基于財務(wù)報告舞弊揭示的存貨項目審計研究

摘要:財務(wù)報告舞弊問題在近些年來受到的關(guān)注越來越多，國內(nèi)外接連發(fā)生的幾起財務(wù)舞弊大案都是我們眾所周知的。這不僅會影響到世界市場經(jīng)濟的發(fā)展，也會對我國的國內(nèi)市場造成一定的影響。據(jù)調(diào)查，在這些財務(wù)舞弊案中存貨項目往往是其使用的主要手段，本文會對虛假財務(wù)報告的現(xiàn)狀及如何在審計中辨別存貨舞弊的動機、機會和跡象進行分析。

財務(wù)報告是企業(yè)向社會展示自己經(jīng)營情況、盈利狀況的主要財務(wù)報表，是企業(yè)對外反映自己某一時期內(nèi)自己財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量和取得利潤的文件，是讓社會了解一個企業(yè)真實經(jīng)營情況的最主要數(shù)據(jù)。但是由于一些企業(yè)為了牟取暴利，而不惜對財務(wù)的報告進行舞弊作假，通過使用存貨項目的手段進行作案，極大阻礙了我國市場經(jīng)濟的發(fā)展。存貨的種類較多種，我們常見的形式就表現(xiàn)在企業(yè)資產(chǎn)的負債，當然存貨也是一個企業(yè)資金運營的重要手段，由于存貨的流動性較強，所以相關(guān)監(jiān)察部門很難對企業(yè)的財務(wù)報告進行有效的追查，最后只能不了了事。一般很難虛假的財務(wù)報告完全違背了這一原則，它呈現(xiàn)給信息使用者的是采用某種手段更改過或是扭曲過的財務(wù)報告，嚴重影響了信息使用者的投資決策，給企業(yè)帶來嚴重的經(jīng)濟損失。所以，針對上述的的原因本文主要是對從業(yè)的會計師如何解決財務(wù)報告舞弊這一比較棘手的問題進行深入的研究及探討，并從不同的方面對財務(wù)舞弊現(xiàn)象進行分析與概括，找到解決問題的有效的方法，加以歸納總結(jié)。

一、財務(wù)報告舞弊的概念及手段

一般情況下我們會將財務(wù)舞弊的概念定義為相關(guān)的管理監(jiān)督部門在利益的驅(qū)使下有意識采用的各種方式及手段，在違背公認的會計原則之下作出虛假的財務(wù)報告，并且會對相關(guān)企業(yè)在某一特定日期的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果做出虛假的報告，隱藏真實的現(xiàn)金流量情況，對近期的企業(yè)的相關(guān)的運營情況做出不符合實際的表述，以此作為欺騙財務(wù)報告的相關(guān)監(jiān)察人員的一種違法的手段，其自身實際上已經(jīng)構(gòu)成了犯罪。由于其舞弊主體往往是相關(guān)的監(jiān)察人員，所以常會將這種舞弊的行為成為“管理舞弊”。這是在財務(wù)人員有意識的情況下進行的一種舞弊行為，所以，這是一種違反反法律規(guī)定的不道德的行為。

