四個(gè)較為特殊的稅法實(shí)務(wù)問題探討

戴祥平

四個(gè)較為特殊的稅法實(shí)務(wù)問題探討

戴祥平

目前我國開征的稅種分為四類28種，加上地稅規(guī)費(fèi)，各地情況不一，平均下來大約15種，在這林林總總的稅收規(guī)費(fèi)中，政策法規(guī)多且復(fù)雜，專業(yè)性極強(qiáng)。這就要求我們財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員深入稅務(wù)會(huì)計(jì)的研究與管理，這是一項(xiàng)綜合性的理財(cái)活動(dòng)，貫穿于經(jīng)營活動(dòng)始終，需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員與有關(guān)部門的積極配合，建立溝通和信息反饋機(jī)制，深入研究和探討各項(xiàng)稅收政策。本文列舉企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中的四個(gè)較為特殊的納稅實(shí)務(wù)問題，以及形成原因進(jìn)行深入的分析和研究，對如何有效防止重復(fù)納稅，規(guī)避企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，降低企業(yè)納稅成本，分析指出具體解決問題的措施或方法。

重復(fù)征稅；納稅風(fēng)險(xiǎn)；減輕稅負(fù)

一、關(guān)于增值稅視同銷售的相關(guān)問題

視同銷售的含義：根據(jù)增值稅的相關(guān)條例，一般情況下對于兩個(gè)及以上的機(jī)構(gòu)進(jìn)行共同核算的獨(dú)立納稅人，需要把貨物從某個(gè)機(jī)構(gòu)運(yùn)輸?shù)狡渌臋C(jī)構(gòu)進(jìn)行銷售活動(dòng)，然而如果輸出和接受機(jī)構(gòu)在同一區(qū)域的（如縣、市）除外。

有一種特殊情況，比如某公司總部在杭州市西湖區(qū)，將產(chǎn)品送至杭州市上城區(qū)一個(gè)門店銷售，但該門店就在總部對面一條街上，距離不足50米，假如該門店屬于西湖區(qū)，從會(huì)計(jì)上來說，該門店就是一個(gè)報(bào)賬單位，實(shí)行單位統(tǒng)一核算，會(huì)計(jì)上將該貨物按“庫存商品”賬面價(jià)值作調(diào)撥處理，因?yàn)檎嬲匿N售行為并未完成，由總部統(tǒng)一向機(jī)構(gòu)所在地（西湖區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。但由于這兩個(gè)機(jī)構(gòu)確實(shí)不是同一縣（市），就構(gòu)成了視同銷售行為。一些企業(yè)由于認(rèn)識(shí)上的偏差，以為家門口的銷售點(diǎn)，會(huì)計(jì)上作調(diào)撥處理，造成稅務(wù)納稅風(fēng)險(xiǎn)。稅法規(guī)定只能將該貨物作銷售收入賬務(wù)處理，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，待該門店銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)再作銷售收入處理，依法向分支機(jī)構(gòu)所在地（上城區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，銷售價(jià)格應(yīng)按向非關(guān)聯(lián)方關(guān)系客戶的銷售價(jià)格來定價(jià)，或者由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售價(jià)格。對此，實(shí)務(wù)上如何處理？筆者認(rèn)為，有以下三種方法可以借鑒：

1.將該門店分離出來成立獨(dú)立核算的企業(yè)法人，向上城區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請一般納稅人，為了減輕企業(yè)成本，可以由總部財(cái)務(wù)部門兼任該門店的會(huì)計(jì)工作，規(guī)范財(cái)務(wù)核算?？偛块_出的增值稅發(fā)票可以作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，避免了重復(fù)征稅，減輕了稅負(fù)。

2.在《增值稅暫行條例》中的22條對于增值稅的納稅區(qū)域相關(guān)規(guī)定，擁有固定經(jīng)營區(qū)域的用戶，應(yīng)該主動(dòng)向當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅報(bào)表工作。如果稅務(wù)機(jī)構(gòu)的總部和分部沒有在同一市縣地區(qū)，普通經(jīng)營用戶需要在本地區(qū)進(jìn)行納稅申報(bào)的工作；如果經(jīng)過國家的財(cái)政稅務(wù)有關(guān)部門的授權(quán)后，則可以由總部相關(guān)稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行納稅報(bào)表工作。企業(yè)最佳最簡便的辦法是向授權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請，經(jīng)批準(zhǔn)，可以由總部匯總納稅報(bào)表工作。

3.根據(jù)《增值稅暫行條例》第22條的相關(guān)規(guī)定，擁有固定經(jīng)營區(qū)域的業(yè)主，如果到其他區(qū)域進(jìn)行貨物售賣，稅務(wù)相關(guān)部門則應(yīng)該對其進(jìn)行相關(guān)稅收工作，具體來講，擁有固定經(jīng)營區(qū)域的業(yè)主需要主動(dòng)自覺的向相關(guān)稅務(wù)的主管部門進(jìn)行申請，申請開具外出經(jīng)營活動(dòng)的納稅報(bào)表證明，而且需要在其固定經(jīng)營區(qū)域的相關(guān)稅務(wù)主管部門進(jìn)行納稅報(bào)表工作；如果沒有開具相關(guān)證明，那么就應(yīng)該到實(shí)際的貨物銷售區(qū)域，進(jìn)行納稅報(bào)表工作；如果經(jīng)營既沒有在所在地進(jìn)行納稅報(bào)表工作，也沒有在銷售區(qū)域進(jìn)行納稅報(bào)表工作，則需要接受稅務(wù)主管部門的相關(guān)補(bǔ)稅懲罰。

