營改增實(shí)施后對鐵路運(yùn)輸企業(yè)的影響及對策

朱麗潔

營改增實(shí)施后對鐵路運(yùn)輸企業(yè)的影響及對策

朱麗潔

自2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅全面啟動(dòng)。由于行業(yè)特殊性和稅制改革的不完善，營改增實(shí)施后對企業(yè)產(chǎn)生了稅收負(fù)擔(dān)上升、營業(yè)收入和成本下降、會(huì)計(jì)核算難度加大、企業(yè)納稅管理水平亟待加強(qiáng)等影響，筆者對上述相關(guān)問題提出了應(yīng)對的策略。

營改增；鐵路運(yùn)輸；影響；對策

一、鐵路運(yùn)輸企業(yè)營改增政策概述

鐵路運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)營和核算具有自身行業(yè)的特點(diǎn)，鐵總財(cái) [2014]77號(hào)文《中國鐵路總公司增值稅匯總繳納實(shí)施辦法》規(guī)定了鐵路運(yùn)輸企業(yè)的營改增實(shí)施和具體操作辦法。主要內(nèi)容有：

（一）匯總繳納的納稅人和納稅范圍

各鐵路局、專業(yè)運(yùn)輸公司、股改企業(yè)和控股合資公司（以下簡稱鐵路運(yùn)輸企業(yè)）及其所屬基層單位（含站段、貨運(yùn)中心、分公司等）由總公司匯總繳納增值稅。而未納入?yún)R總范圍的其他鐵路運(yùn)輸企業(yè)（非控股合資鐵路公司和地方鐵路企業(yè)）則應(yīng)按照增值稅條例進(jìn)行屬地繳納。匯總納稅的業(yè)務(wù)范圍包括了鐵路運(yùn)輸服務(wù)和物流輔助服務(wù)，其中物流輔助服務(wù)是指貨運(yùn)客運(yùn)場站服務(wù)、倉儲(chǔ)服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)。而其他增值稅應(yīng)稅行為進(jìn)行屬地申報(bào)納稅。

（二）稅率

鐵路運(yùn)輸服務(wù)適用11%的稅率，鐵路運(yùn)輸相關(guān)的物流輔助服務(wù)適用6%的稅率，其中國際鐵路運(yùn)輸服務(wù)適用0%的稅率，向境外單位提供物流輔助服務(wù)享受免稅政策。

（三）銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額

鐵路運(yùn)輸企業(yè)在確定銷項(xiàng)稅額時(shí)，不同運(yùn)輸主體之間提供的運(yùn)輸作業(yè)服務(wù)需要在鐵路運(yùn)輸企業(yè)間相互辦理清算。鐵路運(yùn)輸企業(yè)之間的服務(wù)清算收入，不繳納增值稅；而鐵路運(yùn)輸企業(yè)與其他鐵路運(yùn)輸企業(yè)之間的服務(wù)清算收入，需要繳納增值稅。

確定進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，抵扣原則是誰取得增值稅專用發(fā)票就由誰認(rèn)證，但是需要分別抵扣匯總繳納和屬地繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額。匯總繳納的納稅單位在取得進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，由取得增值稅專用發(fā)票的單位認(rèn)證申報(bào)后逐級(jí)上轉(zhuǎn)總公司，由總公司匯總繳納增值稅時(shí)抵扣。

（四）增值稅預(yù)繳

鐵路運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)按照規(guī)定的預(yù)繳基數(shù)和預(yù)征率計(jì)算預(yù)繳稅額，按月向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，總公司按季匯總計(jì)算繳納。當(dāng)前，鐵路局、專業(yè)運(yùn)輸公司、基層單位的預(yù)繳率為1%，控股合資公司、股改公司的預(yù)繳率為3%。

