“營改增”后企業(yè)運費的稅會處理分析

金慧娟

摘 要：營業(yè)稅改征增值稅從2012年1月1日在上海的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試行后，不斷進行擴圍，其中的交通運輸業(yè)已在全國范圍內(nèi)實行增值稅制度，除了鐵路運輸業(yè)。交通運輸業(yè)的“營改增”對接受運輸服務(wù)的企業(yè)在會計和稅務(wù)處理上都有一定影響。文章從購銷業(yè)務(wù)的購進方和銷售方兩個方面分析了“營改增”后企業(yè)運費的稅會處理，發(fā)現(xiàn)在不改變運費金額的情況下，企業(yè)的可抵扣進項稅額雖然增加，但相應(yīng)的購貨成本或銷售費用也增加了。

關(guān)鍵詞：營改增 運費 稅會處理

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2014）12-110-02

一、問題背景

我國2011年開始決定對營業(yè)稅進行改革，改革的主要內(nèi)容是部分原來征收營業(yè)稅的行業(yè)改征增值稅。本次稅費改革分三步，首先，自2012年1月1日起在上海的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進行營業(yè)稅改征增值稅的改革。其次，自2012年8月1日起，將交通服務(wù)業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的范圍由上海市分批擴大至北京市、天津市、江蘇省、浙江?。ê瑢幉ㄊ校不帐?、福建省（含廈門市）、湖北省、廣東?。ê钲谑校┑?個?。ㄖ陛犑校５谌?，自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開始實施交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅改征增值稅。

本次“營改增”主要在原屬營業(yè)稅征稅范圍的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)展開。本次“營改增”在現(xiàn)行增值稅17%標準稅率和13%低稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。其中，提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)的，稅率為17%；提供交通運輸業(yè)和建筑業(yè)等稅率為11%；提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（有形動產(chǎn)租賃服務(wù)除外）稅率為6%。試點期間增值稅的計稅方法包括一般計稅方法和簡易計稅方法，符合一般納稅人條件的可以申請成為一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票，進行稅款的抵扣。本次納入“營改增”試點的交通運輸業(yè)包括陸路運輸服務(wù)、水路運輸服務(wù)、航空運輸服務(wù)和管道運輸服務(wù)，暫不包括鐵路運輸。

二、運費處理的規(guī)定

根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，一般納稅人的進項稅額分成憑票抵扣和計算抵扣兩類。憑票抵扣指的是取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)專用的繳款證明書，計算抵扣是指運費和農(nóng)產(chǎn)品。實行“營改增”后，企業(yè)在購進貨物時如果取得的是一般納稅人運輸企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，則可以根據(jù)發(fā)票上的稅額進行11%的進項稅抵扣；如取得的是一般的運費發(fā)票，則按照運費金額乘以7%的扣除率計算抵扣進項稅額，可以進行計算抵扣的運輸費用只包括運費和建設(shè)基金。銷售方在銷售貨物時，如支付了運輸費用，也可以按照規(guī)定憑票抵扣和計算抵扣?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)因購進貨物發(fā)生的運輸費用，可以進行進項稅抵扣的部分計入增值稅的進項稅額，其余的運輸費用則計入購入貨物的成本。企業(yè)在銷售貨物時支付的運輸費用，如能取得增值稅專用發(fā)票也可以按照發(fā)票上的稅額進行進項稅抵扣，如取得一般發(fā)票，則按發(fā)票上運費金額乘以7%的扣除率來抵扣進項稅額。

三、購進方運費的稅會處理

購進方的運費有兩種情況，一是取得運費的增值稅專用發(fā)票，二是取得運費的普通發(fā)票。下面舉例來說明。

（一）取得運費的增值稅專用發(fā)票

例1.甲公司（一般納稅人）從乙公司（一般納稅人）購入材料一批，價款10萬元，取得增值稅專用發(fā)票，稅額1.7萬元。運費由甲公司承擔(dān)，取得運輸公司開具的增值稅專用發(fā)票，注明價款1萬元，稅款0.11萬元。貨款都已經(jīng)支付，材料也已運到。

