資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用

薛新華

摘要：本文以固定資產(chǎn)為例，詳細(xì)解釋了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用。對資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用進(jìn)行分析，幫助廣大會計人員正確理解和掌握資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法在資產(chǎn)管理中的運用，以達(dá)舉一反三、融會貫通之目的。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)負(fù)債表 ?債務(wù)法 ?賬面價值 ?計稅基礎(chǔ) ?遞延所得稅

0 引言

為了使初學(xué)者能夠真正理解和掌握，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用，筆者現(xiàn)將以固定資產(chǎn)為例將資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的運用進(jìn)行詳細(xì)分析。

1 確定固定資產(chǎn)的賬面價值和計稅基礎(chǔ)

固定資產(chǎn)的賬面價值：目前，年末資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)的年初數(shù)和年末數(shù)，就是固定資產(chǎn)的賬面價值。

確定固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)：固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回固定資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項資產(chǎn)在未來期間計稅時可以稅前扣除的金額。用公式表示即為：資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可予稅前列支的金額資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)本質(zhì)上就是稅收口徑上資產(chǎn)的價值標(biāo)準(zhǔn)，也就是稅法認(rèn)可的資產(chǎn)的價值。

2 確定差異的性質(zhì)及會計處理

當(dāng)固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，固定資產(chǎn)的賬面價值之所以小于計稅基礎(chǔ)，是因為按照會計準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理時，計提的折舊比稅法要求提的多，使費用成本高，計算的會計利潤低，年末計算繳納所得稅時，必須按稅法的要求調(diào)增應(yīng)納稅所得額，結(jié)果使該年交的所得稅比按會計利潤計算的多，該年多交的這部分所得稅在以后的會計年度內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，因此，會計處理為：借記“所得稅費用”、“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”賬戶。若只反映可抵扣暫時性差異的影響額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶，貸記“所得稅費用”賬戶。

當(dāng)固定資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，固定資產(chǎn)的賬面價值之所以大于計稅基礎(chǔ)，是因為按照會計準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理時，計提的折舊比稅法要求提的少，使費用成本低，計算的會計利潤高，年末計算繳納所得稅時，必須按稅法的要求調(diào)低應(yīng)納稅所得額，結(jié)果使該年交的所得稅比按會計利潤計算的少，該年少交的這部分所得稅在以后的會計年度內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，因此，會計處理為：借記“所得稅費用”賬戶，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”、“遞延所得稅負(fù)債”賬戶。若只反映應(yīng)納稅暫時性差異的影響額，借記“所得稅費用”賬戶，貸記“遞延所得稅負(fù)債”賬戶。

3 舉例分析

【例1】W公司2010年初開始對管理部門用的設(shè)備提取折舊，該設(shè)備原價100萬元，假定無殘值;會計上采用兩年期直線法提取折舊，稅務(wù)口徑規(guī)定四年期直線法計提折舊。假定每年的稅前會計利潤為500萬元，所得稅稅率25%，假設(shè)該設(shè)備未計提減值準(zhǔn)備。則資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會計處理如下：

2010年年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷2）=50

（萬元）

2010年年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷4）=75（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

①由上圖可知，當(dāng)年初固定資產(chǎn)的賬面價值等于其計稅基礎(chǔ)時，可抵扣差異為零，由此得出，遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的余額亦為零。

②當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)25萬元時，可抵扣暫時性差異由零增加到25萬元，可知，遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的余額也由零增至6.25（25×25%）萬元。本年稅前會計利潤為500萬元，假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項。

故2010年末應(yīng)交的所得稅=（500+25）×25%=

131.25（萬元），會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? ?125.00

遞延所得稅資產(chǎn) ? ? ? ? ? ? ?6.25

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 ? ? 131.25

上述會計分錄可以分為兩組處理：

計算會計利潤應(yīng)交所得稅應(yīng)做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 125.00

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 ? ? ? ?125.00

對遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅資產(chǎn) ? ? ? ? ? 6.25

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

以下2011年末、2012年末、2013年末僅對遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生額進(jìn)行會計處理。

2011年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2011年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷4）×2=50

