和稅額式減免三類(lèi)。減稅是指從應(yīng)納稅款中減征部分稅款；免稅是指免征某一稅種、某一項(xiàng)目的稅款。享受減免稅稅收優(yōu)惠政策,是納稅人的正當(dāng)合法權(quán)利。不可忽視的是，在企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的過(guò)程中，由于減免稅前提條件的限制性，可能會(huì)存在著各種形式的不規(guī)范行為，導(dǎo)致企業(yè)存在著一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)隱患，直接影響到自身稅收權(quán)益的落實(shí)。筆者特此提示納稅人，享受減免稅優(yōu)惠政策，還需關(guān)注是否符合相關(guān)的限制性條件，不能讓稅收優(yōu)惠變?yōu)槎悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)，走出享受減免稅優(yōu)惠的誤區(qū)，有效防控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

一、核準(zhǔn)類(lèi)減免稅，未按規(guī)定申請(qǐng)或未經(jīng)核準(zhǔn)確認(rèn)不得享受

核準(zhǔn)類(lèi)減免稅是指法律、法規(guī)規(guī)定應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的減免稅項(xiàng)目；納稅人享受核準(zhǔn)類(lèi)減免稅，應(yīng)當(dāng)提交核準(zhǔn)材料，提出申請(qǐng)，經(jīng)依法具有批準(zhǔn)權(quán)限的稅務(wù)機(jī)關(guān)按本辦法規(guī)定核準(zhǔn)確認(rèn)后執(zhí)行。納稅人申請(qǐng)核準(zhǔn)類(lèi)減免稅的，應(yīng)當(dāng)在政策規(guī)定的減免稅期限內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出書(shū)面申請(qǐng)，并按要求報(bào)送相應(yīng)的材料。未按規(guī)定申請(qǐng)或雖申請(qǐng)但未經(jīng)有批準(zhǔn)權(quán)限的稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)確認(rèn)的，納稅人不得享受減免稅。

納稅人申請(qǐng)核準(zhǔn)類(lèi)減免稅的，應(yīng)當(dāng)在政策規(guī)定的減免稅期限內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出書(shū)面申請(qǐng)，并按要求報(bào)送相應(yīng)的材料，納稅人對(duì)報(bào)送材料的真實(shí)性和合法性承擔(dān)責(zé)任。減免稅申請(qǐng)符合法定條件、標(biāo)準(zhǔn)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的期限內(nèi)作出準(zhǔn)予減免稅的書(shū)面決定。依法不予減免稅的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明理由，并告知納稅人享有依法申請(qǐng)行政復(fù)議以及提起行政訴訟的權(quán)利。

二、備案類(lèi)減免稅，應(yīng)具備相應(yīng)資質(zhì)并履行備案手續(xù)

備案類(lèi)減免稅是指不需要稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的減免稅項(xiàng)目。納稅人享受備案類(lèi)減免稅，應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)的減免稅資質(zhì)，并履行規(guī)定的備案手續(xù)。備案類(lèi)減免稅的實(shí)施可以按照減輕納稅人負(fù)擔(dān)、方便稅收征管的原則，要求納稅人在首次享受減免稅的申報(bào)階段在納稅申報(bào)表中附列或附送材料進(jìn)行備案，也可以要求納稅人在申報(bào)征期后的其他規(guī)定期限內(nèi)提交報(bào)備資料進(jìn)行備案，納稅人享受備案類(lèi)減免稅的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。

納稅人在符合減免稅資質(zhì)條件期間，備案材料一次性報(bào)備，在政策存續(xù)期可一直享受。納稅人隨納稅申報(bào)表提交附送材料或報(bào)備材料進(jìn)行備案的，應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的減免稅期限內(nèi)，報(bào)送以下資料：（一）列明減免稅的項(xiàng)目、依據(jù)、范圍、期限等；（二）減免稅依據(jù)的相關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定要求報(bào)送的材料。

