內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容差異性比較研究

李新穎

（江漢油田清河采油廠 審計(jì)科，山東 壽光 262714）

隨著內(nèi)部審計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的加快，我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境也受到國(guó)際環(huán)境的深刻影響。我國(guó)在建立內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的過程中，始終秉承“國(guó)際化與國(guó)家化相統(tǒng)一”的基本思想，積極借鑒國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)理念，制訂符合我國(guó)基本國(guó)情的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，以促進(jìn)我國(guó)審計(jì)事業(yè)的快速發(fā)展，并逐漸與國(guó)際接軌。因此，比較研究中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的差異性有著非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則具體內(nèi)容的比較

通過對(duì)國(guó)際內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則框架與中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的具體內(nèi)容進(jìn)行比較，我們可以了解國(guó)際與中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則二者所規(guī)范的范圍差異所在。

（一）內(nèi)部審計(jì)的定義、功能及發(fā)展水平的異同

1.內(nèi)部審計(jì)定義的異同

在中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系中，內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。從內(nèi)部審計(jì)職能的發(fā)展來看，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的定義內(nèi)涵發(fā)展已趨同國(guó)際準(zhǔn)則。I PP F規(guī)定：內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。

2.其內(nèi)含功能的異同

從內(nèi)部審計(jì)的定義和功能來看，2014年我國(guó)新修訂的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則已將內(nèi)部審計(jì)的職能定義為“確認(rèn)”和“咨詢”，隨著內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，咨詢職能將更多地出現(xiàn)在各類內(nèi)審活動(dòng)中。II A在定義中強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的職能為“確認(rèn)”和“咨詢”，詞匯表中的確認(rèn)服務(wù)，為獨(dú)立評(píng)估組織的治理、風(fēng)險(xiǎn)管理和控制過程而對(duì)證據(jù)進(jìn)行的客觀檢查。這也說明我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系已趨于完善，并和國(guó)際化接軌。

3.發(fā)展水平的差異

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、基本職能、性質(zhì)等方面存在著較大差異。西方國(guó)家的內(nèi)部審計(jì)已完成從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營(yíng)審計(jì)的過渡，并開始向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)、戰(zhàn)略審計(jì)轉(zhuǎn)變。他們重視內(nèi)部審計(jì)的咨詢與服務(wù)功能，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)也從服務(wù)于管理當(dāng)局發(fā)展為增加價(jià)值，改善組織經(jīng)營(yíng)，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。而我國(guó)仍處于從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營(yíng)審計(jì)過渡的階段，內(nèi)部審計(jì)的職能雖然趨同國(guó)際準(zhǔn)則，但審計(jì)的重點(diǎn)仍停留在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性，審計(jì)目標(biāo)是促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這也充分反映了中外在內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)踐的發(fā)展處于不同階段和水平。

（二）二者在質(zhì)量保證方面的差異

1.內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)部質(zhì)量控制

內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，是衡量?jī)?nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的重要尺度。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則第2306號(hào)《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》，對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制做了明確的規(guī)范：內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為保證其審計(jì)質(zhì)量符合內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求而制訂和執(zhí)行的制度、程序和方法。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制分為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)量控制和內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人通過督導(dǎo)、分級(jí)復(fù)核、質(zhì)量評(píng)估等方式對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行控制。

2.國(guó)際準(zhǔn)則的質(zhì)量保證

《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中1300-質(zhì)量保證與改進(jìn)程序，首席審計(jì)執(zhí)行官必須建立并維護(hù)涵蓋內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)所有方面的質(zhì)量保證與改進(jìn)程序。此標(biāo)準(zhǔn)要求，任何質(zhì)量保證程序必須符合以下六要素，遺漏任何一個(gè)都表明沒有遵循標(biāo)準(zhǔn)。（1）必須涵蓋內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的所有方面（1300）；（2）確保遵循“內(nèi)部審計(jì)定義”、《標(biāo)準(zhǔn)》和《職業(yè)道德規(guī)范》的要求（1300）；（3）包括定期的內(nèi)部評(píng)估（1311）；（4）包括持續(xù)性的內(nèi)部評(píng)估（1311）；（5）包括至少每5年一次的外部評(píng)估（1312）；（6）向高級(jí)管理層和董事會(huì)報(bào)告質(zhì)量保證和改進(jìn)程序的結(jié)果（1320）。

3.外部評(píng)價(jià)方面的差異

（1）評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)與人員的差異。我國(guó)對(duì)外部評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)人員選擇有四種途徑：組織內(nèi)部其他機(jī)構(gòu)和人員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理咨詢公司、內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)及其他組織的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)在2011版中特別強(qiáng)調(diào)了外部評(píng)估小組的資質(zhì)和標(biāo)準(zhǔn)，合格的檢查人員和檢查小組需要內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)和外部評(píng)估程序兩方面的勝任能力，并與所檢查的工作不存在任何實(shí)質(zhì)或形式上的利益沖突，不隸屬于或受控于被評(píng)估的內(nèi)部審計(jì)部門所在組織?！昂细袢藛T”是指企業(yè)之外的內(nèi)部審計(jì)師、外部咨詢顧問和獨(dú)立的外部審計(jì)師（索耶內(nèi)部審計(jì)）。（2）外部評(píng)價(jià)周期存在的差異。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的外部評(píng)價(jià)時(shí)間要定期進(jìn)行，而國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則卻有年限規(guī)定。（3）外部評(píng)價(jià)范圍的差異。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)外部評(píng)價(jià)的范圍包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組織結(jié)構(gòu)的合理程度、內(nèi)部審計(jì)人員履行內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的情況、內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力、內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度、內(nèi)部自我質(zhì)量控制的適當(dāng)性及有效性。