研究發(fā)現(xiàn)，相關(guān)企業(yè)對財務(wù)報告進行舞弊的手段是多種多樣，但其結(jié)果都不盡相同，都是通過對自身企業(yè)的資產(chǎn)流動狀況進行夸大盈余或是對外不斷的提高自身企業(yè)的資產(chǎn)來進行舞弊。企業(yè)利用上述的方法進行舞弊其方式也是一多種多樣的。如相關(guān)的企業(yè)在采購訂單方面做手腳，向供應(yīng)商發(fā)出虛假的訂單信息，或是提供虛假發(fā)票等方式都能夠降低該企業(yè)在日常的生產(chǎn)生活中的成本，對于那些已經(jīng)丟失的或是已經(jīng)損壞的相關(guān)機械設(shè)備不予與報修，改變一些不可動資產(chǎn)的折舊的年限，或是找出不恰當?shù)睦碛裳泳徳撈髽I(yè)償還貸款的規(guī)定年限等一系列的違法手段。而在生產(chǎn)及生活中所見的財務(wù)報告舞弊手段有：對于確切的收入不能及時做出確認；對于其他的應(yīng)收賬款過分地夸大，實際上企業(yè)根本就沒有這么多的資產(chǎn)；維修機械的費用上報不全，企業(yè)的內(nèi)部實際上已經(jīng)出現(xiàn)負債的現(xiàn)象，揮霍資產(chǎn)導(dǎo)致資金的流動向不明等。其中，對于企業(yè)高收入的經(jīng)濟現(xiàn)狀主要是通過虛擬謊報的手段得到的結(jié)果，而企業(yè)的其他資產(chǎn)出現(xiàn)較高的情形則主要在資產(chǎn)入賬的時候做出了虛擬假設(shè)、以存貨的方法及折舊或攤銷方法來提高自身企業(yè)的高存貨、擁有固定的資產(chǎn)的目的。所以采用不恰當方式進行相關(guān)貨物的地確認并收入，通過夸大的謊報資產(chǎn)的現(xiàn)實情況及虛擬降低企

業(yè)的負債情況和費用，是財務(wù)報告舞弊最常見的手段，將這份報告與之前相比較，財務(wù)報告舞弊的手段越來越高明。這里采用相關(guān)的財務(wù)報告舞弊案例來研究與探析，通過對安然公司及世通公司等一些有關(guān)財務(wù)報告的重大舞弊案例的研究發(fā)現(xiàn)，這些在財務(wù)上舞的弊公司的會計審計都出現(xiàn)了相關(guān)的問題，尤其是當前的獨立審計存在著重大的問題，這些財務(wù)舞弊的現(xiàn)象一旦發(fā)生且繼續(xù)發(fā)展就會對證券市場帶來巨大的災(zāi)難。所以已經(jīng)能夠上市的公司經(jīng)常會通過隱瞞相關(guān)的交易方式、虛報收入利潤等方式來作為進行財務(wù)報告舞弊的手段。

二、虛假財務(wù)舞弊現(xiàn)狀

虛假財務(wù)報告可以分為虛假的上市報告書、虛假的投標書、虛假的年度報告等等。但是無論是什么樣的虛假財務(wù)報告都會不利于經(jīng)濟的平穩(wěn)發(fā)展，會擾亂整個市場秩序。我們必須嚴加審計，排除這些虛假財務(wù)報告。但是根據(jù)《中國證券監(jiān)督管理委員會公告》顯示，現(xiàn)階段許多企業(yè)還是存在很多的財務(wù)舞弊現(xiàn)象。

在公告中，我們發(fā)現(xiàn)在先接受調(diào)查的36家財務(wù)舞弊的案例中，經(jīng)過類型占比分析后，有28家為虛假的年度報告，占總數(shù)的78%；有7家為虛假的中期報告。而虛假的上市報告書和投標書在這36家財務(wù)報告舞弊中也有33%的占比。這說明現(xiàn)階段財務(wù)舞弊主要是還虛假的年度報告所占的比重最大。而對舞弊內(nèi)容進行分析之后，發(fā)現(xiàn)有17家為利潤虛假，占總數(shù)的47%，財產(chǎn)虛假和募集資金使用渠道各7家，注冊時間虛假的為3家。從這部分數(shù)據(jù)上我們可以看出相對于類型分析，財務(wù)報告舞弊的內(nèi)容上比較分散，但是整體上還是利潤舞弊所占的比重最大，這說明企業(yè)制造虛假的財務(wù)報告主要是調(diào)節(jié)利潤，掩蓋自己慘淡的經(jīng)營業(yè)績，誤導(dǎo)投資者的資金投入。

