高校內(nèi)部會計監(jiān)督新論

劉 赟

（南華大學(xué) 財務(wù)處，湖南 衡陽 421001）

一 引 言

內(nèi)部會計監(jiān)督是一個老生常談的話題，也是一個財會研究領(lǐng)域的一個熱點(diǎn)，根據(jù)知網(wǎng)的不完全統(tǒng)計，相關(guān)研究論文成果多達(dá)四百多篇；對于高校內(nèi)部會計監(jiān)督問題，張雪冬、張靜文等學(xué)者早在2003 年便關(guān)注研究，而后形成了十五篇論文成果，不過都集中在2008 年前，2010 年以后的研究論文僅有三篇。似乎，高校內(nèi)部會計監(jiān)督逐漸遠(yuǎn)離學(xué)術(shù)界研究者的視野。

對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)校長施建軍在2013 年曾在《教育財會研究》中發(fā)表過《關(guān)于財務(wù)監(jiān)督的思考》一文。在這篇文章中，他指出內(nèi)部監(jiān)督是教育經(jīng)費(fèi)監(jiān)督或監(jiān)管四大內(nèi)容之一，不過在具體闡述中并沒有提及內(nèi)部會計監(jiān)督，在而后列舉的八種監(jiān)督方式中也沒有內(nèi)部會計監(jiān)督的內(nèi)容。考慮到該作者大學(xué)校長的特殊身份，其對內(nèi)部會計監(jiān)督的漠視可以看作是目前高校管理人員的一種典型態(tài)度。似乎，高校內(nèi)部會計監(jiān)督已經(jīng)難以進(jìn)入高校高級管理層的眼中。

2013 年4 月，教育部啟動開展“教育經(jīng)費(fèi)管理年”活動，強(qiáng)調(diào)“進(jìn)一步用好管好教育經(jīng)費(fèi)”，提出了“加強(qiáng)監(jiān)管，促進(jìn)經(jīng)費(fèi)使用管理嚴(yán)格、規(guī)范”[1]，具體內(nèi)容說明分五個條目之多，但卻沒有內(nèi)部會計監(jiān)督方面的內(nèi)容。2014 年，在《教育部財務(wù)司關(guān)于印發(fā)2014 年教育財務(wù)工作要點(diǎn)的通知》中，強(qiáng)調(diào)“加強(qiáng)教育經(jīng)費(fèi)監(jiān)管”[2]，同樣明確了五個方面的內(nèi)容，也沒有內(nèi)部會計監(jiān)督方面的要求。似乎，高校內(nèi)部會計監(jiān)督已經(jīng)游離于國家主流方針政策之外。

通過如上三方面的觀察可見，最近幾年各方面已經(jīng)疏忽了高校內(nèi)部會計監(jiān)督的存在，高校內(nèi)部會計監(jiān)督的弱化和式微成為必須直面的問題。這種現(xiàn)實(shí)的存在，是否預(yù)示著高校不再需要內(nèi)部會計監(jiān)督工作？如果不是，目前又應(yīng)該如何定位高校內(nèi)部會計監(jiān)督工作及其具體內(nèi)容？高校推進(jìn)內(nèi)部會計監(jiān)督工作的未來在哪里？有鑒于此，本文探討高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微的動因，回答高校是否還需要內(nèi)部會計監(jiān)督，結(jié)合《高等學(xué)校財務(wù)制度》、《高等學(xué)校會計制度（修訂）（征求意見稿）》相關(guān)規(guī)定探討目前高校內(nèi)部會計監(jiān)督的內(nèi)容，并點(diǎn)明其致命缺陷。

二 高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微的動因

各方面之所以普遍忽視高校內(nèi)部會計監(jiān)督，有其比較復(fù)雜的背景因素，按照畏難繞行的邏輯來說就是高校內(nèi)部會計監(jiān)督存在系列沒有解決好的問題。對于這些問題及因素，筆者認(rèn)為主要表現(xiàn)在如下五個方面。