三、稅收優(yōu)惠存在交叉時(shí)，十三種情形不能疊加享受

企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策類(lèi)型決定企業(yè)能否疊加享受。在適用多項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策時(shí)，納稅人必須進(jìn)行比較分析，通過(guò)綜合平衡后做出選擇，以充分享受稅收優(yōu)惠政策。在選擇自身適用的最具優(yōu)惠的稅收政策時(shí)，需要注意有些稅收優(yōu)惠政策不能重復(fù)享受。同一稅種的兩個(gè)或兩個(gè)以上的稅收優(yōu)惠政策，如果同時(shí)適用于納稅人的同一應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，除法律、法規(guī)另有規(guī)定外，納稅人只能選擇適用其中一項(xiàng)稅收優(yōu)惠，不能兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上稅收優(yōu)惠累加執(zhí)行。當(dāng)優(yōu)惠政策存在交叉時(shí)，以下十三種情形不能疊加享受稅收優(yōu)惠：

企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定的優(yōu)惠、高新技術(shù)企業(yè)低稅率和“兩免三減半”優(yōu)惠、舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建稅收減免與汶川災(zāi)后重建稅收優(yōu)惠、下崗再就業(yè)稅收優(yōu)惠、促進(jìn)殘疾人就業(yè)稅收優(yōu)惠與流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠、軟件企業(yè)和集成電路企業(yè)所得稅優(yōu)惠與企業(yè)所得稅其他優(yōu)惠、減半征收優(yōu)惠不能疊加享受優(yōu)惠稅率、小微企業(yè)減按20%稅率高新技術(shù)企業(yè)減按15%稅率不得疊加享受、固定資產(chǎn)同時(shí)符合加速折舊政策條件的不能疊加享受、軟件企業(yè)優(yōu)惠政策與其他相同方式優(yōu)惠政策存在交叉的不能疊加享受、前海企業(yè)所得稅15%稅率與其他低稅率優(yōu)惠疊加不可同時(shí)享受、涉農(nóng)和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金扣除不得和一般貸款損失準(zhǔn)備金政策疊加享受、就業(yè)稅收優(yōu)惠不能疊加享受。

四、減免稅不符合條件的，視情形依照稅法規(guī)定處理

納稅人享受減免稅的情形發(fā)生變化時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告。納稅人實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況不符合減免稅規(guī)定條件的或者采用欺騙手段獲取減免稅的、享受減免稅條件發(fā)生變化未及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告的，以及未按照本辦法規(guī)定履行相關(guān)程序自行減免稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)依照稅收征管法有關(guān)規(guī)定予以處理。納稅人享受減免稅到期的，應(yīng)當(dāng)停止享受減免稅，按照規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。

五、減免稅情形發(fā)生變化，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告

納稅人在減免稅書(shū)面核準(zhǔn)決定未下達(dá)之前，應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。在減免稅書(shū)面核準(zhǔn)決定下達(dá)之后，所享受的減免稅應(yīng)當(dāng)進(jìn)行申報(bào)。當(dāng)享受減免稅的情形發(fā)生變化時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的減免稅資質(zhì)進(jìn)行重新審核。納稅人享受備案類(lèi)減免稅的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。納稅人享受減免稅到期的，應(yīng)停止享受減免稅，按照規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。納稅人享受減免稅的情形發(fā)生變化時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告。

六、不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和損失的資產(chǎn)，不得提取貸款損失準(zhǔn)備金在稅前扣除

金融企業(yè)發(fā)生的符合條件的貸款損失，應(yīng)先沖減已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金，不足沖減部分可據(jù)實(shí)在計(jì)算當(dāng)年應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！蛾P(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的通知》財(cái)稅〔2015〕9號(hào)第三條規(guī)定，金融企業(yè)的委托貸款、代理貸款、國(guó)債投資、應(yīng)收股利、上交央行準(zhǔn)備金以及金融企業(yè)剝離的債權(quán)和股權(quán)、應(yīng)收財(cái)政貼息、央行款項(xiàng)等不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和損失的資產(chǎn)，不得提取貸款損失準(zhǔn)備金在稅前扣除。