三、對存貨概念的理解

存貨一般是指在日常的生活中對于那些即將要賣出的商品備用物品進行囤積，或是持有在企業(yè)生產(chǎn)過程中的產(chǎn)品或是所耗用的相關(guān)材料等，使其變?yōu)樽约旱乃形?。但由于所處的行業(yè)有所不同，所以根據(jù)各類行業(yè)的特點，其存貨的內(nèi)容又有其不同之處。所以要有針對性的對不同企業(yè)的存貨現(xiàn)狀進行相關(guān)的分析們才能有效的解決財務(wù)舞弊的問題。

四、存貨舞弊的動機分析

從上述的數(shù)據(jù)分析中我們可以發(fā)現(xiàn)，在眾多的財務(wù)舞弊當中虛假的利潤舞弊占有很大的比重。而企業(yè)采取利潤舞弊主要的手段則是利用存貨進行虛假的利潤增加，來掩蓋企業(yè)真正的經(jīng)營狀況。尤其是一些上市公司，更是喜歡利用虛假存貨掩蓋自己的經(jīng)濟狀況。對于這樣的企業(yè)我們可以通過動機分析，判斷其是否存貨虛假問題，增強自己的審計的專業(yè)性、準確性。

(一)企業(yè)存貨舞弊的動機分析

上市公司進行存貨舞弊的是多種多樣的，但具體歸納主要有以下幾個方面：

(1)企業(yè)出現(xiàn)財務(wù)危機。很多的證券公司往往都是利用融資進行融資的，財務(wù)狀況很差，但是為了獲得資金，他們會采用舞弊的方式，美化自己的財務(wù)報告，欺騙投資者，騙取投資。

(2)存貨在資產(chǎn)負債表中占有很重要的地位。只要管理者在存貨項目上稍作改動，就會帶來十分直觀的資產(chǎn)和利潤的虛增，從而達到掩蓋自己真實財務(wù)狀況的目的。

(3)企業(yè)管理者為了完成財務(wù)計劃的壓力。為了完成企業(yè)的年度計劃，提高企業(yè)利潤，一些企業(yè)管理者往往會采用虛增存貨成本、虛減銷售成本的方式，實現(xiàn)利潤的虛增。

如果企業(yè)擁有上述任何一個條件，它就具有了存貨舞弊的動機，如果再有一定的機會，那企業(yè)管理者進行存貨舞弊的幾率就十分大了。

(二)存貨舞弊的機會分析

其實每個企業(yè)都可能有財務(wù)舞弊的動機，但是并不是所有企業(yè)都能實現(xiàn)的。因為進行存貨舞弊也是需要一定的機會的。一般小企業(yè)想在存貨上動手腳是很難的，除非具備以下的機會：

(1)該公司必須要有一定的存貨，并有確定存貨價值的評估系統(tǒng)，系統(tǒng)的造作要紛繁復(fù)雜，導(dǎo)致審計人員在審計過程中并不能很好地對存貨的價值進行評估，這樣企業(yè)的管理者才有機會對存貨進行虛假的增長。

(2)需要審計的存貨要是產(chǎn)品周期較短的、更新速度較快的快銷品或是高新產(chǎn)品，這樣審計人員就會無法根據(jù)前期產(chǎn)品價值來評估存貨產(chǎn)品的價值，這樣企業(yè)管理者可以自己對產(chǎn)品定價，使資產(chǎn)得到虛假的增長。

(3)企業(yè)的存貨不能只存放在一個地方，要有多個存貨地點，方便存貨的轉(zhuǎn)移，這樣審計人員就不能評估存貨的真實價值，企業(yè)管理者也就有了更多存貨舞弊的機會。

如果企業(yè)有存貨舞弊的動機，并且擁有很好的舞弊機會，那審計人員就要具備很好的分析能力，確定企業(yè)管理者是否有相應(yīng)的舞弊跡象。

(三)存貨舞弊的跡象分析

虛假資產(chǎn)會使企業(yè)的賬戶平衡，會出現(xiàn)存貨和利潤明顯過高的現(xiàn)象?；蚴瞧渌F(xiàn)象，審計者在審計時一定要認真分析：

(1)某一時間存貨增長量快于銷售收入的增長。如果企業(yè)在經(jīng)營過程中突然出現(xiàn)存貨增長高于銷售收入的增長，甚至持續(xù)很長時間，如果不是企業(yè)發(fā)生重大的經(jīng)營調(diào)整，就很有可能是存貨舞弊。