首先，內(nèi)部會計監(jiān)督主體素質(zhì)問題。論及內(nèi)部會計監(jiān)督的系列問題時，主體素質(zhì)問題往往總是比較顯著的問題之一，盧躍、王嘯晗、廖喜鵬等研究者均曾探討高?；蚴聵I(yè)單位內(nèi)部會計主體的素質(zhì)缺陷問題。高校內(nèi)部會計監(jiān)督的主體是在高?；蚨墕挝坏南盗幸痪€財會工作人員及基層財務(wù)管理人員，其中部分人的素質(zhì)缺失是高校內(nèi)部會計監(jiān)督被弱化甚至忽視的關(guān)鍵因素之一。對于他們的素質(zhì)問題，筆者認(rèn)為主要是四個小問題，一是思想意識問題，往往把會計核算當(dāng)成會計工作的主體甚至全部，沒有意識到履行內(nèi)部會計監(jiān)督職能的自覺；二是勝任能力問題，高?；鶎迂攧?wù)人員雖然一般都能比較好地勝任會計核算方面的工作，但卻往往不具備履行內(nèi)部會計監(jiān)督職能必備的技能和素質(zhì)，不能及時、準(zhǔn)確、全面地分析發(fā)現(xiàn)問題；三是培訓(xùn)缺失問題，崗位人員的后續(xù)教育也普遍沒有推進(jìn)內(nèi)部會計監(jiān)督必備技能和素質(zhì)的培訓(xùn)，即便是《全國教育系統(tǒng)財務(wù)管理干部培訓(xùn)實(shí)施方案（2014-2017 年）》這種高規(guī)格的中長期培訓(xùn)規(guī)劃，也看不到提升內(nèi)部會計監(jiān)督勝任能力方面的內(nèi)容；四是職業(yè)道德問題，相當(dāng)一部分高校財會人員職業(yè)道德水準(zhǔn)欠佳，即便發(fā)現(xiàn)問題也往往視而不見，甚至同流合污推波助瀾。

其次，內(nèi)部會計監(jiān)督環(huán)境問題。對于高校內(nèi)部會計監(jiān)督環(huán)境問題，最關(guān)鍵的高校管理層的重視問題，這在本文一開始施建軍校長的文章中可見一斑。此外，還有四個方面的小問題，一是思想意識問題，“目前部分高校財務(wù)管理還停留在‘小財務(wù)’概念,缺乏對全校整體經(jīng)濟(jì)活動的統(tǒng)籌、全面管理”[3]，在這種管理理念下高校容易形成重會計核算輕會計監(jiān)督的風(fēng)氣，這在相當(dāng)一部分高校的財務(wù)處會計人員崗位責(zé)任制之職責(zé)說明中的表現(xiàn)最為突出，這也是內(nèi)部會計核算主體思想意識問題的影響因素之一；二是會計反映問題，由于部分高?；蛘哒f相當(dāng)一部分高校在部分領(lǐng)域或二級單位的會計基礎(chǔ)薄弱，無法形成系統(tǒng)、可信的會計信息，導(dǎo)致會計反映不到位，致使內(nèi)部會計監(jiān)督主體無法有效履行會計監(jiān)督職責(zé)；三是內(nèi)部會計監(jiān)督主體的權(quán)限問題，也是很多研究者語言中的職業(yè)立場問題，即一線會計人員在具體工作及編制序列中地位卑微，對多層級管理者往往只能無條件服從，沒有發(fā)揮參與財務(wù)決策推進(jìn)內(nèi)部監(jiān)督的現(xiàn)實(shí)可能性；四是溝通及激勵機(jī)制不健全，即大部分高校缺乏圍繞內(nèi)部會計監(jiān)督工作開展構(gòu)建的內(nèi)控機(jī)制，一線會計人員即便發(fā)現(xiàn)問題也沒有途徑傳達(dá)到有權(quán)限整改的相關(guān)方，即便良好地發(fā)揮了內(nèi)部會計監(jiān)督功能也不能獲得相應(yīng)的肯定和獎勵。

