論營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)財務管理的影響

□（鄭州升達經貿管理學院會計系 河南鄭州451191）

經過多年的試行開征，我國于1994年的稅制改革中正式設計了營業(yè)稅和增值稅兩大流轉稅種，對于國內公平稅負，以及調整各個生產經營結構的合理化等方面起到積極的促進作用。然而，隨著市場經濟環(huán)境發(fā)生的巨大變化，流轉稅的制度設計已經成為我國深化經濟發(fā)展方式轉變和經濟結構調整的瓶頸，減弱了我國宏觀經濟政策的效果。鑒于此，擴大增值稅的征收范圍、完善有利于產業(yè)結構升級和服務業(yè)發(fā)展的稅收政策就成為了當前稅制改革的重點。經國務院批準，自2012年1月1日起，在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅的試點，并于2013年8月1日在全國范圍內試行，從2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政業(yè)也納入了“營改增”的試點范圍。營業(yè)稅改征增值稅為我國的經濟發(fā)展注入了新的活力，也必將對企業(yè)經營管理的各個方面產生深遠影響。

一、營業(yè)稅改征增值稅原因分析

營業(yè)稅和增值稅都屬于間接稅，但其在征稅范圍、方法和對經濟的影響方面都不一樣。

（一）營業(yè)稅的弊端

營業(yè)稅是以我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產所得的營業(yè)額為課稅對象而征收的一種商品勞務稅，計稅依據(jù)為營業(yè)額全額，稅額不受成本費用高低影響。同一應稅商品勞務只要進行流轉，都必須以本環(huán)節(jié)營業(yè)額全額乘以相應的稅率計算繳納營業(yè)稅，沒有抵扣問題。無論是增值稅納稅人還是營業(yè)稅納稅人，其外購商品勞務所負擔的營業(yè)稅由于不能抵扣，于是就會產生重復征稅的問題，流轉環(huán)節(jié)越多，重復征稅問題就越嚴重，這樣就會導致企業(yè)實際稅負比較高。營業(yè)稅是構成企業(yè)營業(yè)成本的一項內容，成本費用的增加將不利于企業(yè)發(fā)展壯大；另一方面增值稅納稅人購入的營業(yè)稅商品勞務若不能抵扣，將大大減弱其購買此項商品勞務的積極性，從而不利于整個行業(yè)的精細化發(fā)展。同時，營業(yè)稅屬于價內稅，應稅商品服務出口時就不能像增值稅一樣實行零稅率，無法享受出口退稅的優(yōu)惠，含稅的商品服務參與國際競爭時就會處于不利地位，其國際競爭能力受到消弱，這不僅阻礙了企業(yè)發(fā)展也損害了國家的利益。

（二）增值稅的優(yōu)點

增值稅是對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，就其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為計稅依據(jù)而課征的一種流轉稅。其中增值額是指企業(yè)或者其他經營者從事生產經營或者提供勞務，在購入的商品或者取得勞務的價值基礎上新增加的價值額。增值稅只對商品或勞務流轉過程中的增值額進行征稅，使得企業(yè)稅收負擔具有公平性，能夠有效地避免重復征稅問題，合理地平衡了稅負。增值稅同營業(yè)稅一樣是一種流轉稅，稅金的計算具有連續(xù)性，每一次流轉增值稅就等于：銷售時從購貨方收取的銷項稅減購買時向銷貨方支付的進項稅。這種稅款抵扣制度，使企業(yè)稅負環(huán)節(jié)向前推移，在最終銷售環(huán)節(jié)由消費者買單，實現(xiàn)了企業(yè)稅負轉嫁。增值稅保持了稅收中性，對于同一商品而言，無論流轉環(huán)節(jié)的多與少，只要增值額相同，稅負就相等，這種內在合理性使得增值稅能夠適應市場經濟的發(fā)展，促進企業(yè)間的公平競爭。

增值稅實行的進項稅額抵扣政策實質上就是要求：增值稅的抵扣與返還鏈必須是不中斷的，從而保證增值稅的負擔會落到最終消費品上去。然而，增值稅和營業(yè)稅并行征收的稅制導致了增值稅抵扣鏈條的中斷。隨著經濟的發(fā)展，一方面各個產業(yè)間的聯(lián)系更加密切與頻繁，另一方面很多企業(yè)外購的生產性服務所包含的營業(yè)稅不能抵扣，考慮到稅負問題，這些企業(yè)只能選擇企業(yè)內部自我提供服務。這不利于經濟結構的調整和產業(yè)結構轉型升級，降低了整個市場資源配置效率，導致了市場經濟的無效。因此，在“結構性減稅”背景下，我國進行了增值稅擴圍改革，營業(yè)稅改征增值稅已在全國范圍內開展試點。

二、營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)財務管理的影響

營業(yè)稅改征增值稅是我國完善結構性減稅政策、減輕企業(yè)負擔的一項重要的稅制改革，有利于消除營業(yè)稅存在的重復征稅問題，能有效地促進服務業(yè)的快速發(fā)展。那么，“營改增”對試點企業(yè)財務管理會產生哪些影響，本文對此進行探討。