七、企業(yè)公益性捐贈(zèng)，十種情形不允許稅前扣除

對(duì)于公益性捐贈(zèng)的稅前扣除，稅法的基本規(guī)定和要求是不予扣除、限額扣除、按規(guī)定比例扣除，不得延期扣除。與此同時(shí)，還對(duì)一些特殊情形的公益性捐贈(zèng)，可全額稅前扣除的特姝規(guī)定。近幾年，國(guó)家出臺(tái)了一系列新的鼓勵(lì)捐贈(zèng)稅前扣除的優(yōu)惠政策，對(duì)企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人等社會(huì)力量，通過(guò)非營(yíng)利性的社會(huì)團(tuán)體和國(guó)家機(jī)關(guān)的特殊情況下公益性捐贈(zèng)，在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，可以全額在當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額中扣除。同時(shí)，稅收政策還規(guī)定了十種情形的企業(yè)公益性捐贈(zèng)，不允許稅前扣除。包括：超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%限額的，未取得法定扣除憑據(jù)不允許稅前扣除，直接捐贈(zèng)給個(gè)人或單位的，不在捐贈(zèng)支出名單內(nèi)或不屬于名單所屬年度的，公益性捐贈(zèng)逾期支出的，納稅申報(bào)證明材料不全的，各種贊助性支出的，企業(yè)虧損公益性捐贈(zèng)的，非公益性捐贈(zèng)的，核定征收企業(yè)捐贈(zèng)支出的。

八、污水處理達(dá)到排放標(biāo)準(zhǔn)，才能享受增值稅免稅

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕156號(hào)）規(guī)定，對(duì)污水處理勞務(wù)免征增值稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于享受資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策的納稅人執(zhí)行污染物排放標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2013〕23號(hào)）規(guī)定，污水處理，指將污水（包括城鎮(zhèn)污水和工業(yè)廢水）處理后達(dá)到《城鎮(zhèn)污水處理廠污染物排放標(biāo)準(zhǔn)》（GB18918-2002），或達(dá)到相應(yīng)的國(guó)家或地方水污染物排放標(biāo)準(zhǔn)中的直接排放限值的業(yè)務(wù)。

納稅人在辦理資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅退稅、免稅事宜時(shí)，應(yīng)同時(shí)提交污染物排放地環(huán)境保護(hù)部門(mén)確定的該納稅人應(yīng)予執(zhí)行的污染物排放標(biāo)準(zhǔn)，以及污染物排放地環(huán)境保護(hù)部門(mén)在此前6個(gè)月以內(nèi)出具的該納稅人的污染物排放符合上述標(biāo)準(zhǔn)的證明材料。已開(kāi)展環(huán)保核查的行業(yè)，應(yīng)以環(huán)境保護(hù)部門(mén)發(fā)布的符合環(huán)保法律法規(guī)要求的企業(yè)名單公告作為證明材料?？梢?jiàn)，污水處理只有在達(dá)標(biāo)后，才能享受增值稅免稅政策。

九、新建污水處理企業(yè)，事先備案才可享受所得稅優(yōu)惠

污水處理企業(yè)可享受三方面所得稅優(yōu)惠：一是“三免三減半”優(yōu)惠，二是收入減按90%計(jì)入總額，三是專(zhuān)用設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于公開(kāi)行政審批事項(xiàng)等相關(guān)工作的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第10號(hào)）公開(kāi)的審批事項(xiàng)中，包括企業(yè)符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得享受所得稅優(yōu)惠的備案核準(zhǔn)以及企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)的專(zhuān)用設(shè)備的投資額享受所得稅優(yōu)惠的備案核準(zhǔn)。因此，上述投資人新建污水處理企業(yè)應(yīng)事先向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，才可享受企業(yè)所得稅方面的優(yōu)惠。

十、國(guó)際貨運(yùn)代理服務(wù)，免征增值稅必須通過(guò)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行結(jié)算

納稅人通過(guò)其他代理人,間接為委托人辦理貨物的國(guó)際運(yùn)輸、從事國(guó)際運(yùn)輸?shù)倪\(yùn)輸工具進(jìn)出港口、聯(lián)系安排引航、靠泊、裝卸等貨物和船舶代理相關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù),可按規(guī)定免征增值稅。但向委托人收取的全部代理服務(wù)收入,以及向其他代理人支付的全部代理費(fèi)用,必須通過(guò)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行結(jié)算。否則不能免稅。

十一、外企享受“兩免三減半”，外資比例超過(guò)25%、經(jīng)營(yíng)期十年以上

根據(jù)我國(guó)有關(guān)法律規(guī)定，外資比例達(dá)到10%以上的企業(yè)，可以在工商局登記為中外合資企業(yè)，外資比例超過(guò)25%的可以享受“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策。對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在十年以上的，從開(kāi)始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。外商投資企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)或經(jīng)營(yíng)期發(fā)生變化，導(dǎo)致其不符合以上規(guī)定條件的，應(yīng)補(bǔ)繳其此前已經(jīng)享受的定期減免稅稅款。