甲公司的賬務(wù)處理：

借：原材料 110000

應(yīng)交稅費—應(yīng)繳增值稅（進項稅額） 18100

貸：銀行存款 128100

甲公司由于取得了原材料和運費的專用發(fā)票，發(fā)票經(jīng)過認證后可以抵扣的增值稅就是18100元。

（二）取得運費的普通發(fā)票

例2.甲公司從乙公司購入材料一批，價款10萬元，取得增值稅專用發(fā)票，注明稅額1.7萬元，運費1萬元，由甲公司承擔(dān)，取得普通發(fā)票。貨款已付。

甲公司的賬務(wù)處理：

借：原材料 109300

應(yīng)繳稅額—應(yīng)繳增值稅（進項稅額） 17700

貸：銀行存款 127000

甲公司雖然也支付了運費，但是沒有取得運費的增值稅專用發(fā)票，所以進項稅額只能按照發(fā)票上注明的運費金額乘以7%的扣除率計算抵扣。相比取得專用發(fā)票，進項稅額少抵扣了400元（1100元-700元），但是購貨成本增加了700元（110000-109300），因為取得增值稅專用發(fā)票運費1萬元之外還要再支付1100元的增值稅進項稅額。

四、銷售方運費的稅會處理

企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供應(yīng)稅勞務(wù)時作為銷售方支付的運費可以進行進項稅額抵扣，但是價外收取的運費則作為價外費用要征收增值稅銷項稅額，因此我們也分成兩種情況來說明。

（一）支付銷售時的運費

例3：丙公司銷售產(chǎn)品一批給丁公司，產(chǎn)品價款20萬元，開出增值稅專用發(fā)票，注明稅額3.4萬元。發(fā)生運費2萬元，由丙公司承擔(dān)，取得運輸公司開具的增值稅專用發(fā)票，注明稅額0.22萬元。丙公司貨已發(fā)出，并收到了款項。

丙公司的賬務(wù)處理：

1.銷售貨物。

借：銀行存款 2340000

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）34000

2.支付運費。

借：銷售費用 20000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 2200

貸：銀行存款 22200

在銷售方承擔(dān)運費的情況下，我們可以看到銷售方所承擔(dān)的運費增加了企業(yè)的銷售費用，同時拿到了運費的專用發(fā)票，取得了可抵扣的進項稅額2200元。假設(shè)丙公司支付了運費，但是拿到的是運費的普通發(fā)票，上面的金額還是20000元，那么在會計處理的時候可以根據(jù)發(fā)票上的金額進行7%的進項稅額扣除，可抵扣的進項稅就是1400元（20000×7%），銷售費用則是18600元。

（二）收取銷售時的運費

例4：丙公司銷售產(chǎn)品一批給丁公司，產(chǎn)品價款20萬元，開出增值稅專用發(fā)票，注明稅額3.4萬元。并向丁公司收取了20000元的運費，負責(zé)把產(chǎn)品運到丁公司。丙公司貨已發(fā)出，貨款已收到。

根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，企業(yè)在銷售貨物時價外收取的運輸費作為價外費用要計算增值稅銷項稅額。因此，丙公司的銷項稅額為：

34000+20000÷（1+17%）×17%=36905.98（元）

丙公司的賬務(wù)處理：

借：銀行存款 254000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 200000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 36905.98

銷售費用 17094.02

企業(yè)作為銷售方收取的運費在增值稅中是作為含稅銷售額要計算增值稅銷項稅額，但是在會計中企業(yè)收取的運費是企業(yè)銷售費用的沖減，這里的稅會處理是有差異的。

從上面的分析我們可以看出，“營改增”后企業(yè)的購銷業(yè)務(wù)中支付的運費如果和“營改增”前一樣的話，如上面例題所顯示仍然是20000元，且不含稅時，可多抵扣運費的4%（11%-7%），但是企業(yè)支付的運費的金額增加了。除了要支付不含稅的運費還要多支付11%的進項稅額，所購進貨物的成本或銷售費用增加了運費金額的7%。

[本文系江蘇高校哲學(xué)社會科學(xué)研究基金資助項目《營業(yè)稅改征增值稅對文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)影響研究》（2014SJB482）階段性成果]

參考文獻：

[1] 全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.稅法（Ⅰ）.中國稅務(wù)出版社，2014

[2] 中國注冊會計師協(xié)會.稅法.經(jīng)濟科學(xué)出版社，2014

（作者單位：常州紡織服裝職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇常州 213000）

（責(zé)編：若佳）