二、營改增實(shí)施后對鐵路運(yùn)輸企業(yè)的影響

營改增前，按照“收支兩條線”的原則，每個(gè)鐵路局設(shè)有收入處，所有收入全部上繳鐵路總公司，跨局的收入由總公司統(tǒng)一分配，但最終不管有多少種業(yè)務(wù)，都由總公司統(tǒng)一按照3%的營業(yè)稅稅率繳納。營改增后，鐵路局需要首先把收入細(xì)分到客運(yùn)、貨運(yùn)、物流輔助服務(wù)等項(xiàng)目中，并確定相應(yīng)的稅率。從目前來看，鐵路運(yùn)輸企業(yè)營改增后，不僅影響了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)、企業(yè)的經(jīng)營成果，且對企業(yè)的納稅管理提出了更高的要求。

（一）企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)上升

營改增政策規(guī)定，對于一般納稅人取得符合抵扣條件的增值稅專用發(fā)票的企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，允許其按照規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額扣除，達(dá)到企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)和增加利潤的目的。鐵路運(yùn)輸企業(yè)自實(shí)施營改增以來，稅收負(fù)擔(dān)不但沒有減輕反而增加了。針對稅收負(fù)擔(dān)總體上升的現(xiàn)象，筆者認(rèn)為主要有以下幾個(gè)原因：第一，營改增前企業(yè)的營業(yè)稅率為3%，而營改增后企業(yè)適用的增值稅率有11%和6%，都明顯高于之前的營業(yè)稅率，根據(jù)營改增后計(jì)算稅額的公式（應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額—進(jìn)項(xiàng)稅額），在進(jìn)項(xiàng)稅額不確定的情況下，顯然稅率的提高必然會(huì)引起應(yīng)納稅額的增加，增加了企業(yè)稅負(fù)。第二，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍窄。比如在鐵路運(yùn)輸企業(yè)中，其固定資產(chǎn)中線路及房屋建筑物占了很大比例，之前購置時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額是無法抵扣的，增加了企業(yè)稅負(fù)。第三，增值稅專用發(fā)票難以取得。由于目前第三產(chǎn)業(yè)未全部實(shí)施營改增，從而使鐵路運(yùn)輸企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中很難取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額不能夠抵扣，增加企業(yè)稅負(fù)。

（二）企業(yè)的營業(yè)收入下降、成本降低

在收入方面，鐵路運(yùn)輸企業(yè)的收入主要包括客運(yùn)收入、貨運(yùn)收入、提供服務(wù)收入。營改增前，鐵路運(yùn)輸企業(yè)是按照3%的營業(yè)稅率由總公司匯總繳納稅款，其計(jì)稅依據(jù)是營業(yè)收入全額，即收入額中包含了營業(yè)稅款。假定營業(yè)收入為S，則營業(yè)稅為S×3%。而營改增后，增值稅是價(jià)外稅，需要按照不含增值稅的銷售額計(jì)稅，即在銷售總額中扣除所含增值稅后才是企業(yè)真正計(jì)入利潤表的營業(yè)收入。假定營改增前后的營業(yè)收入水平不變，即含稅營業(yè)收入仍為S，則計(jì)入利潤表的營業(yè)收入為S/1+增值稅稅率，當(dāng)增值稅稅率為11%時(shí)，營業(yè)收入為0.9S，當(dāng)增值稅稅率為6%，營業(yè)收入為0.94S。由此可見，如果運(yùn)價(jià)不變，按同等收入水平計(jì)算，營改增后的營業(yè)收入必然是下降的，但下降的比例取決于增值稅率。

在成本費(fèi)用方面，營改增前營業(yè)稅作為成本計(jì)入營業(yè)稅金及附加，而營改增后，增值稅作為價(jià)外稅，不計(jì)入營業(yè)稅金及附加，導(dǎo)致成本降低。另外，鐵路運(yùn)營過程中產(chǎn)生的只要能夠取得增值稅專用發(fā)票的成本支出，換算為不含稅金額時(shí)的公式為成本支出/1+增值稅稅率，將導(dǎo)致營業(yè)成本的減少。如企業(yè)新購置的固定資產(chǎn)成本中不再包含購進(jìn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額，固定資產(chǎn)原值的減少必然導(dǎo)致計(jì)提折舊的減少。