十二、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠應(yīng)符合五個(gè)條件

一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過(guò)500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免企業(yè)所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕212號(hào)）規(guī)定，享受減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠的技術(shù)轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)符合以下條件：享受優(yōu)惠的技術(shù)轉(zhuǎn)讓主體是企業(yè)所得稅法規(guī)定的居民企業(yè)；技術(shù)轉(zhuǎn)讓屬于財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的范圍；境內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓經(jīng)省級(jí)以上科技部門(mén)認(rèn)定；向境外轉(zhuǎn)讓技術(shù)經(jīng)省級(jí)以上商務(wù)部門(mén)認(rèn)定；國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的其他條件。

十三、車(chē)船稅減免優(yōu)惠，需要每年辦理減免稅手續(xù)

根據(jù)車(chē)船稅法及其相關(guān)車(chē)船稅政策的規(guī)定，節(jié)約能源、使用新能源的車(chē)船，以及包括依照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)予以免稅的外國(guó)駐華使領(lǐng)館、國(guó)際組織駐華代表機(jī)構(gòu)及其有關(guān)人員的車(chē)船;按照規(guī)定繳納船舶噸稅的機(jī)動(dòng)船舶;依法不需要在車(chē)船登記管理部門(mén)登記的機(jī)場(chǎng)、港口、鐵路站場(chǎng)內(nèi)部行駛或者作業(yè)的車(chē)船;公共交通車(chē)船;農(nóng)村居民擁有并主要在農(nóng)村地區(qū)使用的摩托車(chē)、三輪汽車(chē)和低速載貨汽車(chē)等在內(nèi)，均可按規(guī)定享受車(chē)船稅減免優(yōu)惠。

凡符合減免稅條件的車(chē)主，應(yīng)攜帶相關(guān)證明資料到主管地稅機(jī)關(guān)辦理減免稅手續(xù)，方可享受優(yōu)惠，今年車(chē)船稅減免備案受理時(shí)間為2015年1月1日至12月31日。車(chē)船稅減免備案需要每年辦理，上一年度辦理了減免稅備案并享受了稅收優(yōu)惠的車(chē)主，今年要享受稅收優(yōu)惠，依然要再次辦理。

十四、所得減免優(yōu)惠項(xiàng)目，須單獨(dú)計(jì)算所得、合理分?jǐn)偲陂g費(fèi)用

減免所得，指減免按項(xiàng)目實(shí)行減免稅，企業(yè)經(jīng)營(yíng)符合條件的項(xiàng)目?jī)羲?，免征或減征所得稅，不是企業(yè)整體減免稅。納稅人同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇項(xiàng)目的，其優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒(méi)有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。對(duì)于減免所得優(yōu)惠項(xiàng)目，稅法要求必須單獨(dú)核算，合理分?jǐn)偲陂g費(fèi)用。計(jì)算公式為：

享受優(yōu)惠的凈所得＝項(xiàng)目收入－項(xiàng)目成本－項(xiàng)目分?jǐn)偟钠陂g費(fèi)用。

（一）享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應(yīng)單獨(dú)計(jì)算技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒(méi)有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

（二）企業(yè)應(yīng)單獨(dú)核算其享受優(yōu)惠的CDM項(xiàng)目的所得，并合理分?jǐn)傆嘘P(guān)期間費(fèi)用，沒(méi)有單獨(dú)核算的，不得享受上述企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

（三）企業(yè)同時(shí)從事不在《目錄》范圍的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目取得的所得，應(yīng)與享受優(yōu)惠的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)所得分開(kāi)核算，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間共同費(fèi)用；沒(méi)有單獨(dú)核算的，不得享受上述企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

（四）節(jié)能服務(wù)公司同時(shí)從事適用不同稅收政策待遇項(xiàng)目的，其享受稅收優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算收入、扣除，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒(méi)有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受稅收優(yōu)惠政策。

享受所得減免優(yōu)惠項(xiàng)目的企業(yè)，應(yīng)填報(bào)該項(xiàng)目合理分?jǐn)偟钠陂g費(fèi)用。合理分?jǐn)偙壤梢园凑胀顿Y額、銷(xiāo)售收入、資產(chǎn)額、人員工資等參數(shù)確定。上述比例一經(jīng)確定，不得隨意變更。