企業(yè)在實(shí)務(wù)中應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際情況，合法選擇操作方法，目的就是最大限度避免重復(fù)征稅，最大限度降低企業(yè)經(jīng)營成本。

二、貨物出口后客戶扣款，企業(yè)應(yīng)如何處理

外貿(mào)企業(yè)經(jīng)常在實(shí)務(wù)中遇到這樣的問題：貨物以合同價(jià)款報(bào)關(guān)出口，已向稅務(wù)部門進(jìn)行了免、抵、退申報(bào)（假如是生產(chǎn)型企業(yè)），企業(yè)會(huì)計(jì)上已反映“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)收賬款”金額，但由于貨物出口后，經(jīng)國外檢測，貨物產(chǎn)生質(zhì)量問題，或耽誤交貨期，國外客戶以此類問題為由，在貨款中扣除一定金額，作為賠償。很多企業(yè)在實(shí)務(wù)上常將此業(yè)務(wù)作“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”處理。這樣的結(jié)果就構(gòu)成了三個(gè)問題：一是應(yīng)收賬款少收的部分到底該如何會(huì)計(jì)處理？企業(yè)所得稅可否稅前扣除？三是先前申報(bào)的免、抵、退申報(bào)表數(shù)據(jù)發(fā)生了變化，申報(bào)表如何調(diào)整？

首先可以確定的是該業(yè)務(wù)屬于銷售折讓業(yè)務(wù)，具體來講銷售折讓業(yè)務(wù)指的是，銷售物品一方由于自己貨物存在一定的質(zhì)量問題，所以對購買方進(jìn)行一定的降價(jià)措施。銷售折讓業(yè)務(wù)從本質(zhì)上來講，就是減少原來貨物的銷售額。根據(jù)國家相關(guān)稅法的要求，銷售物品一方應(yīng)該在相關(guān)機(jī)構(gòu)獲得“企業(yè)公司進(jìn)貨退出和索取折讓”的證明單，這樣稅務(wù)部門就能夠開具紅字的專業(yè)發(fā)票，從而可以對原本收取的增值稅額進(jìn)行扣減處理工作，這種情況主要是對內(nèi)銷而言的。如果在企業(yè)進(jìn)行銷售的過程結(jié)束后，發(fā)生了銷售折讓業(yè)務(wù)，那么可以讓公司的相關(guān)會(huì)計(jì)人員，可以直接對已經(jīng)產(chǎn)生這折讓當(dāng)期的“公司主營業(yè)務(wù)收入”進(jìn)行沖減，同時(shí)也可以對“銷售折讓業(yè)務(wù)”進(jìn)行獨(dú)立的歸帳業(yè)務(wù)后，從利潤表上設(shè)立抵減“主營業(yè)務(wù)收入”項(xiàng)目，并輸入相應(yīng)的的金額。會(huì)計(jì)處理：

借：主營業(yè)務(wù)收入

貸：應(yīng)收賬款同時(shí)在發(fā)生折讓當(dāng)期的免、抵、退申報(bào)系統(tǒng)中進(jìn)行紅字沖回處理，以調(diào)整發(fā)生折讓當(dāng)期的免抵退出口貨物銷售額（申報(bào)匯總表），免抵退稅額將會(huì)自動(dòng)調(diào)整。會(huì)計(jì)報(bào)表“主營業(yè)務(wù)收入”數(shù)據(jù)與出口貨物免、抵、退申報(bào)匯總表“免抵退出口貨物銷售額”相一致。

企業(yè)在實(shí)務(wù)發(fā)生時(shí)應(yīng)主動(dòng)與客戶聯(lián)系，取得發(fā)生折讓的證明材料，報(bào)稅務(wù)部門備案，避免發(fā)生涉稅事件，避免給企業(yè)造成損失。企業(yè)會(huì)計(jì)部門應(yīng)慎重準(zhǔn)確處理此類業(yè)務(wù)。