再次，內(nèi)部會計監(jiān)督可行范圍問題。即便在內(nèi)會計監(jiān)督主體素質(zhì)充分及內(nèi)部會計監(jiān)督環(huán)境良好的情況下，高校一線財會人員也很難徹底發(fā)揮其內(nèi)部會計監(jiān)督功能，因?yàn)榇嬖谙盗胸敃藛T無法觸及或者說有效分析的監(jiān)督范圍?；诟咝ＹY金來源的多元性及經(jīng)費(fèi)應(yīng)用方向的復(fù)雜性，教學(xué)領(lǐng)域固定資產(chǎn)、行政管理經(jīng)費(fèi)及其他相關(guān)經(jīng)費(fèi)的實(shí)際使用情況往往有隱晦性特點(diǎn)，財會人員所負(fù)責(zé)的環(huán)節(jié)單從相關(guān)票據(jù)及流程方面難以發(fā)現(xiàn)問題。比如，招生部門在開展招生工作時，會計人員一般不在現(xiàn)場，對具體實(shí)際發(fā)生情況也不會太熟悉，無法獲知當(dāng)事人確切的資金使用情況，所以無法實(shí)現(xiàn)絕對意義上切實(shí)履行會計監(jiān)管工作。

第四，內(nèi)部會計監(jiān)督及會計服務(wù)協(xié)調(diào)問題。高校財會人員履行內(nèi)部會計監(jiān)督職能不是一個獨(dú)立的行為，而是與其履行會計服務(wù)職能同時開展的行為。如劉立軍、徐捷、吳秀梅等研究者所言，高校內(nèi)部會計監(jiān)督與會計服務(wù)存在著重重的現(xiàn)實(shí)矛盾，或者說二者是一對難以調(diào)和的矛盾體，容易造成了財會人員的困惑，將他們陷入兩難的境地。在這種情況下，各高校管理層基于高校維持運(yùn)轉(zhuǎn)的考慮，往往犧牲會計監(jiān)督職能的發(fā)揮而傾向單方面地強(qiáng)化會計服務(wù)職能。比如在科研經(jīng)費(fèi)管理中，“科研經(jīng)費(fèi)的管理政策比較寬松”[4]，科研項(xiàng)目負(fù)責(zé)人自由支配科研經(jīng)費(fèi)，財務(wù)部門不宜多干涉成了潛在共識，如果“財務(wù)人員在服務(wù)過程中糾正不符合規(guī)定票據(jù)等行為，就很難被辦事人員理解，甚至?xí)J(rèn)為是財務(wù)人員的有意刁難”[5]。

第五，國庫集中支付的實(shí)施。在《財政國庫管理制度改革試點(diǎn)方案》等系列規(guī)劃文件的推動下，國內(nèi)高校陸續(xù)啟動實(shí)施國庫集中支付；在《將按預(yù)算外資金管理的收入納入預(yù)算管理的通知》等文件的推動下，各高校的系列預(yù)算外資金被納入預(yù)算內(nèi)，其“資金撥付，由財政部門根據(jù)部門預(yù)算和用款申請，從財政專戶中核撥”[6]。這兩個動態(tài)實(shí)際上是將高校財務(wù)管理及會計監(jiān)督權(quán)限上移到各級各地各層級的“財政集中核算支付中心”，雖然高校并未和其他預(yù)算單位一樣取消財會崗位設(shè)置僅留出納，但其財會人員的工作職能有所減少，其內(nèi)部會計監(jiān)督的地位和重要性大為減弱。這，既是對本部分所敘之前四個方面問題的逃避，也是高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微的原因之一，同樣還是高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微的重要表現(xiàn)。

三 高校是否還需要內(nèi)部會計監(jiān)督?