（三）企業(yè)會(huì)計(jì)核算難度加大

營改增前，鐵路運(yùn)輸企業(yè)在進(jìn)行納稅核算時(shí)，只需要根據(jù)實(shí)際營業(yè)收入額入賬即可，操作簡便。營改增后，企業(yè)在確定收入入賬時(shí)，是以不含增值稅的銷售額來確定，需要新增會(huì)計(jì)科目，核算要求明顯提高。根據(jù)鐵路總公司《鐵路運(yùn)輸企業(yè)增值稅會(huì)計(jì)核算辦法》規(guī)定，一般納稅人在應(yīng)交稅費(fèi)科目下設(shè)置應(yīng)交增值稅和未交增值稅兩個(gè)明細(xì)科目，并根據(jù)鐵路匯總繳納和屬地繳納增值稅的實(shí)際情況，分設(shè)匯繳和屬地這兩個(gè)三級(jí)明細(xì)，如需要增設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——匯繳/屬地——銷項(xiàng)稅等”、“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅——匯繳/屬地”等科目；試點(diǎn)期一般納稅人需要設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，用于核算不符合稅法抵扣條件，暫時(shí)不能在本期申報(bào)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，且當(dāng)月未從對方企業(yè)取得增值稅扣稅憑證的進(jìn)行稅額，也在本科目核算；若期初企業(yè)有留抵稅款的，需要增設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵進(jìn)項(xiàng)稅額”；為了方便核算稅額的流轉(zhuǎn)，還需要設(shè)置“內(nèi)部往來——XX單位——增值稅流轉(zhuǎn)”科目。

（四）企業(yè)納稅管理水平亟待提高

營改增前，鐵路運(yùn)輸企業(yè)涉及的流轉(zhuǎn)稅主要是營業(yè)稅，計(jì)稅簡單方便，納稅易操作，所以財(cái)務(wù)人員對其他流轉(zhuǎn)稅沒有專門的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，了解甚少。營改增后，隨著主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的變更，納稅申報(bào)也發(fā)生了相應(yīng)的變化。增值稅的計(jì)算與繳納是流轉(zhuǎn)稅中最復(fù)雜的，且鐵路運(yùn)輸企業(yè)被認(rèn)定為一般納稅人后，增值稅專用的發(fā)票的開具、使用和管理上都非常嚴(yán)格。增值稅專用發(fā)票須比照有價(jià)證券嚴(yán)格管理，單位負(fù)責(zé)人是增值稅專用發(fā)票管理的第一責(zé)任人。另外，增加了對當(dāng)月增值稅專用發(fā)票的抄稅和進(jìn)行認(rèn)證等環(huán)節(jié)的工作，這也對財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷和專業(yè)素養(yǎng)提出了更高的要求。目前仍存在增值專用發(fā)票的使用不當(dāng)，超過抵扣認(rèn)證期限導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)無法抵扣等問題，所以不僅要提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平，更要提高企業(yè)的納稅管理水平。

三、鐵路運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)對營改增的對策

（一）適當(dāng)調(diào)整稅率

營改增后，增值稅稅率有17%、13%、11%、6%四檔稅率，設(shè)置多檔稅率會(huì)加劇行業(yè)間稅負(fù)不公平，增加了稅收征管難度，同時(shí)也扭曲了增值稅稅收“中性”特點(diǎn)，影響市場資源配置，不利于市場公平競爭。據(jù)統(tǒng)計(jì)在21個(gè)亞太經(jīng)濟(jì)合作組織成員中，實(shí)行增值稅的國家和地區(qū)的平均標(biāo)準(zhǔn)稅率為11.15%，而17%和13%均高于此平均稅率，所以建議取消13%稅率，降低17%的稅率。

（二）擴(kuò)大增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍

通過加強(qiáng)與國家稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通協(xié)調(diào)，爭取相關(guān)政策支持，建議將目前鐵路運(yùn)輸投入最大的線路等資產(chǎn)（目前作為不動(dòng)產(chǎn)管理，不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）購置過程中承擔(dān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額納入抵扣范圍。