（一）“營改增”對企業(yè)會計核算的影響

增值稅的會計核算比營業(yè)稅要復雜，“營改增”后，試點企業(yè)稅費的會計核算方法也將隨之改變，尤其是實行會計信息化的企業(yè)，有可能還需要“會計科目”等方面的重新初始化設置。

營業(yè)稅是構成企業(yè)成本費用的一項內容，一般是計入“營業(yè)稅金及附加”賬戶，最終參與利潤計算；而增值稅采用的是抵扣進項稅額，需要在“應交稅費——應交增值稅”下設置“進項稅額”、“銷項稅額”、“已交稅金”等多個三級明細賬戶來進行核算，其也不是構成企業(yè)成本費用的內容。除此之外，會計核算還應注意以下四個問題：（1）由于行業(yè)之間的融合，“營改增”前計算營業(yè)稅和增值稅時，經常遇到一些“混合銷售行為”和“兼營非增值稅/營業(yè)稅應稅勞務”復雜的計稅情況，“營改增”后，這些情況將不復存在，也一定程度上簡化了會計核算；（2）增值稅納稅人有一般納稅人和小規(guī)模納稅人區(qū)分，一般納稅人、小規(guī)模納稅人以及一般納稅人從小規(guī)模納稅處取得普通發(fā)票，增值稅會計核算方法均不相同；（3）在“減稅”背景下，“營改增”后有可能會導致一些企業(yè)稅負增加，這類企業(yè)主要是進項稅額抵扣不足的企業(yè)，比如人力成本比重大的知識密集型企業(yè)，價格調整受限的企業(yè)，剛剛完成固定資產更新的企業(yè)，取得增值稅發(fā)票困難的企業(yè)等，這時能夠取得有關部門的政府補助；（4）增值稅一般納稅人初次購買稅控系統(tǒng)專用設備和支付技術維護費的會計處理。

（二）“營改增”對企業(yè)稅負的影響

“營改增”前，試點企業(yè)只能將購買貨物、經營用固定資產負擔的增值稅進項稅額計入相關資產成本，不能抵扣；“營改增”后，由于我國增值稅實行的是消費型增值稅，企業(yè)購入的貨物、經營用固定資產所包含的增值稅進項稅額都可以抵扣，企業(yè)資產成本和實際稅負都會明顯降低。下面重點說明一下經營用固定資產對“營改增”企業(yè)的影響。

短期內，在消費型增值稅政策下，固定資產進項稅額允許當期一次性全部扣除，這樣相對降低了企業(yè)的實際稅收負擔，“營改增”減稅效果明顯；固定資產投資有一定的周期性，但從長期來看，“營改增”還可以促進固定資產更新?lián)Q代，達到產業(yè)結構的調整優(yōu)化，促進經濟長遠發(fā)展的目的?！盃I改增”前，由于不繳納增值稅，所以企業(yè)外購固定資產進項稅額不允許抵扣，固定資產的原值既包括進項稅額（購買時支付的），又包括購進的固定資產價款；“營改增”后，固定資產的原值僅包括購進的固定資產價款。在固定資產使用過程中，因為資產折舊費用的不同，“營改增”還會影響企業(yè)所得稅。

（三）“營改增”對企業(yè)凈利潤的影響

“營改增”前，試點企業(yè)購入的貨物、經營用固定資產的入賬價值包括購買價值和相關的增值稅額，而“營改增”后，由于增值稅進項稅額可以抵扣，則其入賬價值不包括增值稅額，所以，貨物、經營用固定資產的入賬價值比“營改增”前減少，其降低額在數(shù)值上就是其在購入過程中包含的增值稅額。因而，“營改增”后，若不考慮其他因素的影響，首先貨物在使用后轉化為成本費用，成本費用降低了，企業(yè)利潤就會增加；其次，在固定資產使用期內，固定資產折舊總額比“營改增”前折舊總額減少，同時應交流轉稅額減少導致城建稅及教育費附加也減少，折舊額減少和城建稅及教育費附加減少都會導致企業(yè)利潤總額增加。另一方面，利潤總額的增加又會使得企業(yè)的所得稅增加，進而導致企業(yè)凈利潤的減少，但綜合各項因素，“營改增”會導致企業(yè)凈利潤的增加。

從現(xiàn)金流的角度看，應納增值稅的減少發(fā)生在固定資產購買當期，而折舊引起所得稅的增加發(fā)生在資產后期的使用過程中，考慮到資金的時間價值，“營改增”對企業(yè)來說也是有利的。

三、企業(yè)應對營業(yè)稅改征增值稅的對策

營業(yè)稅改征增值稅，通過改變企業(yè)現(xiàn)金流和折舊，以及向外部利益相關者傳遞利好信號，在一定程度上緩解了企業(yè)的融資約束，這對企業(yè)長期發(fā)展、強化核心競爭力是有利的，其政策效應呈逐年顯現(xiàn)的狀態(tài)。企業(yè)若想及時抓住“營改增”稅制改革契機，務必做好以下三方面工作。