(2)企業(yè)的存貨占比不斷增加。企業(yè)正常增長模式都是一同增長的，即資產(chǎn)規(guī)模增長的同時，其他相應(yīng)資產(chǎn)也要一同增長的。如果一個企業(yè)只有存貨在不斷增加，就說明其他資產(chǎn)沒有跟隨總資產(chǎn)相應(yīng)增加，那就說明這種存貨存在一定的問題。

(3)存貨只進不出。如果企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)收入不變，但是存貨的周轉(zhuǎn)率下降，說明存貨的增長具有不恰當性，審計人員要慎重分析。

五、財務(wù)報告的防范與治理措施

由于財務(wù)報告的舞弊現(xiàn)象越來越嚴重，所以相關(guān)的監(jiān)察機構(gòu)開會針對這一現(xiàn)象提出相應(yīng)的治理防范體系，該措施主要是從企業(yè)的四個層面入手，其分別是：公司層面——主要是對治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整及內(nèi)部加強審核；會計師層面——設(shè)立專門的審核與考察；管理與執(zhí)法層面——通過對內(nèi)外部的監(jiān)測；公司的基礎(chǔ)層面——對公司的相關(guān)工作人員進行全方位的素質(zhì)及法律教育。由于人對利益的過度的追求，以及相關(guān)的法律法規(guī)制度存在一定的缺陷導(dǎo)致財務(wù)舞弊的狀況越演越烈，這些問題也是引發(fā)財務(wù)報告舞弊行為的最根本的問題。所以在通過對相關(guān)企業(yè)的審計情況做出地調(diào)查研究后發(fā)現(xiàn)，企業(yè)只有高度重視上層的管理機構(gòu)審計機構(gòu)下財務(wù)狀況，時刻的關(guān)注財務(wù)報告分析結(jié)果，與上一任的注冊會計師保持良好的溝通，才能有效的防范財務(wù)報告的舞弊行為。

公司內(nèi)部財務(wù)環(huán)境和外部審計環(huán)境的變化也是上市公司財務(wù)報告舞弊的一個途徑。所以針對這種情況，可以通過建立相關(guān)的企業(yè)文化來達到控制企業(yè)風險的目的，從而能夠有效的對財務(wù)報告的舞弊情況作出有效的監(jiān)督。當然企業(yè)也要合理地樹立起發(fā)展的戰(zhàn)略目標、嚴格地監(jiān)視戰(zhàn)略目在實施過程中所出現(xiàn)的問題、努力的提高企業(yè)識別風險的能力，可以有效的降低風險，建立起良好的企業(yè)文化，促進企業(yè)的的良性發(fā)展。

六、結(jié)束語

其實無論多么高明的企業(yè)，在利用存貨進行財務(wù)報告舞弊的時候，都要有一定的動機，在一定的機會下才可以實現(xiàn)，同時也會伴有一定的舞弊跡象。如果我們想杜絕或是盡可能地減少財務(wù)報告的舞弊現(xiàn)象，那審計人員就要對企業(yè)提交的財務(wù)報告進行細致的分析，看看它是否存在動機，是否擁有機會，從而找出其露出的跡象。作為一名稱職的審計人員應(yīng)該對相關(guān)的行業(yè)有較為全面的認識，再出現(xiàn)相關(guān)的問題的時候可以找專家進行解答。由于不同行業(yè)的存貨內(nèi)容和方式是不一樣的，所以審計人員要因時而異，因地制宜有針對性地對相關(guān)的財務(wù)報告情況做出相應(yīng)的措施，才能有效額解決財務(wù)上的存貨現(xiàn)象。作為一名財務(wù)審計人員更要不斷的提高自我的素質(zhì)修養(yǎng)及道德教育，在面對自己無法解決的問題時，應(yīng)主動尋求專家的幫助，保證財務(wù)報告有效的完成。