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生的是可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)50萬元時，可抵扣暫時性差異由25萬元增加到50萬元，可知，遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的余額也由6.25萬元增至12.5（50×25%）萬元。故2011年末，針對遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅資產(chǎn) ? ? ? ? ? 6.25endprint

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

2012年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2012年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷4）×3=25

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生的是可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)25萬元時，可抵扣暫時性差異由50萬元減少至25萬元，可知，遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的余額也由12.5萬元減至6.25萬元。故2012年末，針對遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn) ? ? ? ? ? 6.25

2013年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2013年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷4）×4=0

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值等于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異為零。圖示如下：

■

承接上圖，當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值等于計稅基礎(chǔ)時，可抵扣暫時性差異由25萬元減至零，可知，遞延所得稅資產(chǎn)賬戶的余額也由6.25萬元減至零。故2013年末，針對遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn) ? ? ? ? ? 6.25

【例2】W公司2010年初開始對管理部門用的設(shè)備提取折舊，該設(shè)備原價100萬元，假定無殘值;會計上采用四年期直線法提取折舊，稅務(wù)口徑規(guī)定兩年期直線法計提折舊。假定每年的稅前會計利潤為500萬元，所得稅稅率25%，假設(shè)該設(shè)備未計提減值準(zhǔn)備。則資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會計處理如下：

2010年年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷4）=75

（萬元）

2010年年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷2）=50

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。圖示如下：

■

①由上圖可知，當(dāng)年初固定資產(chǎn)的賬面價值等于其計稅基礎(chǔ)時，應(yīng)納稅暫時性差異為零，由此得出，遞延所得稅負(fù)債賬戶的余額亦為零。

②當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)25萬元時，應(yīng)納稅暫時性差異由零增加到25萬元，可知，遞延所得稅負(fù)債賬戶的余額也由零增至6.25（25×25%）萬元。本年稅前會計利潤為500萬元，假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項。

故2010年末應(yīng)交的所得稅=（500-25）×25%=118.75（萬元），會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? ?125.00

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 ? ? 118.75

遞延所得稅負(fù)債 ? ? ? ? ? ?6.25

上述會計分錄可以分為兩組處理：

計算會計利潤應(yīng)交所得稅應(yīng)做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 118.25

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 ? ? ? 118.25

故針對遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅負(fù)債 ? ? ? ? ? ? 6.25

以下2011年末、2012年末、2013年末僅對遞延所得稅負(fù)債的發(fā)生額進(jìn)行會計處理。

2011年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷4）×2=50

（萬元）

2011年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生的是應(yīng)納稅暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)50萬元時，應(yīng)納稅暫時性差異由25萬元增加到50萬元，可知，遞延所得稅負(fù)債賬戶的余額也由6.25萬元增至12.5（50×25%）萬元。故2011年末，針對遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅負(fù)債 ? ? ? ? ? 6.25

2012年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷4）×3=25

（萬元）

2012年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

因為設(shè)備的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，故而產(chǎn)生的是應(yīng)納稅暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當(dāng)年末固定資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)25萬元時，應(yīng)納稅暫時性差異由50萬元減少至25萬元，可知，遞延所得稅負(fù)債賬戶的余額也由12.5萬元減至6.25萬元。故2012年末，針對遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅負(fù)債 ? ? ? ? ? 6.25

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

2013年末設(shè)備的賬面價值=100-（100÷4）×4=0

（萬元）

2013年末設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

4 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用，可作如下歸納

①年末，計算固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，并與固定資產(chǎn)的賬面價值比較，當(dāng)固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，可抵扣暫時性差異通過“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶處理。

②年末比年初的應(yīng)納稅暫時性差異增加時，會導(dǎo)致遞延所得稅負(fù)債增加，即貸記“遞延所得稅負(fù)債”賬戶，年末比年初的應(yīng)納稅暫時性差異減少時，即轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異，即借記“遞延所得稅負(fù)債”賬戶。

③年末通過計算固定資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額，即可以判斷是可抵扣暫時性差異或者是應(yīng)納稅暫時性差異。

5 結(jié)束語

以上是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在固定資產(chǎn)核算中的運用，也適合于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在其他資產(chǎn)核算中的運用。

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