基于如上各種問題支撐的高校內(nèi)部會計監(jiān)督不斷式微已經(jīng)成了目前必須面對的現(xiàn)實(shí)，這是否預(yù)示著高校內(nèi)部會計監(jiān)督地位不可逆的降低，是否預(yù)示著高校不再需要內(nèi)部會計監(jiān)督？對此，筆者認(rèn)為答案是否定的，內(nèi)部會計監(jiān)督仍舊是高校需要重視的工作之一。對此，主要理由如下：

首先，內(nèi)部會計監(jiān)督有其他監(jiān)督方式不可取代的優(yōu)越性。相對于審計監(jiān)督、財政監(jiān)督及高校管理人員的監(jiān)管等各種監(jiān)督方式而言，內(nèi)部會計監(jiān)督和高校會計實(shí)務(wù)推進(jìn)一體化，其在監(jiān)督范圍深度、方式風(fēng)格及整改時效兩方面具有不可取代的優(yōu)越性。在范圍及深度方面，雖然如上部分第三點(diǎn)所言，內(nèi)部會計監(jiān)督的范圍有一定局限性，但卻比其他監(jiān)督方式要廣，內(nèi)部會計監(jiān)督難以看出的問題指望其他監(jiān)督方式發(fā)揮實(shí)際效果需要付出更多的成本；在方式或風(fēng)格方面，內(nèi)部會計監(jiān)督直面會計發(fā)生實(shí)務(wù)，具有顯性意義的直接性，而諸如審計監(jiān)督等則需要會計人員或相關(guān)方提供基礎(chǔ)信息，無法直接實(shí)現(xiàn)對會計發(fā)生實(shí)務(wù)的審視，而且其搜集的基礎(chǔ)信息可行度、相關(guān)性和充分性往往存在程度不一的問題。在整改時效方面，因?yàn)閮?nèi)部會計監(jiān)督和高校會計實(shí)務(wù)推進(jìn)一體化，其發(fā)現(xiàn)的問題在邏輯上說可以實(shí)現(xiàn)即時性整改，可以充分發(fā)揮事中監(jiān)督的優(yōu)越性，而其他監(jiān)督方式大皆帶有事后監(jiān)督的色彩。

其次，國庫集中支付制度的完善需要內(nèi)部會計監(jiān)督輔助。如上部分第五點(diǎn)所言，國庫集中制度在系列高校的實(shí)施推進(jìn)，在一定程度上制約了高校內(nèi)部會計監(jiān)督的地位及預(yù)期。這種制約的明顯表現(xiàn)是強(qiáng)化了財政監(jiān)督，但并沒有關(guān)閉高校內(nèi)部會計監(jiān)督的大門，反而需要內(nèi)部會計監(jiān)督彌補(bǔ)輔助。對此，主要表現(xiàn)有二，一是在取消各預(yù)算單位會計崗位只留出納的同時，根據(jù)《高等學(xué)校財務(wù)制度》的相關(guān)規(guī)定，各高校卻保留了比較系統(tǒng)的財會機(jī)構(gòu)及其崗位，即保留了高校內(nèi)部會計監(jiān)督的主體；二是《將按預(yù)算外資金管理的收入納入預(yù)算管理的通知》在將系列預(yù)算外資金納入預(yù)算內(nèi)的同時，《關(guān)于預(yù)算外資金納入預(yù)算管理后涉及有關(guān)財政專戶管理資金會計核算問題的通知》對教育收費(fèi)又采取了比較特殊的政策及會計核算模式，為內(nèi)部會計監(jiān)督充分發(fā)揮作用留下了空間。