（三）應(yīng)合理選擇供應(yīng)商

在實(shí)際中，對于一些大宗物資采購，鐵路運(yùn)輸企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票比較順利，但由于鐵路企業(yè)的特點(diǎn)是點(diǎn)多線長、基層站段眾多，全路共有18個(gè)鐵路局，即使按照平均每個(gè)局有30個(gè)運(yùn)輸站段來說，全國各地也有540個(gè)運(yùn)輸站段，他們所面對的是眾多的供應(yīng)商。如此多的站段在零星小額采購時(shí)，特別是與小規(guī)模納稅人和個(gè)體工商戶進(jìn)行交易時(shí)，很難取得增值稅專用發(fā)票，雖說數(shù)額不大，但匯總后對于鐵路總公司來說，將是一筆巨大的成本支出。因此在選擇供應(yīng)商時(shí)應(yīng)認(rèn)真對待，盡量選擇能夠提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，保證鐵路運(yùn)輸企業(yè)后續(xù)能夠進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，減輕稅負(fù)。

（四）完善企業(yè)會(huì)計(jì)核算等相關(guān)制度

面臨營改增實(shí)施過程中存在的問題，鐵路運(yùn)輸企業(yè)必須對經(jīng)營業(yè)績考核辦法、清算辦法、收支核算辦理、固定資產(chǎn)管理辦理、預(yù)算編制及定價(jià)管理、會(huì)計(jì)核算辦法等一系列規(guī)章制度進(jìn)行修訂，合理調(diào)整企業(yè)的預(yù)算管理系統(tǒng)、資金核算管理系統(tǒng)、計(jì)劃管理系統(tǒng)，確保在現(xiàn)行的系統(tǒng)中每一品目都是以不含稅價(jià)格入賬的。

（五）加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的管理

一方面要增加獲取增值稅專用發(fā)票的數(shù)量。在保證購置貨物的質(zhì)量和控制購進(jìn)成本的前提下，最大限度的在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中獲取增值稅專用發(fā)票；另一方面需要制定相應(yīng)的適應(yīng)發(fā)票管理的新制度。作為提供勞務(wù)方，必須按照規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票，增值稅專用發(fā)票的開具、使用、核銷等方面的管理事項(xiàng)必須規(guī)范執(zhí)行，并且應(yīng)在企業(yè)中設(shè)置專人管理增值稅專用發(fā)票，加強(qiáng)發(fā)票的日程管理，避免出現(xiàn)不必要的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（六）爭取國家資金補(bǔ)貼

鐵路運(yùn)輸企業(yè)要詳細(xì)計(jì)算營改增后的稅負(fù)變化，對于增加的稅負(fù)，鐵路運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)積極與各級(jí)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，建議設(shè)立相應(yīng)的過渡時(shí)期政策，力爭稅負(fù)增加部分的補(bǔ)貼，確保鐵路運(yùn)輸業(yè)這一對國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行影響巨大的行業(yè)稅負(fù)平穩(wěn)。

[1]營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅[2013]106號(hào).

[2]中國鐵路總公司增值稅匯總繳納實(shí)施辦法（試行）.鐵總財(cái)[2014]77號(hào).

[3]何華芬.鐵路運(yùn)輸企業(yè)營改增后的困境與對策[J].財(cái)會(huì)月刊，2015,（03）.

[4]李華，孫倩，龔亞洲.鐵路運(yùn)輸業(yè)“營改增”運(yùn)行分析[J].稅收經(jīng)濟(jì)研究，2014,（05）.

[5]肖江濤.鐵路運(yùn)輸企業(yè)“營改增”的影響及對策[J].鐵道運(yùn)輸與經(jīng)濟(jì)，2013,（12）.

朱麗潔，女，管理學(xué)碩士，南京鐵道職業(yè)技術(shù)學(xué)院講師，研究方向：財(cái)稅。

F506

A

1008-4428（2015）08-54-03

項(xiàng)目來源：江蘇省高等職業(yè)院校教師高級(jí)訪問工程師項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：2014FG061）.