（一）企業(yè)內部應做好增值稅知識的普及工作

增值稅的處理過程遠比營業(yè)稅復雜，涉及到企業(yè)內部成本管理和控制的各個部門，由于其他部門人員對增值稅知識知之甚少，因此，企業(yè)內部要做好增值稅知識的宣傳普及工作，尤其是專用發(fā)票的使用和管理。增值稅有嚴格的票據(jù)管理制度，只有取得合理合規(guī)的增值稅發(fā)票，才能抵扣增值稅進項稅額。企業(yè)在專用發(fā)票的使用和管理上要高度重視，財務部門要加強對其他部門和相關人員的業(yè)務指導，嚴格管理、謹防出錯。增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，只有一般納稅人在提供服務時才可以開具增值稅專用發(fā)票。小規(guī)模納稅人要加強自身的會計管理水平和增值稅的知識，充分利用好相關政策，早日成為一般納稅人或讓稅務部門代開增值稅專用發(fā)票，充分享用“營改增”帶來的發(fā)展契機。

（二）企業(yè)內部應做好會計核算及納稅籌劃工作

增值稅采用進項稅額抵扣模式，有專門的“增值稅納稅申報表”，增值稅還涉及到出口退稅問題，因而增值稅的會計核算工作比營業(yè)稅復雜很多?！盃I改增”后，企業(yè)應做好增值稅的核算工作：（1）設置增值稅明細核算賬簿，注意“營改增”給企業(yè)帶來的變化，完善企業(yè)記賬流程；（2）掌握增值稅會計核算的業(yè)務操作，根據(jù)增值稅會計處理特點，將會計核算方法從營業(yè)稅向增值稅轉變。

增值稅在會計核算、征收管理方面與營業(yè)稅差別較大，試點企業(yè)在完善會計核算的同時一定要做好納稅籌劃工作。企業(yè)可以從以下三個方面來考慮籌劃工作：（1）關注并利用好過渡期稅收優(yōu)惠政策，如部分免稅政策、即征即退政策、因“營改增”導致稅負增加而給予的稅收優(yōu)惠政策等；（2）一般納稅人與小規(guī)模納稅相比，其相關的管理成本比較大，在納稅人身份選擇的籌劃中，務必要把管理成本、降低稅負和企業(yè)未來發(fā)展一起綜合考慮，以獲得最大的節(jié)稅效益；（3）從可抵扣的增值稅進項稅額考慮，盡量選擇一般納稅人進行交易從而取得增值稅專用發(fā)票，同時企業(yè)的可抵扣和不可抵扣進項稅項目務必分開核算，有效控制企業(yè)納稅風險。

（三）企業(yè)應合理規(guī)劃投資和發(fā)展方向

從財務管理角度看，企業(yè)較為注重當期現(xiàn)金流或者當期利潤，從前文分析可以看出，“營改增”為企業(yè)決策者提供了直觀視角，當期現(xiàn)金支出減少的正效應較為顯著，同時也應該對由于資產計價基礎的減少使得所得稅增加的現(xiàn)金流支出的負效應高度重視，只有這樣才能對企業(yè)的融資約束有一個全面的了解。

營業(yè)稅改征增值稅給現(xiàn)代服務業(yè)發(fā)展帶來了契機，企業(yè)的融資約束得以緩解，但是企業(yè)要注意不應盲目投資，應根據(jù)“營改增”的具體內容，對投資項目進行可行性研究，根據(jù)服務產品的市場需求、企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略、企業(yè)的核心競爭力、財務費用的高低等情況進行綜合分析，選擇最優(yōu)的投資方案。既要能夠充分把握好的投資機會，實現(xiàn)服務技術的更新?lián)Q代和產品升級，又要加強日常的經營管理，做到管理精細化，避免造成企業(yè)效率低下，加重企業(yè)負擔。企業(yè)務必將投資與企業(yè)技術創(chuàng)新和發(fā)展方向聯(lián)系起來，避免低效的規(guī)模擴張和重復建設的出現(xiàn)。企業(yè)應避免盲目跟從，利用好政策，提高對市場的掌控能力，將企業(yè)發(fā)展與技術創(chuàng)新及產業(yè)結構調整有機地結合起來。

四、結語

營業(yè)稅改征增值稅是一項重要的財稅改革舉措，對于發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)、推進經濟結構調整具有重要意義。從試點企業(yè)來看，大部分企業(yè)稅負降低，實現(xiàn)了結構性減稅?！盃I改增”對試點企業(yè)的會計核算、企業(yè)稅負、企業(yè)凈利潤的影響很大，雖然公共政策效應的發(fā)揮存在時滯現(xiàn)象,但企業(yè)在日常運營過程中應該保持合理的財務柔性和管理柔性，以便在政策發(fā)生改變時有足夠的空間可以應對，加快新政策發(fā)揮作用的速度。企業(yè)需要充分的認識到“營改增”對財務管理的影響，學習和普及增值稅知識，做好增值稅會計核算和納稅籌劃工作，為企業(yè)未來投資和發(fā)展指明方向。