再次，系列法律法規(guī)給內(nèi)部會計監(jiān)督以合法地位?！吨腥A人民共和國會計法》第二十七條明確規(guī)定“各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度”[7]，第二十八、二十九條對內(nèi)部會計監(jiān)督權(quán)限及責(zé)任進(jìn)行了說明，這是高校內(nèi)部會計監(jiān)督合法性的最權(quán)威支撐?！稌嫽A(chǔ)規(guī)范》基本上沿襲了《中華人民共和國會計法》的相關(guān)說法，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行了更為細(xì)致地闡釋說明。2012 年頒發(fā)的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》第四條在解說財務(wù)管理主要任務(wù)時規(guī)定“加強(qiáng)對學(xué)校經(jīng)濟(jì)活動的財務(wù)控制和監(jiān)督，防范財務(wù)風(fēng)險”[8]，實(shí)際上是對內(nèi)部會計監(jiān)督的肯定；第十一章財務(wù)監(jiān)督部分，雖然沒有明確言及內(nèi)部會計監(jiān)督，但強(qiáng)調(diào)了事中監(jiān)督及內(nèi)控制度的健全問題，實(shí)際上也是對內(nèi)部會計監(jiān)督的支持。是年底頒發(fā)的《高等學(xué)校財務(wù)制度》基本上承襲了《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》，另外在具體的規(guī)定中對財務(wù)部門尤其是學(xué)校一級財務(wù)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督職能有所強(qiáng)調(diào)；《高等學(xué)校會計制度（修訂）》基于制度內(nèi)容的特殊性，沒有明確談及內(nèi)部會計監(jiān)督問題，但其第六七條的實(shí)現(xiàn)和規(guī)定卻是內(nèi)部會計監(jiān)督的對象范圍。

第四，高校內(nèi)部會計監(jiān)督面臨的問題具有解決的可能性。上部分所言的問題是高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微的重要原因，但不能成為充分原因，因?yàn)檫@些問題并非無法解決的問題。尤其是內(nèi)部會計監(jiān)督主體素質(zhì)、內(nèi)部會計監(jiān)督環(huán)境及內(nèi)部會計監(jiān)督及會計服務(wù)協(xié)調(diào)這三個問題，雖然從宏觀上說均不容樂觀，不過在微觀層面來看，部分高校存在著令人比較滿意的境況。更關(guān)鍵的是，從邏輯上說這些問題均有解決的路徑，尤其是在內(nèi)部會計監(jiān)督主體素質(zhì)提升方面，因?yàn)楦咝１容^充足的崗位設(shè)置及教育行業(yè)在培訓(xùn)方面的天然優(yōu)勢，使解決這些問題的成本相對于推動內(nèi)部會計監(jiān)督產(chǎn)生的效益之間的對比情況，是比較樂觀的。

最后，高校建設(shè)過程中的企業(yè)化色彩需要內(nèi)部會計監(jiān)督保駕護(hù)航。最近十余年，國內(nèi)高校伴隨著擴(kuò)招普遍經(jīng)歷了一個大發(fā)展的階段，目前這種發(fā)展趨勢依舊在延續(xù)。在這種特殊背景下，高校財務(wù)管理的內(nèi)容之多、工作之復(fù)雜遠(yuǎn)非一般行政事業(yè)單位所比擬，在資金來源方面，高校完全脫離了單純依靠財政資金支撐的狀態(tài)，財政資金、各種收費(fèi)、銀行貸款乃至私人投資源源不斷；在高校辦學(xué)資金趨于多元化的同時，高校資金支出的維度也日益增多，主要有行政管理、正常教學(xué)、科研項(xiàng)目、工程建設(shè)等幾個方面。在這種背景下，有三點(diǎn)讓高校帶有部分企業(yè)化的色彩，一是引入民間資本涉入高等教育，這些民間資本本身具有的資本性質(zhì)本身帶有逐利的訴求，這種訴求與企業(yè)經(jīng)營的目的一致；二是學(xué)校擴(kuò)建過程中的系列工程建設(shè)，需要企業(yè)化的項(xiàng)目管理支撐推進(jìn)；三是高校后勤社會化改革過程中涌現(xiàn)出的各個后勤集團(tuán)及各校辦產(chǎn)業(yè)，本身就是企業(yè)，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立、健全內(nèi)部財務(wù)監(jiān)督制度”[9]，這種硬性需求勢必要求所涉及高校強(qiáng)化內(nèi)部會計監(jiān)督。