通過對(duì)比，發(fā)現(xiàn)我國(guó)在制訂內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量保證方面基本遵循了國(guó)際準(zhǔn)則的要求，但在外部評(píng)估的內(nèi)容上遠(yuǎn)不及國(guó)際準(zhǔn)則的內(nèi)容詳細(xì)全面，國(guó)際準(zhǔn)則的評(píng)價(jià)更深、更廣一些。尤其是對(duì)外部評(píng)價(jià)的年限我國(guó)沒有做具體的規(guī)定，國(guó)際準(zhǔn)則做了更嚴(yán)格的規(guī)定；對(duì)評(píng)價(jià)小組的資質(zhì)和標(biāo)準(zhǔn)，國(guó)際準(zhǔn)則更加重視了人員的專業(yè)素質(zhì)和潛在的利益沖突，我國(guó)應(yīng)從這兩方面加以完善，確保內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的質(zhì)量更高、效果更好。

（三）二者在專業(yè)能力方面的差異

1.內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。我國(guó)對(duì)內(nèi)部審計(jì)師專業(yè)勝任能力的要求主要體現(xiàn)在兩類規(guī)范之中。一是1201號(hào)《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》第六條，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持并提高專業(yè)勝任能力，按照規(guī)定參加后續(xù)教育。二是1101號(hào)《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》第八條內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力，并通過后續(xù)教育加以保持和提高。

2.I PP F中準(zhǔn)則對(duì)內(nèi)部審計(jì)師專業(yè)能力的要求更加具體，細(xì)致。內(nèi)部審計(jì)師必須具備履行其職責(zé)所必需的知識(shí)、技能和其他能力。在準(zhǔn)則第1210-A2條強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)師識(shí)別并管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)的知識(shí)能力，在1210-A3條中強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)師必須了解關(guān)鍵的信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)與控制以及開展工作所具備的信息技術(shù)審計(jì)能力。

（四）績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的先進(jìn)性

我國(guó)第2202號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則《績(jī)效審計(jì)》，是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)本組織經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)，也就是修訂前所說的“三性準(zhǔn)則”。績(jī)效審計(jì)是我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的偉大創(chuàng)新，也是對(duì)全球內(nèi)部審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的偉大貢獻(xiàn)。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則并沒有涉及這幾方面的內(nèi)容。盡管II A在幾十年前就開始倡導(dǎo)管理審計(jì)，但其至今尚未就經(jīng)濟(jì)性、效果性以及效率性方面頒布專門的準(zhǔn)則。我國(guó)制訂的“三性準(zhǔn)則”的創(chuàng)新之處是：首先，它充分借鑒了政府審計(jì)準(zhǔn)則和政府審計(jì)實(shí)務(wù)中有關(guān)業(yè)績(jī)審計(jì)的精髓；其次，闡述了“三性審計(jì)”和內(nèi)部控制及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的關(guān)系；最后，梳理了三性之間的關(guān)系和規(guī)范了“三性審計(jì)”的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。因此，中國(guó)的三性審計(jì)準(zhǔn)則是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的重大突破，也體現(xiàn)了我國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)性與前瞻性。此外，為了提高管理效益和質(zhì)量，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南分別對(duì)建設(shè)項(xiàng)目、物資采購(gòu)、高校管理、企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任等領(lǐng)域的審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)程序、審計(jì)方法等審計(jì)活動(dòng)做了明確的規(guī)定，而這些內(nèi)容《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則框架》都沒有涉及。

二、比較的現(xiàn)實(shí)意義

（一）我國(guó)應(yīng)該積極學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的精髓

通過比較，發(fā)現(xiàn)我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則尚不夠完善，不僅起步較晚，而且其發(fā)展水平和國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則相比還處于不同的發(fā)展層次。全球經(jīng)濟(jì)的一體化，我們必須清醒地認(rèn)識(shí)審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同現(xiàn)象，并積極主動(dòng)地開展這項(xiàng)工作。實(shí)現(xiàn)我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的接軌，有助于借鑒和學(xué)習(xí)國(guó)際審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的先進(jìn)成果，大幅提升我國(guó)審計(jì)信息質(zhì)量，促使我國(guó)經(jīng)濟(jì)融入世界經(jīng)濟(jì)體系，進(jìn)一步提升國(guó)際社會(huì)對(duì)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的認(rèn)同。只有實(shí)現(xiàn)這個(gè)接軌，才能適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的快速發(fā)展。

（二）堅(jiān)持內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化發(fā)展方向，逐步完善我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系

內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則既要立足于我國(guó)國(guó)情，對(duì)內(nèi)部審計(jì)做出強(qiáng)制性的明確規(guī)定，制訂出具有前瞻性的規(guī)范，逐步完善內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性，又要向國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則靠攏；既要制訂比較全面的關(guān)于內(nèi)審人員專業(yè)勝任能力的規(guī)定，提高內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)，又要加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)理論的研究，進(jìn)而形成系統(tǒng)而全面的內(nèi)部審計(jì)理論體系，為內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)工作提供理論支持和現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)。

[1]中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì).內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，2014年1月1日.

[2]中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)研究基金系列手冊(cè).實(shí)施國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架（第三版）[M].伍頓·安德森，等，譯.北京：西苑出版社，2010.

[3]陳駿.內(nèi)部審計(jì)探索：第13期[R].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展研究中心，2012.

[4]王光遠(yuǎn)，嚴(yán)暉.內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2010，（3）.

[5]Sawyer，Lawrence，B.，Mortimer A.Dittenhofer，James H.Scheiner.索耶內(nèi)部審計(jì)：代內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)[M].邰先宇，等，譯.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005.