三、外籍個(gè)人“個(gè)人所得稅”征收相關(guān)問題

根據(jù)一九九四年第二十號(hào)的《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問題的通知》的相關(guān)條例，如果外籍個(gè)人在中國境內(nèi)從事相關(guān)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)并獲得相關(guān)利潤的，應(yīng)該暫時(shí)進(jìn)行免征個(gè)人所得稅的政策。然而根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》中的相關(guān)規(guī)定可得知，具有非中華人民共和國國籍的人應(yīng)該包括海外華僑和港澳臺(tái)的同胞。而外藉個(gè)人應(yīng)當(dāng)包括外藉居民個(gè)人和外藉非居民個(gè)人，具體來講居民個(gè)人是包括在我國境內(nèi)居住已經(jīng)滿了一年但是沒有固定居住住所的，而非居民個(gè)人則是代表著在我國境內(nèi)居住不滿一年但是包括擁有住所或不有住所情況的個(gè)人，從概念上來看非居民個(gè)人的概念大于居民個(gè)人。據(jù)此，我們可以斷定，外籍個(gè)人，無論是非居民個(gè)人亦或是居民個(gè)人如果在我國境內(nèi)從事相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)獲得相關(guān)利潤是可以進(jìn)行免征收個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策的。直至2013年2月3日國務(wù)院批轉(zhuǎn)發(fā)展改革委等部門關(guān)于深化收入分配制度改革若干意見的通知國發(fā)【2013】6號(hào)后，我國的財(cái)政部、人力資源保障部在“關(guān)于繼續(xù)深化收入分配制度的改革意見”中有著新的相關(guān)政策“在未來逐步取消對外籍個(gè)人在我國境內(nèi)從事相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)獲得相關(guān)利潤免稅的優(yōu)惠政策?！?/p>

有部分專家及稅收征管部門據(jù)此判斷免稅政策已經(jīng)被這個(gè)文件取消了。這種看法是錯(cuò)誤的！而且根本不存在“有爭議”！原因在于國發(fā)【2013】6號(hào)文件不是一個(gè)明確的規(guī)定，而是一個(gè)類似工作計(jì)劃類的通知，該通知明確指出：“全國大部分相關(guān)機(jī)構(gòu)和部門應(yīng)該學(xué)習(xí)黨的十八大相關(guān)精神，應(yīng)該繼續(xù)認(rèn)識(shí)到關(guān)于加深我國的收入分配制度的相關(guān)改革的意義，并且將改革進(jìn)程提速，加快改革的進(jìn)行，通過進(jìn)行相關(guān)的協(xié)調(diào)統(tǒng)籌，深度落實(shí)，把未來新的分配政策、稅務(wù)改革機(jī)制落實(shí)下去，在改革過程中一定要將提高人民群眾的收入、降低城鄉(xiāng)發(fā)展差距作為重要的任務(wù)去落實(shí)。相關(guān)管理部門應(yīng)該圍繞改革的難點(diǎn)，對責(zé)任進(jìn)行落實(shí)，切實(shí)找出符合我國國情的改革細(xì)則，并且通過實(shí)踐對其進(jìn)行檢測。在對細(xì)則進(jìn)行擬寫的過程中應(yīng)該從實(shí)際出發(fā)，因地制宜，努力確保改革的發(fā)展成效?！边@段文字講得很清楚：各地區(qū)還要研究出實(shí)施細(xì)則來執(zhí)行！

那么“在未來逐步取消對外籍個(gè)人在我國境內(nèi)從事相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)獲得相關(guān)利潤免稅的優(yōu)惠政策”屬于哪個(gè)部分呢？它屬于“準(zhǔn)確把握深化收入分配制度改革的總體要求和主要目標(biāo)”這一條的。這樣一來表達(dá)就很清楚了：取消優(yōu)惠政策只是一個(gè)工作目標(biāo)和要求，并不是可以操作的規(guī)定，既然不是規(guī)定，自然在實(shí)務(wù)上沒有任何效力。所以，這個(gè)免稅政策目前還是存在的。

對于外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)人員來說，平時(shí)要注重稅收法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，不能聽?wèi){稅務(wù)管理人員的個(gè)人職業(yè)判斷就據(jù)此納稅申報(bào)，造成企業(yè)巨大經(jīng)濟(jì)損失。

四、國外快遞郵寄貨物能否稅前列支

企業(yè)經(jīng)常會(huì)向國外供應(yīng)商或者客戶采購一些輔助材料，或者零星配件，由于體積小、價(jià)值低，經(jīng)常采用郵寄的方式。由于快遞公司客戶眾多，在報(bào)關(guān)進(jìn)口時(shí)是代理交納增值稅與關(guān)稅等稅費(fèi)的，在收取快遞費(fèi)時(shí)是包括這部分稅費(fèi)的。這樣一來，貨物的進(jìn)口憑據(jù)是無法取得的，再者，由于國外票據(jù)基本上就是形式發(fā)票，在所得稅匯算清繳時(shí)，經(jīng)常會(huì)被當(dāng)做“白條”處理，調(diào)增應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)交企業(yè)所得稅。企業(yè)財(cái)務(wù)部門應(yīng)重視該業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)做好以下幾點(diǎn)：首先，采購部門應(yīng)提供采購訂單，業(yè)務(wù)部門收貨時(shí)保存快遞單，向外商索取發(fā)票，同時(shí)交倉庫驗(yàn)收入庫，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)開具領(lǐng)料單，財(cái)務(wù)向國外匯款，所有單據(jù)收齊交會(huì)計(jì)入賬，采購訂單、快遞單、入庫單、領(lǐng)料單、匯款單、發(fā)票，所謂的“五單一票”缺一不可。會(huì)計(jì)核算真實(shí)完整，這些貨物是可以稅前列支的。

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