四 高校內(nèi)部會計監(jiān)督的內(nèi)容體系及缺陷

在高校內(nèi)部會計監(jiān)督研究中，普遍喜好發(fā)掘其中存在的問題，并在此基礎(chǔ)上探討提升改善路徑，但往往忽視對其內(nèi)涵或者說內(nèi)容的關(guān)注研究，只有馬淑珍及翟志華二人對此有所研究。其中馬淑珍的論述比較簡單籠統(tǒng)，僅僅具有開篇引題的意義；翟志華的論述比較細(xì)致，不過其研究的基點(diǎn)是《中華人民共和國會計法》的相關(guān)規(guī)定，相對于高校本身的情況而言稍顯隔膜。在此，本文在關(guān)照《中華人民共和國會計法》相關(guān)規(guī)定的同時，同時參考《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《高等學(xué)校會計制度（修訂）》、《高等學(xué)校財務(wù)制度》的相關(guān)內(nèi)容（本部分如下引文均引自如上幾個文件），闡釋高校內(nèi)部會計監(jiān)督的主要內(nèi)容，并點(diǎn)明其致命缺陷。

首先，主要監(jiān)督主體。根據(jù)《中華人民共和國會計法》及《會計基礎(chǔ)規(guī)范》的籠統(tǒng)說明，推進(jìn)內(nèi)部會計監(jiān)督的主體是“會計機(jī)構(gòu)、會計人員”，具體而言就是“會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、會計主管人員”及各一線崗位人員。具體到高等學(xué)校，根據(jù)《高等學(xué)校財務(wù)制度》相關(guān)規(guī)定，在領(lǐng)導(dǎo)層面“高等學(xué)校財務(wù)工作實(shí)行校(院)長負(fù)責(zé)制”，同時設(shè)立總會計師“協(xié)助校（院）長管理學(xué)校財務(wù)工作”；在具體實(shí)務(wù)執(zhí)行層面，“單獨(dú)設(shè)置一級財務(wù)機(jī)構(gòu)”，“校內(nèi)非獨(dú)立法人單位因工作需要設(shè)置的財務(wù)機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)作為學(xué)校的二級財務(wù)機(jī)構(gòu)”，“高等學(xué)校財務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)配備專職財會人員”。如上規(guī)定基本上厘定了內(nèi)部會計監(jiān)督主體的主要構(gòu)成，為內(nèi)部會計監(jiān)督工作的推進(jìn)奠定了基礎(chǔ)。不過，無論是《中華人民共和國會計法》及《會計基礎(chǔ)規(guī)范》，還是《高等學(xué)校財務(wù)制度》，都沒有明確各層級主體在內(nèi)部會計監(jiān)督具體推進(jìn)過程中的責(zé)任及協(xié)調(diào)機(jī)制，容易導(dǎo)致他們在考慮履行內(nèi)部會計監(jiān)督職能的時候無所適從，是為高校內(nèi)部會計監(jiān)督內(nèi)容體系的致命缺陷之一。

其次，主要監(jiān)督要點(diǎn)。一是審核監(jiān)督原始憑證，《高等學(xué)校財務(wù)制度》規(guī)定“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)依法加強(qiáng)各類票據(jù)管理，確保票據(jù)來源合法、內(nèi)容真實(shí)、使用正確，不得使用虛假票據(jù)”，《會計基礎(chǔ)規(guī)范》明確規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員應(yīng)當(dāng)對原始憑證進(jìn)行審核和監(jiān)督”。二是“偽造、變造、故意毀滅會計帳簿或者帳外設(shè)帳行為”，《高等學(xué)校財務(wù)制度》規(guī)定“高等學(xué)校對按照規(guī)定上繳國庫或財政專戶的資金，應(yīng)當(dāng)按照國庫集中收繳的有關(guān)規(guī)定及時足額上繳，不得隱瞞、滯留、截留、挪用和坐支”；《會計基礎(chǔ)規(guī)范》規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員對偽造、變造、故意毀滅會計帳簿或者帳外設(shè)帳行為，應(yīng)當(dāng)制止和糾正”。三是實(shí)物及款項(xiàng)相符情況，《高等學(xué)校財務(wù)制度》規(guī)定“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)定期或者不定期地進(jìn)行清查盤點(diǎn)……保證賬、卡、物相符”；《會計基礎(chǔ)規(guī)范》規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員應(yīng)當(dāng)對實(shí)物、款項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督”，《中華人民共和國會計法》對“會計帳簿記錄與實(shí)物、款項(xiàng)及有關(guān)資料不相符的”情況的處理進(jìn)行了說明。四是管理層對財會工作的干擾及其他違規(guī)情況，《高等學(xué)校財務(wù)制度》把“執(zhí)行國家有關(guān)法律、法規(guī)和財務(wù)規(guī)章制度”列為“高等學(xué)校財務(wù)管理的基本原則”之首；《中華人民共和國會計法規(guī)定》“單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)保證會計機(jī)構(gòu)、會計人員依法履行職責(zé)，不得授意、指使、強(qiáng)令會計機(jī)構(gòu)、會計人員違法辦理會計事項(xiàng)?！?；《會計基礎(chǔ)規(guī)范》規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員對指使、強(qiáng)今編造、篡改財務(wù)報告行為，應(yīng)當(dāng)制止和糾正”。五是內(nèi)部會計管理制度的執(zhí)行情況，《會計基礎(chǔ)規(guī)范》規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員對違反單位內(nèi)部會計管理制度的經(jīng)濟(jì)活動，應(yīng)當(dāng)制止和糾正”。另外，《高等學(xué)校會計制度（修訂）》第六七條所言的會計科目運(yùn)用的適當(dāng)情況及財務(wù)報表編制的科學(xué)程度也是高校內(nèi)部會計監(jiān)督的主要客體和對象。

再次，主要行為模式。具體而言，主要有三種。一是不接收或者不受理，對于問題憑證或票據(jù)及管理層對財會工作的不當(dāng)干擾主要采取這種行為模式；二是制止和糾正，對于偽造假賬等事項(xiàng)主要采取這種行為模式，面對管理層對財會工作（非對應(yīng)本崗位的）的不當(dāng)干擾也可以采取制止和糾正這種行為模式；三是上報，在如上各方面情況嚴(yán)重的情況下均可采取上報上級單位的方式。另外，在發(fā)現(xiàn)賬款和實(shí)物不符的情況下，除了上報還應(yīng)該“按照國家有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理”。總體上說，高校內(nèi)部會計監(jiān)督職能的行為重心是分析問題、發(fā)現(xiàn)問題及傳遞出現(xiàn)問題的信息，在制止和糾正方面做出一定的努力，但對最終是否制止、糾正沒有責(zé)任，甚至對其整改情況缺乏跟蹤的權(quán)限，這制約了高校內(nèi)部會計監(jiān)督發(fā)揮作用的終極局限，是高校內(nèi)部會計監(jiān)督的致命缺陷之二。

最后，主要監(jiān)督領(lǐng)域?！稌嫽A(chǔ)規(guī)范》規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員應(yīng)當(dāng)對財務(wù)收支進(jìn)行監(jiān)督”，還規(guī)定“會計機(jī)構(gòu)、會計人員應(yīng)當(dāng)對單位制定的預(yù)算、財務(wù)計劃、經(jīng)濟(jì)計劃、業(yè)務(wù)計劃的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督”。其實(shí)，從宏觀上說，《高等學(xué)校財務(wù)制度》第三章到第十二章的預(yù)算管理、收入管理、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理、專用基金管理、資產(chǎn)管理、負(fù)債管理、成本費(fèi)用管理、財務(wù)清算、財務(wù)報告和財務(wù)分析等十個方面的內(nèi)容，均是高校內(nèi)部監(jiān)督的監(jiān)督領(lǐng)域。對于內(nèi)部會計監(jiān)督在這些領(lǐng)域中的具體工作推進(jìn)，《高等學(xué)校財務(wù)制度》在個別方面有所說明。比如在預(yù)算管理方面，《高等學(xué)校財務(wù)制度》第十四條規(guī)定“高等學(xué)校一級財務(wù)機(jī)構(gòu)提出預(yù)算建議方案,經(jīng)學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)班子集體審議通過后，上報主管部門，經(jīng)主管部門審核匯總報財政部門(一級預(yù)算單位直接報財政部門,下同)。高等學(xué)校根據(jù)財政部門下達(dá)的預(yù)算控制數(shù)編制預(yù)算,由主管部門審核匯總報財政部門,經(jīng)法定程序?qū)徍伺鷱?fù)后執(zhí)行”。籍此可見，高校財務(wù)部門可以發(fā)揮的作用點(diǎn)有二，一是提出相應(yīng)層級單位的預(yù)算建議方案，二是一級財務(wù)機(jī)構(gòu)可參與審核二級機(jī)構(gòu)預(yù)算方案，后者則是高校內(nèi)部會計監(jiān)督發(fā)揮作用的重要表現(xiàn)?？上У氖?，《高等學(xué)校財務(wù)制度》在這方面的規(guī)定太少了，無法形成體系，容易致使財務(wù)人員在參與如上各方面財務(wù)管理事項(xiàng)的時候不知道具體如何履行會計監(jiān)督職能，這不能不說是目前高校內(nèi)部會計監(jiān)督內(nèi)容體系的致命缺陷之三。

五 結(jié) 語

基于高校內(nèi)部會計遭遇到的系列未能解決的問題，及國庫集中支付制度的沖擊，高校內(nèi)部會計監(jiān)督式微或者說弱化成為一個不爭的事實(shí)。不過，這并不等于高校不再需要內(nèi)部會計監(jiān)督。反而，因?yàn)槠浔旧淼莫?dú)特優(yōu)勢、系列法規(guī)的支撐、高校建設(shè)的發(fā)展需求及國庫集中支付制度的輔助需要，高校內(nèi)部會計監(jiān)督依舊需要發(fā)揮作用。其實(shí)，《中華人民共和國會計法》相、《會計基礎(chǔ)規(guī)范》、《高等學(xué)校會計制度（修訂）》、《高等學(xué)校財務(wù)制度》的相關(guān)規(guī)定，支撐構(gòu)建起了高校內(nèi)部會計監(jiān)督的內(nèi)容體系，只是不夠完善，存在三大致命缺陷。在這種情況下推進(jìn)高校內(nèi)部會計監(jiān)督工作，第一應(yīng)該繼續(xù)強(qiáng)化對高校內(nèi)部會計監(jiān)督工作的重視，扭轉(zhuǎn)其式微的趨勢；第二應(yīng)該基于成本效益原則致力于解決出現(xiàn)的各種問題，避免逃避的惰性思維；第三應(yīng)該推動頂層設(shè)計的完善，及在可能的條件下，修正支撐其內(nèi)容體系的系列規(guī)則制度，糾正其系列缺陷。

[1]教育部關(guān)于開展“教育經(jīng)費(fèi)管理年”活動進(jìn)一步用好管好教育經(jīng)費(fèi)的通知[S].2013.

[2]教育部財務(wù)司關(guān)于印發(fā)2014 年教育財務(wù)工作要點(diǎn)的通知[S].2014.

[3]雷洋昆.新時期高校教育經(jīng)費(fèi)監(jiān)管的路徑探索[J].教育財會研究,2013,(5):38-40.

[4]曲曉莉.高校科研經(jīng)費(fèi)管理中存在的問題及對策[J].現(xiàn)代商業(yè),2014,(5):210-211.

[5]徐捷.高校會計服務(wù)與會計監(jiān)督的現(xiàn)實(shí)矛盾及解決途徑[J].教育財會研究,2011,(3):12-13.

[6]將按預(yù)算外資金管理的收入納入預(yù)算管理的通知[S].2010.

[7]中華人民共和國會計法[S].1999.

[8]事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則[S].2012.

[9]企業(yè)財務(wù)通則[S].2006.